董雪杰，周陽城

（廣東外語外貿(mào)大學(xué)a.會計學(xué)院；b.經(jīng)濟(jì)貿(mào)易學(xué)院，廣州510006）

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我國中小企業(yè)內(nèi)部控制研究

董雪杰a，周陽城b

（廣東外語外貿(mào)大學(xué)a.會計學(xué)院；b.經(jīng)濟(jì)貿(mào)易學(xué)院，廣州510006）

摘要：在內(nèi)部控制的基本概念的基礎(chǔ)上，闡述中小企業(yè)的界定、內(nèi)部控制的相關(guān)理論后介紹了目前我國中小企業(yè)內(nèi)部控制方面的現(xiàn)狀以及存在的問題。從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個方面相應(yīng)地提出了完善我國中小企業(yè)內(nèi)部控制的對策和建議。

關(guān)鍵詞：中小企業(yè)；內(nèi)部控制；風(fēng)險評估；控制活動

一、文獻(xiàn)綜述

（一）國外文獻(xiàn)綜述

國外學(xué)者對內(nèi)部控制的研究大致可以分為以下幾個階段：內(nèi)部牽制階段（20世紀(jì)40年代前）；內(nèi)部控制制度階段（20世紀(jì)40年代-80年代）；內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段（20世紀(jì)80-90年代中）；內(nèi)部控制框架論階段（20世紀(jì)90年代后期）；風(fēng)險管理框架階段（20世紀(jì)末）。

（二）國內(nèi)文獻(xiàn)綜述

陳漢文（2000）等人提出可以從改善企業(yè)內(nèi)部管控環(huán)境、建立風(fēng)險評估機(jī)制、實施有效的控制活動、強化信息的重要性、加大內(nèi)部監(jiān)督力度幾個方面改善內(nèi)部控制。胡燕（2004）等人指出，需要依靠系統(tǒng)自身完善和公司治理來解決內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性方面的問題。于增彪（2004）提出內(nèi)部控制設(shè)計應(yīng)以企業(yè)管理實務(wù)為出發(fā)點，并指出COSO在設(shè)計與執(zhí)行上的缺陷。耿云江從如何建設(shè)、執(zhí)行、評價內(nèi)部控制三個方面提出對策。

目前，雖然內(nèi)部控制的研究很多，但是專門針對中小企業(yè)內(nèi)部控制的研究則很少，需要更進(jìn)一步研究。本文在借鑒了以往對中小企業(yè)內(nèi)部控制研究的基礎(chǔ)上，對中小企業(yè)內(nèi)部控制尚存的問題提出了針對性的解決措施。

二、中小企業(yè)的界定和內(nèi)部控制的相關(guān)理論

（一）中小企業(yè)的界定

中小企業(yè)是與大企業(yè)相比在經(jīng)營規(guī)模、人員規(guī)模和資產(chǎn)規(guī)模都比較小的經(jīng)濟(jì)單位。中小企業(yè)，是指在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的有利于滿足社會需要，增加社會就業(yè)，符合國家產(chǎn)業(yè)政策，生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模屬于中小型的各種所有制和各種形式的企業(yè)。該法于2003年1月1日正式實行，與此同時，國家出臺的中小企業(yè)新標(biāo)準(zhǔn)也于2003年開始實行，具體標(biāo)準(zhǔn)見下表。

中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)

（二）內(nèi)部控制相關(guān)理論

1.內(nèi)部控制概念

所謂內(nèi)部控制，是指一個單位為了實現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會計信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而在內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價和控制的一系列方法、手續(xù)與措施的總稱。

2.內(nèi)部控制目標(biāo)

1992年，COSO委員會發(fā)布《內(nèi)部控制整體框架》，并于1994年進(jìn)行增補，報告中指出內(nèi)部控制旨在為下列目標(biāo)提供保證：財務(wù)報告可靠性，經(jīng)營的效果和效率，符合適用的法律和法規(guī)，根據(jù)財會［2008］7號《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，內(nèi)部控制目標(biāo)包括：合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)，資產(chǎn)安全，財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高企業(yè)的經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

3.內(nèi)部控制五個要素

（1）控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境提供企業(yè)紀(jì)律與架構(gòu)，塑造企業(yè)文化，并影響企業(yè)員工的控制意識，是所有其他內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ)?？刂骗h(huán)境的因素具體包括：誠信的原則和道德價值觀、評定員工的能力、董事會和審計委員會、管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、責(zé)任的分配與授權(quán)、人力資源政策及實務(wù)。

（2）風(fēng)險評估。每個企業(yè)都面臨來自內(nèi)部和外部的不同風(fēng)險，這些風(fēng)險都必須加以評估。評估風(fēng)險的先決條件是制定目標(biāo)。風(fēng)險評估就是分析和辨認(rèn)實現(xiàn)所定目標(biāo)可能發(fā)生的風(fēng)險。具體包括：目標(biāo)、風(fēng)險、環(huán)境變化后的管理等等。

