程慧芳

摘要：主要對(duì)2011年我國(guó)上市公司按照財(cái)政部等五部委制定的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系要求披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，分析研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)要求初次在我國(guó)上市公司執(zhí)行的情況以及存在的主要問(wèn)題。研究發(fā)現(xiàn)存在按證監(jiān)會(huì)年報(bào)要求披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司較少，內(nèi)部控制審計(jì)成本較高，審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型基本都是無(wú)保留意見(jiàn)等問(wèn)題，這反映出企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系所要求的內(nèi)部控制審計(jì)雖然對(duì)于提高企業(yè)內(nèi)部控制水平具有重大意義，但我國(guó)上市公司自覺(jué)遵循內(nèi)部控制規(guī)范體系的意愿不強(qiáng)，內(nèi)部控制審計(jì)有應(yīng)付差事之嫌，文章提出相應(yīng)的改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部控制審計(jì)；數(shù)據(jù)分析；政策建議

內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。理論和實(shí)踐都已經(jīng)充分證明，健全有效的內(nèi)部控制可以促進(jìn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整。基于此，我國(guó)先后發(fā)布了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引，構(gòu)建了一套相對(duì)完整的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等部門(mén)要求自2011年1月1日起在我國(guó)上市公司和大中型企業(yè)分步實(shí)施。該規(guī)范體系要求上市公司聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，并在披露年度報(bào)告的同時(shí)，披露其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告以供投資者參考。實(shí)施上市公司內(nèi)部控制審計(jì)制度是我國(guó)提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的新支撐，這項(xiàng)制度安排將進(jìn)一步增強(qiáng)公司財(cái)務(wù)報(bào)表信息的可信性。

一項(xiàng)制度要發(fā)揮好作用，關(guān)鍵在于落實(shí)，但目前我們還不清楚這項(xiàng)政策的實(shí)際執(zhí)行情況，因此，如果能對(duì)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制規(guī)范體系的實(shí)施效果進(jìn)行實(shí)證考察和分析，則對(duì)政府部門(mén)制定的相關(guān)政策的完善和企業(yè)內(nèi)部控制體系的更有效實(shí)施無(wú)疑具有重要意義?；诖耍疚囊栽?011年年度報(bào)告中按照內(nèi)部控制規(guī)范體系的制度要求披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司為研究對(duì)象，對(duì)相關(guān)公司在年報(bào)中披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告相關(guān)情況進(jìn)行數(shù)據(jù)搜集、整理和描述性統(tǒng)計(jì)分析，然后基于我們的分析，結(jié)合相關(guān)內(nèi)部控制相關(guān)理論和我國(guó)的制度環(huán)境提出相應(yīng)的政策建議。本文下述內(nèi)容共分為三大部分，第一部分是分析與評(píng)價(jià)依據(jù)，介紹我國(guó)上市公司內(nèi)部控制規(guī)范體系的內(nèi)容和財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等對(duì)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施的總體安排；第二部分是描述性統(tǒng)計(jì)與分析，從多個(gè)角度和方面分析我國(guó)上市公司實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系，按政策要求披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的情況及存在的問(wèn)題；第三部分是改善我國(guó)上市公司內(nèi)部控制審計(jì)的建議。基于前述研究，提出進(jìn)一步提高我國(guó)上市公司內(nèi)部控制水平，提升內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施效果的政策建議。

一、評(píng)價(jià)依據(jù)和范圍

2008年以前，我國(guó)的內(nèi)部控制規(guī)范呈現(xiàn)出“政出多門(mén)”的現(xiàn)象，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委、中注協(xié)、上交所、深交所等部門(mén)都相繼出臺(tái)了內(nèi)部控制規(guī)范文件，每個(gè)規(guī)范制度都有自己的側(cè)重點(diǎn)，但對(duì)于內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性缺乏一個(gè)公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)體系，內(nèi)部控制規(guī)范在“百花齊放”式的發(fā)展中沒(méi)有得到統(tǒng)一。2008年財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等五部委在充分借鑒美國(guó)薩班斯法案、COSO內(nèi)部控制整合框架的基礎(chǔ)上，聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并在隨后發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，基本規(guī)范和配套指引標(biāo)志著我國(guó)內(nèi)部控制制度建設(shè)取得了重大突破，適應(yīng)我國(guó)企業(yè)實(shí)際情況并且融合了國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本建成。該規(guī)范體系的實(shí)施將有利于維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和社會(huì)公眾利益，加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制有效性建設(shè)，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，從而促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展?；谏鲜隼碛?，我們將分析與評(píng)價(jià)的依據(jù)界定為企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，特別是配套指引中的內(nèi)部控制審計(jì)指引。

