姜麗秋

摘要：內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要部分之一，其有利于避免企業(yè)管理中出現(xiàn)的財(cái)務(wù)或者經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而內(nèi)部控制審計(jì)不僅可以提高企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度，還可以增加審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的理解，有利于審計(jì)工作的開展。但由于我國(guó)事務(wù)所沒(méi)有充分的內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)踐，沒(méi)有形成一整套成熟完備的內(nèi)控審計(jì)程序和體系，往往導(dǎo)致內(nèi)控審計(jì)工作存在一些問(wèn)題，因此筆者通過(guò)對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行闡述和分析，并就這些問(wèn)題提出相應(yīng)的建議。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；內(nèi)部控制審計(jì)；現(xiàn)狀；建議

近年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)，市場(chǎng)整體的經(jīng)濟(jì)狀況運(yùn)行狀況不佳，造成上市公司的舞弊和財(cái)務(wù)造假動(dòng)機(jī)增加，這對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)能力提出了更大的挑戰(zhàn)，為了加強(qiáng)審計(jì)行業(yè)整體的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，我國(guó)自2012年開始實(shí)施《內(nèi)部控制審計(jì)指引》并要求上市公司必須進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)和聘請(qǐng)第三方獨(dú)立機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，積極提倡上市企業(yè)構(gòu)建內(nèi)部控制體系，提高經(jīng)營(yíng)管理水平。

內(nèi)部控制審計(jì)是指是指審計(jì)人員以系統(tǒng)、規(guī)范的方法對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況進(jìn)行檢查，收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)內(nèi)控證據(jù)，并以積極方式對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，提供合理保證。內(nèi)部控制審計(jì)有利于增加投資者對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的了解，也可以提高企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制的重視程度，改善企業(yè)的內(nèi)部控制狀況，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。近年來(lái)，雖然國(guó)家對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行了相關(guān)文件規(guī)范，但由于事務(wù)所內(nèi)存在對(duì)內(nèi)控審計(jì)認(rèn)識(shí)不足等問(wèn)題造成內(nèi)控審計(jì)工作仍舊存在一定問(wèn)題。

一、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題

（一）對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)不足

完善的內(nèi)部控制可以保障企業(yè)資源的有效運(yùn)營(yíng)，因此內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告可以增加企業(yè)的預(yù)期投資者對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的認(rèn)識(shí)，而我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)起步較晚，大部分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)控審計(jì)上都缺乏足夠的實(shí)踐，審計(jì)人員往往比較熟悉的是財(cái)報(bào)審計(jì)，而內(nèi)部控制只在識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)涉及到，并且所內(nèi)的審計(jì)人員大部分都是由財(cái)務(wù)人員出身，其業(yè)務(wù)開展的思維往往還停留在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的模式里，造成審計(jì)人員對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)不夠，以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)方法和理念應(yīng)用在內(nèi)部控制審計(jì)上，造成內(nèi)控審計(jì)工作混亂、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告質(zhì)量不佳等情況出現(xiàn)。內(nèi)控審計(jì)人員缺乏相關(guān)的專業(yè)素質(zhì)知識(shí)必然影響審計(jì)工作的效率和結(jié)果，雖然頒布的內(nèi)控審計(jì)指引文件為內(nèi)控審計(jì)的執(zhí)行提供了一定的幫助，建立了執(zhí)行內(nèi)控審計(jì)工作的原則等總括資料，但如果審計(jì)人員不加強(qiáng)對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)、程序、理論知識(shí)等等的了解，都會(huì)造成內(nèi)控審計(jì)工作的執(zhí)行工作出現(xiàn)問(wèn)題，增加審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）不重視內(nèi)部控制審計(jì)