（3）控制活動。企業(yè)管理階層辯識風(fēng)險，繼之應(yīng)針對這種風(fēng)險發(fā)出必要的指令?？刂苹顒邮谴_保管理階層的指令得以執(zhí)行的政策及程序?？刂苹顒釉谄髽I(yè)內(nèi)的各個階層和職能之間都會出現(xiàn)，這主要包括：高層經(jīng)理人員對企業(yè)績效進(jìn)行分析、直接部門管理、對信息處理的控制、實體控制、績效指標(biāo)的比較、分工。

（4）信息與溝通。企業(yè)在其經(jīng)營過程中，需按某種形式辨識、取得確切的信息，并進(jìn)行溝通。信息系統(tǒng)不僅處理企業(yè)內(nèi)部所產(chǎn)生的信息，同時也處理與外部的事項、活動及環(huán)境等有關(guān)的信息。企業(yè)所有員工必須從最高管理階層清楚地獲取承擔(dān)控制責(zé)任的信息，而且必須有向上級部門溝通重要信息的方法，并對外界顧客、供應(yīng)商、政府主管機(jī)關(guān)和股東等做有效的溝通。

（5）監(jiān)控。內(nèi)部控制系統(tǒng)需要被監(jiān)控。監(jiān)控是由適當(dāng)?shù)娜藛T，在適當(dāng)及時的基礎(chǔ)下，評估控制的設(shè)計和運作情況的過程。監(jiān)控活動由持續(xù)監(jiān)控、個別評估所組成，其可確保企業(yè)內(nèi)部控制能持續(xù)有效的運作。具體包括：持續(xù)的監(jiān)控活動、個別評估、報告缺陷。

三、中小企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀和存在的問題

（一）企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境欠佳

1.內(nèi)部控制意識薄弱

在我國中小企業(yè)中，企業(yè)所有人、管理者常常只把注意力集中在生產(chǎn)或市場部門，把短期利益放在首位，認(rèn)為內(nèi)部控制不會為企業(yè)帶來實實在在的效益，因此不重視企業(yè)的內(nèi)部控制。

2.企業(yè)文化作用缺失

由于企業(yè)文化的缺失不太容易被發(fā)現(xiàn)，所以企業(yè)文化的建設(shè)往往不被管理者重視，導(dǎo)致中小企業(yè)的發(fā)展沒有一個良好的文化氛圍，嚴(yán)重制約著中小企業(yè)內(nèi)部控制的有效運行。

3.治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范

我國的中小企業(yè)在內(nèi)部治理模式上大多數(shù)還保持著所謂的家族式治理模式：企業(yè)并沒有實現(xiàn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)兩權(quán)分離，企業(yè)沒有按照相關(guān)的章程建立合理的公司治理機(jī)構(gòu)，或者即使企業(yè)構(gòu)建了現(xiàn)代企業(yè)公司治理機(jī)構(gòu)，也常常出現(xiàn)部分職位形同虛設(shè)的現(xiàn)象，缺乏權(quán)利制衡機(jī)制，這些都導(dǎo)致了企業(yè)的管理效率較低，影響了企業(yè)的生存和發(fā)展。

4.人力資源政策與實務(wù)

目前，我國中小企業(yè)在人力資源政策方面主要存在以下幾個問題：招聘標(biāo)準(zhǔn)不合理；現(xiàn)在有很多企業(yè)在招聘新員工時，首要考慮的不是員工對該崗位的勝任能力，而考慮的是員工與領(lǐng)導(dǎo)之間的關(guān)系。培訓(xùn)機(jī)制不健全；由于中小企業(yè)規(guī)模較小，對新員工的培訓(xùn)還需要投入大量的成本，從節(jié)省成本的角度出發(fā)，企業(yè)一般不再對入職員工進(jìn)行新的培訓(xùn)。缺乏合理的激勵和懲罰機(jī)制；沒有指定科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)對員工的工作情況進(jìn)行考核，當(dāng)然無法對員工進(jìn)行合理的激勵與懲罰。

（二）風(fēng)險評估體系缺位

1.風(fēng)險控制意識薄弱

我國中小企業(yè)風(fēng)險意識特別薄弱，風(fēng)險管理不規(guī)范，沒有風(fēng)險管理體制，風(fēng)險的事先防范措施幾乎為零。通常企業(yè)管理者只在遇到風(fēng)險時才會去采取措施應(yīng)對風(fēng)險，而應(yīng)對的措施也只是依靠管理者自身的經(jīng)驗，缺乏科學(xué)、系統(tǒng)的風(fēng)險防范體系。