根據(jù)財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等五部委的要求和部署，在境內(nèi)外同時(shí)上市的69家公司于2011年1月1日起實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及其配套指引。此外，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)又選擇了200多家有代表性的在境內(nèi)主板上市的公司進(jìn)行試點(diǎn)。因此，我們將分析和評(píng)價(jià)的范圍界定為按照企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系要求，在披露2011年年度報(bào)告的同時(shí)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)樣本公司）。

二、描述性統(tǒng)計(jì)與分析

披露內(nèi)部控制審計(jì)信息是包括投資者在內(nèi)的企業(yè)外界各利益相關(guān)者了解目標(biāo)企業(yè)公司治理與管理規(guī)范化程度、企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力的措施，從而能夠增強(qiáng)投資者信心；對(duì)企業(yè)各級(jí)管理者而言，內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程能夠使企業(yè)通過(guò)檢測(cè)和反省內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性與運(yùn)行的有效性，從而持續(xù)提高內(nèi)部控制系統(tǒng)與控制環(huán)境的藕合度，不斷消除企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷，增強(qiáng)企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)的能力、消除或減少不利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的不確定性因素。我們從以下幾個(gè)方面分析內(nèi)部控制審計(jì)要求在樣本公司的執(zhí)行情況。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露情況

自2012年1月9日ST金果公布2011年年度報(bào)告起，截至年度報(bào)告的最后披露期限2012年4月30日，滬深兩市共計(jì)2362家上市公司公布了2011年年度報(bào)告。按照有關(guān)要求，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告也應(yīng)隨年度報(bào)告同時(shí)披露，經(jīng)查閱各上市公司的相關(guān)公告，我們整理出了已披露年報(bào)上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)并披露其審計(jì)報(bào)告的情況，如表1所示。

從表1可以看出，2010年披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量為58家，占披露年報(bào)公司的百分比為2.72%；2011年披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司家數(shù)為230家，占比為9.74%，比上年增加了7個(gè)百分點(diǎn)。這說(shuō)明愿意進(jìn)行內(nèi)部控制外部審計(jì)并披露審計(jì)報(bào)告以增強(qiáng)投資者信心的公司數(shù)量在快速增加。在各方的共同努力下，內(nèi)部控制審計(jì)越來(lái)越多地獲得了企業(yè)界的認(rèn)同，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的實(shí)施開(kāi)局良好；另一方面這一比例仍然很低，表明內(nèi)部控制審計(jì)還未被多數(shù)上市公司普遍接受，上市公司自覺(jué)遵循企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系動(dòng)機(jī)不強(qiáng)。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型

根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型有無(wú)保留意見(jiàn)（包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)）、否定意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)三種。2011年度上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型如表2所示。

可見(jiàn)，在樣本公司披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，除無(wú)法表示意見(jiàn)外，各種審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型都存在。

1. 標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)意味著企業(yè)按照內(nèi)部控制規(guī)范體系以及企業(yè)自身內(nèi)部控制手冊(cè)等制度的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。2011年樣本公司共被出具了227份標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，占總數(shù)的98.70%。

2. 帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)。帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)表示企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制本身不存在重大缺陷，但有一項(xiàng)或者多項(xiàng)重大事項(xiàng)需要提請(qǐng)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告使用者關(guān)注。2011年樣本公司共被出具了2份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告（000425，徐工機(jī)械和002042，華孚色紡），占總數(shù)的0.87%。

3. 否定意見(jiàn)。否定意見(jiàn)表示企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷，無(wú)法保證內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性。2011年樣本公司共被出具了1份否定意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告（000756，新華制藥），占總數(shù)的0.43%。

（三）整合審計(jì)實(shí)施情況

根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引的規(guī)定，企業(yè)可以聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外部審計(jì)機(jī)構(gòu)單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可以將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行（簡(jiǎn)稱(chēng)整合審計(jì)），并且我國(guó)的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系推薦采用整合審計(jì)框架。為考察上市公司內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是分別進(jìn)行審計(jì)還是采用整合審計(jì)的方式，我們匯總了樣本公司內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是否為同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情況，見(jiàn)下表3所示。

