文/馬詠濤

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企業(yè)內(nèi)部管理審計探析

文/馬詠濤

摘要：管理審計是內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型后一種新興的審計類型，在企業(yè)內(nèi)審中占有越來越重要的地位。文章分析了管理審計在審計對象、審計重點、審計方法上的特點，從人員素質(zhì)、資料采集、評價標(biāo)準(zhǔn)等方面對管理審計在實施過程中遇到的困難進(jìn)行了探析，提出了提高審計人員素質(zhì)，重視審前調(diào)研分析，創(chuàng)新審計方式的建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型；財務(wù)收支審計 ；管理審計；創(chuàng)新

隨著現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)型與發(fā)展，內(nèi)部審計也從財務(wù)收支審計為主要審計模式向管理審計等新型審計轉(zhuǎn)變。管理審計作為一種新興的審計類型，是企業(yè)內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型后迅速發(fā)展起來的一項審計成果，顯示內(nèi)部審計扮演的角色由過去的糾錯防弊為主向企業(yè)管理層的參謀、助手方向發(fā)展。

關(guān)于管理審計，審計教材沒有統(tǒng)一的定義。綜述來說，管理審計是指審計人員運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，獨立、客觀地審查和評價被審計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、管理行為、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理等方面的有效性和恰當(dāng)性，以促進(jìn)被審計單位改進(jìn)管理，提升管理效率和水平，提高風(fēng)險防范能力，減少不必要的損失浪費的審計活動。既可對管理部門開展審計，也可對管理過程或業(yè)務(wù)流程開展審計。按審計范圍分，比較常見的有價格審計，合同審計，內(nèi)部控制審計，采購或銷售業(yè)務(wù)審計等。與傳統(tǒng)財務(wù)審計相比，管理審計在審計對象、審計重點、審計方法上具有自身的特點。

一、管理審計的特點

（一）管理審計的對象需要審計人員經(jīng)過事先調(diào)查分析后進(jìn)行確定

審計對象包含兩個層面：一是指審計實體，即被審計單位，指企業(yè)中負(fù)有一定職責(zé)的組織機(jī)構(gòu)或部門；二是指限定的審計內(nèi)容和范圍。傳統(tǒng)的財務(wù)審計是以被審計單位的財務(wù)收支情況為主要對象。被審計單位和審計范圍均明確。而在管理審計中，除了對指定的管理部門開展審計外，審計范圍多限于特定的業(yè)務(wù)或管理活動，如采購、銷售、倉儲等。在明確對象前，審計人員需要對該項活動開展調(diào)查，結(jié)合實際設(shè)立審計目標(biāo)。在此基礎(chǔ)上，按照審計目標(biāo)，確定審計的業(yè)務(wù)板塊、流程和被審計單位。如開展物資采購業(yè)務(wù)專項審計，如果僅認(rèn)為是對實施物資采購的部門開展審計，而不去調(diào)查分析該業(yè)務(wù)活動上的主要流程環(huán)節(jié)，則可能會遺漏應(yīng)納入審計的部門。對采購業(yè)務(wù)全過程開展審計，負(fù)責(zé)制定和下達(dá)采購計劃的部門、負(fù)責(zé)大宗物資采購的招標(biāo)部門、負(fù)責(zé)物資入庫管理的物管部門、負(fù)責(zé)支付預(yù)付款或貨款的財務(wù)部門，如果企業(yè)對采購價格進(jìn)行了管控，負(fù)責(zé)制定和管理控制價格的部門都屬于被審計單位。

（二）管理審計的重點呈現(xiàn)多樣化

傳統(tǒng)的財務(wù)審計注重被審計單位財務(wù)收支活動及相關(guān)信息的真實性和可靠性，財務(wù)活動有無違反財經(jīng)法規(guī)的行為。而管理審計基于審計目的不同導(dǎo)致審計關(guān)注的重點也不一樣。對單一管理部門的審計，注重對該部門所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履職狀況開展審查和評價，用以促進(jìn)部門改進(jìn)管理，提高工作水平和效率。如對實施物資采購部門的審計，應(yīng)重點關(guān)注下達(dá)的采購計劃是否得到執(zhí)行，采購方式是否合規(guī)，審批是否在制度的授權(quán)范圍內(nèi)，采購價格是否合理，采購成本是否經(jīng)濟(jì)，是否存在舞弊及重大違規(guī)違紀(jì)等。對某一業(yè)務(wù)或管理活動的審計，應(yīng)注重對該業(yè)務(wù)或管理活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性開展審查和評價，檢查有無降低管理效率，阻礙效果的瓶頸。審查和評價業(yè)務(wù)或管理活動中的各有關(guān)部門，管理職能是否健全，是否有效履行了職責(zé)，有無人浮于事，不執(zhí)行規(guī)章制度的情況。如內(nèi)部控制審計，應(yīng)重點關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否健全，是否覆蓋了高風(fēng)險區(qū)域內(nèi)的關(guān)鍵控制點，制度的執(zhí)行是否有效，是否存在重大缺陷等。