2.風(fēng)險評估機(jī)制不健全

目前，有些企業(yè)尚未建立風(fēng)險評估機(jī)制，風(fēng)險管理工具不當(dāng)：有些企業(yè)采用國外較前沿先進(jìn)但是不一定適合本企業(yè)的風(fēng)險管理工具，有的企業(yè)雖然采用常見的風(fēng)險管理工具進(jìn)行風(fēng)險控制，但是運用的不規(guī)范。

（三）控制活動存在缺陷

1.控制活動設(shè)計不健全

我國大多數(shù)企業(yè)只設(shè)置了少數(shù)的內(nèi)部控制活動，有些企業(yè)甚至都沒有最基本的內(nèi)部控制活動，這給企業(yè)帶來了很大的管理漏洞和風(fēng)險，也為內(nèi)部控制有效性執(zhí)行帶來了很大的障礙。

2.控制活動缺乏執(zhí)行力

我國大多數(shù)中小企業(yè)控制活動的執(zhí)行效果并不理想，控制活動缺乏執(zhí)行力，從而致使企業(yè)的控制活動雖然設(shè)計健全，但是形同虛設(shè)，沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用。

（四）內(nèi)部信息化及溝通不完善

1.信息化程度較低

中小企業(yè)自身規(guī)模較小、資源有限，因此中小企業(yè)往往出于成本制約因素的考慮而未對企業(yè)采用信息系統(tǒng)進(jìn)行管理，這直接導(dǎo)致了我國中小企業(yè)信息化程度普遍較低。

2.內(nèi)部溝通不順暢

中小企業(yè)內(nèi)部溝通的實現(xiàn)形式一般是工作的正式方式，即一般是自上而下的溝通，比較單一，而缺少非正式的溝通渠道。

（五）缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制

很多中小企業(yè)對內(nèi)部審計的意識薄弱；且由于中小企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)沒有分離、人員數(shù)量有限，所設(shè)立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)基本上形同虛設(shè)，有些企業(yè)在財會部門內(nèi)設(shè)審計人員。這些情況都使內(nèi)部審計的獨立性缺失，不能發(fā)揮其應(yīng)有的職能作用。

四、中小企業(yè)內(nèi)部控制問題的對策與建議

（一）優(yōu)化中小企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境

1.提高管理層的內(nèi)部控制意識

中小企業(yè)的內(nèi)部控制受管理層的影響較大，管理層對內(nèi)部控制意識的強弱直接影響企業(yè)內(nèi)部成員的控制意識，可見中小企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的好壞與其管理層的內(nèi)部控制意識有很大關(guān)系。因此，提高中小企業(yè)管理層的內(nèi)部控制的意識，使管理層認(rèn)識到建立內(nèi)部控制制度的重要性，是營造良好的內(nèi)部環(huán)境，使中小企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)揮作用的關(guān)鍵。

2.加強文化建設(shè)

內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行離不開企業(yè)文化的支持，重視內(nèi)部控制的企業(yè)文化建設(shè)，不僅有利于內(nèi)部控制制度被科學(xué)、合理地設(shè)計和執(zhí)行，還可以對內(nèi)部控制制度的不足加以彌補。這要求中小企業(yè)的企業(yè)家做到以下兩點：一是要求企業(yè)家對企業(yè)文化有正確的認(rèn)識和理解，并對企業(yè)文化具有敏銳的洞察，努力成為企業(yè)文化的先驅(qū)，通過言傳和身教向全體員工灌輸企業(yè)的價值觀，激發(fā)全體員工形成企業(yè)文化模式；二是要求企業(yè)家善于發(fā)現(xiàn)和樹立榜樣，利用一些典型事例和模范人員來促進(jìn)企業(yè)文化建設(shè)。

3.完善中小企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)

合理的公司治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)內(nèi)部控制制度能夠正常運行的必要條件，所以中小企業(yè)必須改善其現(xiàn)有的家族治理模式，首先應(yīng)該根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，結(jié)合企業(yè)的實際情況，建立健全企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的有效運行；其次，要科學(xué)的劃分董事會、經(jīng)理層以及監(jiān)事會的各個權(quán)利主體的權(quán)利和責(zé)任，杜絕有關(guān)部門形同虛設(shè)的現(xiàn)象存在；最后，要健全企業(yè)各個權(quán)利主體之間的權(quán)利制衡機(jī)制，以保證內(nèi)部控制的有效運行。