在實(shí)際的內(nèi)控審計(jì)工作中大多企業(yè)會(huì)聘用同一家事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)和財(cái)報(bào)審計(jì)，因此對(duì)于事務(wù)所來(lái)說(shuō)需要對(duì)內(nèi)部控制測(cè)試和運(yùn)行情況測(cè)試進(jìn)行計(jì)劃，以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的有效整合，而對(duì)于審計(jì)人員來(lái)說(shuō)財(cái)報(bào)審計(jì)工作普遍存在時(shí)間緊、任務(wù)重的情況，因此大部分事務(wù)所在同時(shí)進(jìn)行財(cái)報(bào)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)傾向于將重心放在財(cái)報(bào)審計(jì)上，往往是在日常財(cái)報(bào)審計(jì)內(nèi)控測(cè)試的基礎(chǔ)上進(jìn)行修改或者疊加工作，但不能忽視的是在這種情況下不能對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，會(huì)導(dǎo)致內(nèi)控審計(jì)工作的不完整，增加內(nèi)控審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，因?yàn)閮?nèi)部控制反映的是企業(yè)對(duì)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作中的制約和控制能力，而財(cái)務(wù)報(bào)表記載著的是整個(gè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作結(jié)果，所以大部分的審計(jì)人員都認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更能為預(yù)期的投資者提供更加有效的幫助，造成內(nèi)控審計(jì)在審計(jì)行業(yè)內(nèi)地位不高，重視程度不夠。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)體系混亂

成熟的內(nèi)部控制審計(jì)程序和質(zhì)量控制體系可以保障內(nèi)控審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性、合理性和有效性，但由于我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)踐比較少，并且內(nèi)控審計(jì)指引文件中并沒(méi)有對(duì)一些具體實(shí)際中發(fā)生的審計(jì)狀況作出規(guī)范，比如，對(duì)于非財(cái)務(wù)類內(nèi)部控制中存在的漏洞，指引文件中規(guī)定了要進(jìn)行披露，但就如何披露以及披露原則并沒(méi)有具體規(guī)定，造成內(nèi)控審計(jì)人員只能按照自身職業(yè)判斷進(jìn)行審計(jì)工作并形成報(bào)告，增加了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告結(jié)果的主觀判斷，影響了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。同時(shí)，內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)象是一個(gè)復(fù)雜的企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)營(yíng)過(guò)程，不同管理理念的企業(yè)采取一般采取不同的內(nèi)部控制政策，因此這樣就導(dǎo)致內(nèi)部控制審計(jì)體系的通用性降低，這就為事務(wù)所的執(zhí)業(yè)活動(dòng)提供了自由發(fā)揮的地帶，審計(jì)人員沒(méi)有成熟的執(zhí)業(yè)體系進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，導(dǎo)致行業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)體系混亂。

（四）過(guò)多的依賴內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)

上市企業(yè)必須進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)和內(nèi)部控制外部審計(jì)并進(jìn)行公告，由于內(nèi)部控制體系是一個(gè)復(fù)雜的制約和控制系統(tǒng)，其制定程序和實(shí)行結(jié)果受到很多因素影響，每個(gè)企業(yè)面臨的歷史背景、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)等等實(shí)際情況不一樣，其采用的內(nèi)部控制政策也會(huì)不同，這就對(duì)審計(jì)人員要對(duì)被審計(jì)單位的有關(guān)內(nèi)控方面的資料掌握程度提出了更高的要求，而管理層對(duì)于內(nèi)控的自我評(píng)價(jià)往往是審計(jì)人員進(jìn)行了解內(nèi)部控制情況的第一步參考資料，但是由于事務(wù)所的審計(jì)工作時(shí)間比較緊、任務(wù)負(fù)擔(dān)重，基于現(xiàn)實(shí)審計(jì)成本和效益的考慮，許多的內(nèi)控審計(jì)人員并沒(méi)有對(duì)內(nèi)控自我評(píng)價(jià)的信息可靠程度和利用程度進(jìn)行評(píng)價(jià)就將其作為參考資料，而減少對(duì)內(nèi)控的監(jiān)督和評(píng)價(jià)的工作環(huán)節(jié)，過(guò)多的依賴管理層的自我評(píng)價(jià)可能導(dǎo)致忽略了企業(yè)內(nèi)部控制中存在缺陷。