由表3可知，絕大多數(shù)樣本公司選擇了整合審計(jì)方式?？梢?jiàn)，整合審計(jì)這一制度安排得到了各方的普遍認(rèn)可和接受。這主要是因?yàn)樵谡蠈徲?jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃和實(shí)施對(duì)目標(biāo)企業(yè)控制設(shè)計(jì)合理性和運(yùn)行有效性的測(cè)試，能夠同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)目標(biāo)，審計(jì)證據(jù)和結(jié)論也可以相互參照，從而有效提高了審計(jì)效率，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是一種經(jīng)濟(jì)可行、同時(shí)兼顧了社會(huì)公眾、被審計(jì)單位和審計(jì)機(jī)構(gòu)三者利益的制度安排。

（四）內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)是企業(yè)貫徹執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范體系成本的一部分，雖然只是遵循成本的冰山一角，但因?yàn)橄鄬?duì)于其他遵循成本，內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)容易量化，受到了各方的廣泛關(guān)注。由于現(xiàn)有的上市公司信息披露規(guī)則并不要求企業(yè)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用情況，且多數(shù)公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)是整合在一起的，因此多數(shù)情況下無(wú)法直接獲得內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的相關(guān)數(shù)據(jù)。為此，本文借鑒前人的研究方法，用以下方法獲得在年度報(bào)告中沒(méi)有直接披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的公司的內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)數(shù)據(jù)：首先，確定2011年首次進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的上市公司，然后收集2011年與2010年公司年度報(bào)告中披露的審計(jì)費(fèi)用信息，用2011年包含了內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的審計(jì)費(fèi)用減去2010年的審計(jì)費(fèi)用的數(shù)額表示2011年內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)，最后剔除掉數(shù)額非正的公司。表4統(tǒng)計(jì)了樣本公司內(nèi)部控制審計(jì)的收費(fèi)情況。

可見(jiàn)，由于在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之外，企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，明顯增加了審計(jì)費(fèi)用，平均增加57.95萬(wàn)元，增加幅度為35.08%。這主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)需要招聘熟悉企業(yè)管理、信息系統(tǒng)的專(zhuān)業(yè)人員或?qū)ΜF(xiàn)有員工進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的培訓(xùn)；需要執(zhí)行特定的專(zhuān)門(mén)程序，遵循內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)規(guī)定并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，因此，內(nèi)部控制審計(jì)或整合審計(jì)的工作量大大超過(guò)了單純的財(cái)務(wù)審計(jì)，按時(shí)索費(fèi)的收費(fèi)原則導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)自然增加；此外，這也從一個(gè)細(xì)微的側(cè)面反映了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的遵循成本相對(duì)較高。

（五）會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更情況

上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有一定的信號(hào)傳遞功能，因此歷來(lái)是學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界共同關(guān)注的話(huà)題，為考察首次實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)是否會(huì)導(dǎo)致上市公司大規(guī)模變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，我們對(duì)上市公司2011年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更情況做了匯總，如表5所示。

從表5可以看出，除因會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并分立等原因造成的正常變更外，樣本公司2011年變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有19家，占樣本公司總數(shù)的8.26%，這一比例雖然略高于歷史平均水平及當(dāng)年上市公司的整體水平，但差異并不顯著。這說(shuō)明實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)并沒(méi)有導(dǎo)致上市公司大規(guī)模變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的實(shí)施不會(huì)對(duì)審計(jì)市場(chǎng)產(chǎn)生重大沖擊。

三、相關(guān)建議

制度的價(jià)值在于能夠產(chǎn)生良好的后果，但理想結(jié)果的取得并不僅僅取決于制度規(guī)范本身，還應(yīng)包括行之有效的監(jiān)管措施，因?yàn)楸O(jiān)管處罰措施能夠有效地通過(guò)威懾、追究和處罰來(lái)提高制度執(zhí)行的力度。因此，在前文對(duì)上市公司2011年度內(nèi)部控制審計(jì)狀況的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)及結(jié)果分析基礎(chǔ)上，結(jié)合我們前述的統(tǒng)計(jì)描述和分析，我們認(rèn)為，當(dāng)前在推行內(nèi)部控制強(qiáng)制性審計(jì)和內(nèi)部控制信息強(qiáng)制披露的前提下，應(yīng)從以下四方面完善我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)制。

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制規(guī)范體系的宣傳培訓(xùn)

