孫玥

摘要：稅法規(guī)范主要是在會計規(guī)范前提條件下創(chuàng)建，在此期間，會計規(guī)范要想方設(shè)法迎合稅法變革的全新需求，而新會計準則是稅法全方位推廣執(zhí)行的保障。盡管兩類要素存在著縝密關(guān)聯(lián)，但亦存在一定的差異。筆者的任務(wù)，便是在客觀認證資產(chǎn)減值的內(nèi)涵機理和表現(xiàn)形式基礎(chǔ)上，清晰化對比校驗會計稅務(wù)處理對于資產(chǎn)減值的差異跡象，結(jié)合實踐經(jīng)驗探討資產(chǎn)減值的會計和稅務(wù)處理要點，希望能夠引起有關(guān)工作人員重視。

關(guān)鍵詞：會計稅務(wù)；資產(chǎn)減值；差異分析

在社會持續(xù)革新推進過程中，會計準則也在不斷變化和完善中。新會計準則和新稅法的應(yīng)用范疇明顯增加。會計準則和稅收法規(guī)的存在意義，是對微觀經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行法律規(guī)范調(diào)試。會計準則是稅收法規(guī)構(gòu)建的前提保障，稅收法規(guī)做出的任何變革都必須要求會計準則配合適應(yīng)。也就是說，會計處理和稅務(wù)處理既有顯著關(guān)聯(lián)又有明顯差異。

一、資產(chǎn)減值的內(nèi)涵機理和表現(xiàn)形式

所謂資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)能夠回收的金額低于其賬面價值。這里的資產(chǎn)主要包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組兩種類型。其中，資產(chǎn)組是企業(yè)能夠認定的最小規(guī)模資產(chǎn)組合，由其內(nèi)部衍生出的現(xiàn)金流入，獨立于其余資產(chǎn)或是資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。財務(wù)人員應(yīng)當注意在企業(yè)各項資產(chǎn)中是否發(fā)生資產(chǎn)減值狀況，特別是對企業(yè)合并后產(chǎn)生的商譽和使用壽命等無形資產(chǎn)，不管是否存在減值狀況，都應(yīng)當開展精準化的資產(chǎn)減值測驗。此外，在判定企業(yè)資產(chǎn)發(fā)生減值狀況之前，應(yīng)當注意是否發(fā)生以下情況：

第一，資產(chǎn)市價出現(xiàn)顯著性降低，且市價降低幅度已超過因時間推移或正常使用資產(chǎn)帶來的下跌幅度。

第二，企業(yè)經(jīng)營過程中所處的經(jīng)濟、技術(shù)、法律環(huán)境，以及資產(chǎn)所處的市場環(huán)境發(fā)生激烈變動跡象，嚴重狀況下直接威脅企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營發(fā)展前景。

第三，市場利率和其他市場投資報酬率發(fā)生顯著性提升，預(yù)期的現(xiàn)金流量現(xiàn)值折現(xiàn)率將發(fā)生一定程度的變更，資產(chǎn)可收回金額有可能加速降低。

第四，企業(yè)盈利能力明顯無法達到或超越預(yù)期目標，資產(chǎn)創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或企業(yè)完成的營業(yè)利潤，遠遠低于預(yù)計目標。

二、資產(chǎn)減值實際損失數(shù)量的確認要點

會計領(lǐng)域中，在能夠明確認定可收回金額不能達到賬面價值時，將資產(chǎn)賬面價值減計至可收回金額，減少的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)資產(chǎn)減值準備。在這部分資產(chǎn)減值損失確認后，資產(chǎn)的折舊或攤銷費用，應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，目的是在剩余使用期限內(nèi)對這部分資產(chǎn)進行系統(tǒng)化地分攤，一經(jīng)確認，后期會計期間將不允許轉(zhuǎn)回。

稅務(wù)領(lǐng)域中，未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認可的準備金支出，不允許稅前扣除。在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照資產(chǎn)減值準則計提的各項減值準備應(yīng)進行納稅調(diào)整，不能計入當期損益，不得在企業(yè)所得稅前扣除，應(yīng)調(diào)整為當期應(yīng)納稅所得額。企業(yè)已提取減值準備的資產(chǎn)，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得額，可按提取減值準備前的計稅基礎(chǔ)確定可扣除的折舊額或攤銷額。

下面對資產(chǎn)減值損失的會計稅務(wù)處理差異進行具體舉例說明：

如某企業(yè)購置一臺設(shè)備，支付價格為150萬元，預(yù)計使用年限5年，凈殘值5萬元，會計和稅法確認的每年折舊均為29萬元。

第一年年末，該設(shè)備賬面價值121萬元，可收回金額85萬元，則應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減計至85萬元，同時確認36萬元的資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。該會計處理影響利潤減少36萬元，但在企業(yè)所得稅匯算清繳中應(yīng)做納稅調(diào)增36萬元。資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值。未來期間該設(shè)備的會計折舊調(diào)整為每年20萬元，稅法規(guī)定的折舊不變，依然為29萬元。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確定，以后期間不允許轉(zhuǎn)回。