二、對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的建議

（一）加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)

內(nèi)部控制審計(jì)是一種過(guò)程審計(jì)，它需要對(duì)各個(gè)內(nèi)部控制環(huán)節(jié)相互制約情況進(jìn)行測(cè)試和檢驗(yàn)，收集證據(jù)并最終對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制措施得出評(píng)價(jià)結(jié)果，它的特殊之處在于其執(zhí)行核心是測(cè)試企業(yè)的管理是否按照預(yù)期進(jìn)行，因此財(cái)報(bào)審計(jì)的程序和思維并不完全適用于內(nèi)控審計(jì)，為了增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)控審計(jì)方面的專業(yè)素質(zhì)，必須加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)于內(nèi)控審計(jì)的目標(biāo)、程序、方法、理論等等的認(rèn)識(shí)，為此事務(wù)所必須做到以下兩點(diǎn)：第一，積極組織審計(jì)人員對(duì)于內(nèi)控指引文件的學(xué)習(xí)，提高所內(nèi)人員的知識(shí)更新儲(chǔ)備能力，增強(qiáng)所內(nèi)的審計(jì)人員的應(yīng)對(duì)和專業(yè)能力；第二，指引文件并沒(méi)有對(duì)實(shí)際內(nèi)控審計(jì)中出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行解釋，因此事務(wù)所應(yīng)該充分調(diào)動(dòng)所內(nèi)人員的工作創(chuàng)新能力，積極鼓勵(lì)所內(nèi)優(yōu)秀的內(nèi)控審計(jì)人員進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)分享，培養(yǎng)和提高內(nèi)控審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，提高內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。

（二）重視內(nèi)部控制審計(jì)

目前，國(guó)內(nèi)企業(yè)的管理層都大多比較重視生產(chǎn)營(yíng)銷等傳統(tǒng)活動(dòng)甚至認(rèn)為嚴(yán)格地控制和約束管理會(huì)限制企業(yè)內(nèi)員工的工作發(fā)揮效果，導(dǎo)致企業(yè)大多都不重視內(nèi)控制度的執(zhí)行，由此內(nèi)控審計(jì)的潛在風(fēng)險(xiǎn)比較大，因此事務(wù)所必須重視內(nèi)部控制審計(jì)，對(duì)于所內(nèi)存在的以財(cái)報(bào)審計(jì)為重的思想進(jìn)行嚴(yán)格批評(píng)，建立內(nèi)控審計(jì)成熟的內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量的控制程序和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，降低內(nèi)控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)慢慢步入新常態(tài)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)日漸增加的大環(huán)境下，國(guó)家對(duì)于企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)提出了更高的要求，提倡國(guó)內(nèi)上市企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的建設(shè)，而對(duì)于事務(wù)所而言，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的惡性競(jìng)爭(zhēng)增加，加大對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)踐的研究投入可以增加事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力，未來(lái)與內(nèi)部控制相關(guān)的審計(jì)和咨詢服務(wù)必將成為事務(wù)所的一大利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)加快在內(nèi)控方面人才的培養(yǎng)，增加對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)和內(nèi)部控制咨詢業(yè)務(wù)的研究力度，增強(qiáng)事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)能力。