（三）管理審計的方法更加靈活

傳統(tǒng)的財務(wù)審計根據(jù)財務(wù)部門提供的會計憑證、賬薄等主要財務(wù)資料，采取查閱原始憑證，復(fù)核核算分錄，核實賬表、表表數(shù)據(jù)，盤點賬面資產(chǎn)等手段實施審計。審計方法更注重于對財務(wù)資料的收集和分析，而管理審計需要采集企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理多方面的信息和資料。采集渠道多樣，不僅局限于對財務(wù)資料的審查。如開展某單位的內(nèi)部控制審計，可以通過提前設(shè)計內(nèi)控調(diào)查問卷，對單位內(nèi)控制度建立的健全性，設(shè)計的合理性，執(zhí)行的有效性開展整體狀況調(diào)查，然后抽查制度的執(zhí)行狀況對其遵循性開展實質(zhì)性測試，最后通過對測試結(jié)果進(jìn)行統(tǒng)計、歸納、對比、分析，給出該單位內(nèi)控的健全性、有效性的綜合分?jǐn)?shù)，直觀反映單位內(nèi)控的整體狀況，也讓內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)（即分?jǐn)?shù)較低部分）一目了然。

二、管理審計實施中面臨的問題

開展管理專項審計已日益成為企業(yè)管理層關(guān)注高風(fēng)險業(yè)務(wù)領(lǐng)域中的風(fēng)險防控，深入分析經(jīng)營管理上的瓶頸、難點熱點問題，研究解決措施的重要手段之一。但管理審計隨著漸入企業(yè)經(jīng)營管理的“深水區(qū)”，也面臨著諸多問題。

（一）內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)不能適應(yīng)管理審計的要求

目前企業(yè)的內(nèi)審人員大部分來自財務(wù)會計崗位或是從財會專業(yè)畢業(yè)，由于自身工作崗位的關(guān)系，對企業(yè)的管理、技術(shù)、工藝、生產(chǎn)等方面的知識達(dá)不到日益深入的專項審計要求。人才結(jié)構(gòu)上更是缺乏法律、計算機(jī)、金融、科技英語等專業(yè)人才。人員素質(zhì)的不全面和專業(yè)人才的缺乏給審計帶來了較大的困難。如對公司生產(chǎn)經(jīng)營中實施的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制考核效果開展專項審計，因為項目涉及公司的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制考核體系和生產(chǎn)組織管理流程等多個方面知識，審計人員必須在短時間內(nèi)熟悉和掌握相關(guān)知識，并適當(dāng)運用于實際中，這給審計增加了額外的難度，也影響了審計質(zhì)量。

（二）管理審計中采集非財務(wù)資料存在困難

按照國家、企業(yè)的財會制度，財務(wù)資料的記錄、保管都有明確的規(guī)范。財會等職能部門也有完整保管資料、培訓(xùn)經(jīng)辦人員規(guī)范記錄的責(zé)任。這對于審計人員來說，需要的財務(wù)資料除了有關(guān)部門有意隱瞞外，基本都能順利調(diào)閱。非財務(wù)資料因為涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的多個部門和基層單位，內(nèi)部管理制度對資料的記錄、保管、移交等方面不如財務(wù)資料明晰規(guī)范。而且基層單位的經(jīng)辦人員往往對原始記錄重視不夠，加上大多都沒有受過基本培訓(xùn)，導(dǎo)致原始記錄要素不全，登記不完整，不準(zhǔn)確，甚至有的根本沒有記錄。經(jīng)常因人員換崗交接發(fā)生資料遺失，損毀的情況。這都給審計人員在資料信息的收集和獲取上存在較大的困難。