雖然在年度報(bào)告中強(qiáng)制披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告是上市公司必然的選擇，但從內(nèi)部控制的制度環(huán)境來(lái)看，截至2011年，除境內(nèi)外同時(shí)上市公司外，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公開(kāi)披露在監(jiān)管政策上仍是以鼓勵(lì)為主，并不是強(qiáng)制性的要求。實(shí)際結(jié)果是大部分上市公司未在規(guī)定時(shí)間內(nèi)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，這說(shuō)明上市公司對(duì)內(nèi)部控制規(guī)范體系普遍采取的態(tài)度是從寬執(zhí)行而不是廣大信息使用者所期望的從嚴(yán)執(zhí)行，對(duì)內(nèi)部控制的功能認(rèn)識(shí)不強(qiáng)，導(dǎo)致主動(dòng)執(zhí)行的意識(shí)不強(qiáng)。因此，相關(guān)部門(mén)應(yīng)將內(nèi)部控制的建立和完善、披露和監(jiān)管要求納入上市公司董事、監(jiān)事和高級(jí)管理人員的培訓(xùn)內(nèi)容和考核范圍。通過(guò)各種形式，不斷加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的宣傳、教育、培訓(xùn)和動(dòng)員工作，進(jìn)一步提高企業(yè)尤其是企業(yè)負(fù)責(zé)人等高層依法支持內(nèi)部控制審計(jì)工作的自覺(jué)性。

（二）細(xì)化內(nèi)部控制審計(jì)指引，提高審計(jì)指引的可操作性

企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及內(nèi)部控制審計(jì)指引對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)行為進(jìn)行了規(guī)范，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也制定了企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施意見(jiàn)及內(nèi)部控制審計(jì)工作底稿編制指南等文件，但目前，內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)則還過(guò)于理論化和泛化，在實(shí)務(wù)中還難以確切把握。因此，應(yīng)收集在內(nèi)部控制審計(jì)具體實(shí)施過(guò)程中存在的主要問(wèn)題，在內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的可操作性和合理性上做文章，針對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)各環(huán)節(jié)，在開(kāi)發(fā)和制定內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)技術(shù)規(guī)范時(shí)要充分吸收和引進(jìn)其他國(guó)家和地區(qū)的先進(jìn)方法和經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)要充分考慮我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的特點(diǎn)，最終實(shí)現(xiàn)簡(jiǎn)潔、高效、實(shí)用和可操作，以便指導(dǎo)和推動(dòng)上市公司更好地實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系，進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，提高內(nèi)部控制審計(jì)的可操作性。

（三）在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下，降低審計(jì)成本

內(nèi)部控制審計(jì)無(wú)疑增加了被審計(jì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，從而提高了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的遵循成本。因此內(nèi)部控制審計(jì)的成本在執(zhí)行中是一個(gè)不容忽視的問(wèn)題，應(yīng)采取有效措施，在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下，降低審計(jì)成本。一方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將審計(jì)重點(diǎn)放在對(duì)公司內(nèi)部控制有效性有重大影響的主要控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估上，重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否存在重大缺陷或重要缺陷，而不是將過(guò)多的精力放在企業(yè)內(nèi)部控制程序中不構(gòu)成重大弱點(diǎn)的一般缺陷上，有效減少不必要的審計(jì)成本，提高審計(jì)效率。另一方面，更多地采用自動(dòng)化控制，釋放審計(jì)人員去更有效率地工作，從而大大減少內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)的測(cè)試時(shí)間和數(shù)量，降低審計(jì)成本。

（四）加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)管

據(jù)了解，美國(guó)在開(kāi)始實(shí)施SOX法案的第1年有約14%的企業(yè)被審計(jì)機(jī)構(gòu)出具“實(shí)質(zhì)性缺陷意見(jiàn)”，約25%的企業(yè)披露內(nèi)部控制存在缺陷，也就是將近一半的上市公司存在明顯的內(nèi)部控制缺陷。與此相比，從披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告來(lái)看，我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制幾乎可以用“完美”來(lái)形容。因此，有人認(rèn)為我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)有“應(yīng)付差事”之嫌。證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部等部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)督，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)檢查或延伸檢查。行之有效的監(jiān)管處罰措施，能夠有效地通過(guò)威懾、追究和處罰等方式來(lái)提高相關(guān)企業(yè)執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的力度。

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*本文受河南理工大學(xué)基本科研業(yè)務(wù)費(fèi)基金專(zhuān)項(xiàng)項(xiàng)目（人文社科類(lèi)）——優(yōu)秀著作資助項(xiàng)目“內(nèi)部控制、高管權(quán)力與并購(gòu)績(jī)效研究”（項(xiàng)目編號(hào)：SKJZZ2016-02）資助。

（作者單位：河南理工大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院）