（三）不斷完善內(nèi)部審計(jì)體系

內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要部分之一，其有利于避免企業(yè)管理中出現(xiàn)的財(cái)務(wù)或者經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而高質(zhì)量的內(nèi)部控制審計(jì)必不可少的是一套成熟內(nèi)部控制審計(jì)體系，雖然企業(yè)的內(nèi)部控制涵蓋企業(yè)組織架構(gòu)、歷史誠(chéng)信背景、和人員專業(yè)素質(zhì)等等因素增加了內(nèi)控審計(jì)的難度，而相關(guān)的文件又沒(méi)有對(duì)內(nèi)控審計(jì)工作進(jìn)行全面細(xì)致的規(guī)定，但是內(nèi)控審計(jì)人員必須通過(guò)自身實(shí)踐不斷完善內(nèi)部控制審計(jì)體系，為此，事務(wù)所必須做到以下兩點(diǎn)：第一，加強(qiáng)對(duì)于內(nèi)控審計(jì)指引的學(xué)習(xí)，建立內(nèi)控審計(jì)的全局思想，深刻把握內(nèi)控審計(jì)的原則，培養(yǎng)內(nèi)控審計(jì)思維；第二，在內(nèi)控指引文件的規(guī)定范圍內(nèi)，建立一套完善的內(nèi)部控制審計(jì)程序和內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量控制體系，對(duì)于沒(méi)有足夠充分的理由不按照程序執(zhí)行業(yè)務(wù)的人員進(jìn)行嚴(yán)厲批評(píng)，減少審計(jì)人員在工作中的隨意行為，提高內(nèi)控審計(jì)的客觀性和報(bào)告的質(zhì)量。

（四）強(qiáng)調(diào)內(nèi)控審計(jì)人員的職業(yè)懷疑能力

內(nèi)部控制是一個(gè)復(fù)雜的控制系統(tǒng)，其涉及到的內(nèi)容主要是內(nèi)部誠(chéng)信文化、組織架構(gòu)、人員素質(zhì)等等，因此對(duì)審計(jì)人員的應(yīng)對(duì)能力、專業(yè)能力等提出了更嚴(yán)格的要求，而目前相關(guān)的文件并沒(méi)有對(duì)內(nèi)控審計(jì)的執(zhí)業(yè)程序進(jìn)行具體規(guī)定，這就要求審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中必須采取謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)于接觸到的內(nèi)部控制資料保持職業(yè)懷疑，不過(guò)多地依賴管理層的內(nèi)控的自我評(píng)價(jià)報(bào)告，為此事務(wù)所必須做到下面兩點(diǎn)：第一，對(duì)于收集到的資料比如企業(yè)內(nèi)員工的詢問(wèn)回答、內(nèi)控自我評(píng)價(jià)等證據(jù)進(jìn)行謹(jǐn)慎評(píng)價(jià)，評(píng)估其利用價(jià)值，考察管理層的歷史信用程度，對(duì)于收集到的資料保持懷疑態(tài)度；第二，由于內(nèi)部控制運(yùn)行貫穿于企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)、營(yíng)銷活動(dòng)、生產(chǎn)活動(dòng)等等管理活動(dòng)中，因此事務(wù)所應(yīng)該對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)人員除財(cái)務(wù)能力之外的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理知識(shí)等綜合素質(zhì)能力進(jìn)行培養(yǎng)，為內(nèi)部控制審計(jì)提供優(yōu)秀的綜合性人才支持。

三、結(jié)語(yǔ)

內(nèi)部控制審計(jì)可以幫助企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制改造，對(duì)于提高企業(yè)管理效率具有明顯的作用，內(nèi)部控制審計(jì)屬于比較新的會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)，改善了事務(wù)所業(yè)務(wù)單一的狀況，但是由于我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)的理論和實(shí)踐研究尚在初級(jí)階段，對(duì)于事務(wù)所來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制審計(jì)仍舊算是新的審計(jì)鑒證活動(dòng)，出現(xiàn)了一些如不重視內(nèi)部控制審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)程序混亂等等問(wèn)題，而相關(guān)的文件規(guī)范則遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能跟上審計(jì)人員的實(shí)際工作需要，因此，事務(wù)所必須加強(qiáng)對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)工作的研究投入，重視內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)，提高自身的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：哈爾濱市阿城區(qū)文化館）