第二年年末，該設(shè)備賬面價值65萬元，可收回金額77萬元，由于前期已對全部資產(chǎn)減值損失調(diào)增，該12萬元在當年可做納稅調(diào)減處理。由于第二年會計折舊20萬元，稅法規(guī)定的可稅前扣除的折舊費為29萬元，應(yīng)對應(yīng)納稅所得額進行9萬元的調(diào)減，兩者共計需調(diào)減應(yīng)納稅所得額21萬元。

從上述例子可以看出，會計稅務(wù)處理對資產(chǎn)減值的確認及后續(xù)處理存在著一定的差異。

三、企業(yè)資產(chǎn)減值背景下針對會計、稅務(wù)處理方案的建議

會計和稅務(wù)兩者存著著緊密關(guān)聯(lián)。稅收體制的衍生和發(fā)展，主要是以會計理論和實踐經(jīng)驗為前提條件，以會計報表反映的各類業(yè)務(wù)事項以及會計數(shù)據(jù)作為基礎(chǔ)，按照一定標準，征收各項稅款。同時，二者也存在著諸多差異。會計的現(xiàn)實存在意義，是針對企業(yè)一系列經(jīng)濟活動加以客觀化反映。稅收的核心目標則是滿足政府的財政收入需求。二者出發(fā)點不同，在對資產(chǎn)減值認定等事項也存在較多差異，但二者能夠在交互式協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上發(fā)揮各自良性的引導效用。

（一）會計準則制定機構(gòu)與稅務(wù)管理機構(gòu)之間的協(xié)調(diào)作用

我國會計準則的制定由財政部負責，稅收法規(guī)的制定由稅務(wù)總局負責，二者在政府部門中分屬不同領(lǐng)域，在各自職能上存在一定差異。在制定會計準則和稅收法規(guī)內(nèi)容時，必然會出現(xiàn)差異現(xiàn)象。但兩者都直屬國務(wù)院管轄，存在相同的目標。通過體制層面上針對會計、稅務(wù)兩類機構(gòu)加以協(xié)調(diào)配合，消除會計準則和稅收法規(guī)之間的差異跡象。

（二）在彼此協(xié)調(diào)過程中企業(yè)所得稅有關(guān)規(guī)則有必要逐步向會計準則方向靠攏

由于稅收是財政收入的重要組成部分，國家將企業(yè)所得稅納稅調(diào)整權(quán)力賦予了稅收管理機構(gòu)，強化稅收的組織收入職能。由稅收管理機構(gòu)制定稅收政策，必然會更多的考慮如何保證國家財政收入，而對企業(yè)自身經(jīng)營水平和可持續(xù)發(fā)展能力關(guān)注不夠，忽視企業(yè)盈利能力以及征收稅款對企業(yè)造成的負面影響。相比之下，通過會計準則確定計稅基礎(chǔ)，則能夠確保將稅收創(chuàng)建在企業(yè)的純利潤之上，為稅收和企業(yè)自身同步發(fā)展，提供不竭的支持服務(wù)動力。

稅法向會計準則方向持續(xù)靠攏，是社會持續(xù)進步拓展的必然結(jié)果。隨著時代進步，國家職能不會一成不變。征稅目的將集中于社會公眾利益滿足方向，即向各類社會成員提供更加科學化和人性化的公共服務(wù)。在此背景下，要確保征稅數(shù)量與資源最優(yōu)統(tǒng)籌配置要求相適應(yīng)，不斷促進社會經(jīng)濟發(fā)展。

（三）企業(yè)面對會計、稅務(wù)處理差異跡象應(yīng)預(yù)先獨立做好準備工作

企業(yè)在面對資產(chǎn)減值背景下的會計稅務(wù)處理差異，要將注意力集中在企業(yè)所得稅確認工序上。具體就是結(jié)合會計利潤，針對當期應(yīng)納稅所得額依照稅法規(guī)定加以調(diào)整。在確認資產(chǎn)或負債遞延所得稅時，應(yīng)以企業(yè)未來期間可預(yù)見的且有可能獲取的應(yīng)納稅額為限。需要加以強調(diào)的是，針對資產(chǎn)或是負債遞延所得稅，要將計劃收回資產(chǎn)或是清償負債時間段內(nèi)適用的所得稅稅率作為依據(jù)，如所得稅稅率出現(xiàn)變化，應(yīng)及時加以調(diào)整。新會計準則對資產(chǎn)減值準備的各項處理，與公允價值、企業(yè)歷史成本之間存在一定關(guān)聯(lián)性。要通過資產(chǎn)歷史成本、可變現(xiàn)凈值和可回收金額等關(guān)鍵性數(shù)據(jù)資料進一步對比分析。

與舊會計準則相比，新會計準則對資產(chǎn)減值損失的確認進行了更新和完善，處理更加規(guī)范，但仍存在一些弊端和不足。只有繼續(xù)深入研究實際工作中遇到的問題，才能使會計準則更加完善，推動財務(wù)工作不斷邁上新臺階。

四、結(jié)語

綜上所述，會計稅務(wù)對于資產(chǎn)減值的差異處理是較為復雜的。筆者在此主要是結(jié)合個人實踐經(jīng)驗，加以對比分析。希望有關(guān)人員在借鑒經(jīng)驗的同時，不斷進行思維創(chuàng)新，進一步促進我國會計和稅務(wù)處理協(xié)調(diào)配合。

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（作者單位：中能電力科技開發(fā)有限公司）