4.優(yōu)化人力資源政策

人是內(nèi)部控制的制定和實施主體，在內(nèi)部控制中發(fā)揮著非常重要的作用，而人力資源政策是有望使員工達(dá)到企業(yè)期望的勝任能力的政策。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定科學(xué)合理的人力資源政策，具體應(yīng)做到以下幾個方面：一是制定科學(xué)合理的招聘機(jī)制，避免任人唯親的現(xiàn)象發(fā)生；二是對員工進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)，包括崗前培訓(xùn)及后續(xù)培訓(xùn)；三是完善獎懲機(jī)制，企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)制定的相關(guān)獎懲標(biāo)準(zhǔn)定期對員工的工作進(jìn)行考核，獎勵優(yōu)秀行為，懲處相關(guān)違法行為。

（二）加強風(fēng)險評估建設(shè)和實施

1.強化風(fēng)險防范意識

中小企業(yè)可以通過聘請相關(guān)領(lǐng)域的專家對管理層和員工經(jīng)常進(jìn)行風(fēng)險管理方面的知識培訓(xùn)，著力強化風(fēng)險意識，建設(shè)風(fēng)險文化。

2.運用合適風(fēng)險工具，提高風(fēng)險管理能力

企業(yè)應(yīng)該選擇適合自己進(jìn)行風(fēng)險評估的工具和方法，并堅持規(guī)范使用，這樣才能達(dá)到風(fēng)險管理的目的。

（三）完善控制活動設(shè)計

1.設(shè)計良好的控制活動

鑒于每個企業(yè)有各自的特點，適合所有企業(yè)的萬能的控制活動設(shè)計模板是不存在的。因此要設(shè)計良好的控制活動，中小企業(yè)應(yīng)該結(jié)合企業(yè)自身的特點，尋求關(guān)鍵控制點進(jìn)行設(shè)計。

2.促進(jìn)控制活動有效執(zhí)行

首先，應(yīng)該發(fā)揮企業(yè)管理層的模范帶頭作用；其次，將內(nèi)部控制活動的執(zhí)行效果納入到企業(yè)的績效考核體系中，切實地促進(jìn)企業(yè)全員上下有效執(zhí)行內(nèi)部控制活動。

（四）改善組織溝通現(xiàn)狀，加快信息系統(tǒng)建設(shè)

1.改善目前中小企業(yè)的組織溝通現(xiàn)狀

中小企業(yè)應(yīng)該從以下兩個方面建立暢通的溝通渠道：一是拓展溝通渠道，通過設(shè)立正式和非正式的溝通渠道，使企業(yè)各級之間能夠及時有效地溝通；二是建立反饋機(jī)制，對溝通的效果及時進(jìn)行反饋，這樣才能使企業(yè)上級對下級的溝通與下級對上級的溝通實現(xiàn)平衡。

2.中小企業(yè)的信息化建設(shè)

一是合理使用信息化資金，中小企業(yè)要盡可能地利用政府的相應(yīng)扶持政策，為企業(yè)信息化建設(shè)爭取更多的資金；二是加強信息化人才的培養(yǎng)，要保證信息化系統(tǒng)的投資力度，大力培養(yǎng)和引進(jìn)專業(yè)人才，以確保信息系統(tǒng)能夠充分滿足企業(yè)內(nèi)部控制的需要。

（五）完善內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制

任何企業(yè)的內(nèi)部控制體系都需要不斷地進(jìn)行自我修復(fù)和改進(jìn)。內(nèi)部審計通過對企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立健全和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評價，在內(nèi)部控制體系自我完善的過程中發(fā)揮著重要的承上啟下的作用。要做到：一是企業(yè)要充分認(rèn)識內(nèi)部審計的功能，高度重視內(nèi)部審計工作，將內(nèi)部審計的被動地位變?yōu)橹鲃拥匚?。二是提升?nèi)部審計獨立性。內(nèi)部部審計部門不能隸屬于其他別的部門，必須成為一個完全獨立的部門，只隸屬于公司董事會管理。

五、結(jié)語

伴隨著中小企業(yè)的逐步壯大和市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)的不斷發(fā)展，內(nèi)部控制的完善成了各個中小企業(yè)發(fā)展過程中的首要大事。本文探討了中小企業(yè)內(nèi)部控制存在的內(nèi)部環(huán)境基礎(chǔ)薄弱、風(fēng)險評估體系缺位、控制活動存在缺陷、內(nèi)部信息化和溝通不完善和缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制等問題。提出了中小企業(yè)要想完善其內(nèi)部控制，必須從優(yōu)化中小企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境、加強風(fēng)險評估建設(shè)和實施、完善控制活動設(shè)計、改善組織溝通現(xiàn)狀，加快信息系統(tǒng)建設(shè)以及完善內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制等方面入手。

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［責(zé)任編輯：紀(jì)姿含］

中圖分類號：F272

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2016）07-0136-03

收稿日期：2016-03-22

作者簡介：董雪杰（1990-），女，河南安陽人，碩士研究生，研究方向：公司治理與環(huán)境財務(wù)；周陽城（1990-），女，湖南婁底人，碩士研究生，研究方向：公司治理與產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)。