（三）管理審計的評價標(biāo)準(zhǔn)缺乏

對企業(yè)的管理或業(yè)務(wù)活動的效果、效益開展專項審計的過程中，由于缺乏具體的評價標(biāo)準(zhǔn)，特別是定量標(biāo)準(zhǔn)，給審計評價上的定性造成了比較大的困擾。如對企業(yè)在生產(chǎn)管理上實施降本增效措施產(chǎn)生的效益開展審計時，由于對優(yōu)化技術(shù)、工藝、生產(chǎn)所產(chǎn)生的效益如何計算缺乏具體標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致對降本增效成果的評價只能根據(jù)手頭掌握的資料或日常積累的經(jīng)驗，從主觀上給出職業(yè)判斷。而這類判斷在很大程度上依賴于審計人員的專業(yè)知識和職業(yè)素養(yǎng)水平的高低。主觀評判過多，使審計人員綜合素質(zhì)的高低會對審計結(jié)論的客觀性造成干擾，無形中影響了審計質(zhì)量的穩(wěn)定性，增大了審計風(fēng)險。

（四）審計發(fā)現(xiàn)的問題和提出建議較為表面化，難以觸及問題核心

企業(yè)內(nèi)審人員大多習(xí)慣于財務(wù)審計思路，拘泥于審計過程中的微觀表象，更多表現(xiàn)為就事論事，就問題說問題，而未能立足微觀、著眼宏觀，去認(rèn)識問題存在的普遍性、苗頭性和傾向性，深入分析問題形成的深層次原因，從宏觀層面提出能夠促進(jìn)企業(yè)完善管理、降低風(fēng)險、增收節(jié)支的管理建議，為企業(yè)健康有序的發(fā)展出謀劃策。

過多關(guān)注微小問題，提出的審計意見和建議就不能觸動管理層，受到應(yīng)有的重視，也得不到被審計單位的理解和配合整改，審計反被認(rèn)為過于吹毛求疵。而過多精力追查于賬面上的一毛一分，也使本不寬裕的審計資源更加緊張，讓審計人員疲于應(yīng)對。

三、應(yīng)對建議

（一）積極學(xué)習(xí)，加強(qiáng)審計人員全面素質(zhì)

內(nèi)部審計人員只有積極學(xué)習(xí)，擴(kuò)大自身的知識面和知識結(jié)構(gòu)才能打好審計工作的基礎(chǔ)。除了學(xué)習(xí)國家新的法律法規(guī)、政策以及企業(yè)內(nèi)部新出臺的制度、規(guī)范外，還應(yīng)重視對企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢、戰(zhàn)略規(guī)劃、產(chǎn)業(yè)布局、產(chǎn)品知識、生產(chǎn)工藝的學(xué)習(xí)，要了解產(chǎn)品的種類、結(jié)構(gòu)、主要材料、核心部件、設(shè)計工藝特點等，熟悉企業(yè)生產(chǎn)、銷售、采購主要業(yè)務(wù)內(nèi)容和管理流程，了解企業(yè)重要客戶及供應(yīng)商的情況及特點。還應(yīng)加強(qiáng)計算機(jī)技術(shù)的學(xué)習(xí)，利用計算機(jī)技術(shù)作為審計數(shù)據(jù)分析的輔助手段。學(xué)習(xí)方式有不定期參加企業(yè)組織的有關(guān)知識培訓(xùn)，或邀請有關(guān)部門的專家前來單位授課，也可由擅長某類知識的審計人員組織講座。

重視審計人員在審計項目開展前的學(xué)習(xí)。對專業(yè)性較強(qiáng)的專項審計，組織企業(yè)內(nèi)專家對審計組人員進(jìn)行臨時培訓(xùn)，使審計人員能短時間熟悉和掌握相關(guān)業(yè)務(wù)或管理的基本知識，提高審計能力。

通過學(xué)習(xí)，提高審計人員發(fā)現(xiàn)問題，剖析問題本質(zhì)的能力，能從企業(yè)的產(chǎn)業(yè)發(fā)展、風(fēng)險管理、內(nèi)控建設(shè)、增收節(jié)收方面提出真正有用的意見和建議。

（二）重視審前調(diào)研分析和實施方案的制定

重視審前對相關(guān)部門的走訪，理順基本流程，了解管理整體狀況。運用多種調(diào)查表，采集審計基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和資料。設(shè)計調(diào)查表時，注意采集信息的范圍要包括審計內(nèi)容，填寫的要素要符合審計的基本要求。表內(nèi)各項目的設(shè)計應(yīng)簡單明確，方便被審計單位的填寫和審計人員的匯總分析。盡量不要設(shè)計相互之間有勾稽關(guān)系的表格，以免增加填寫的難度和后期核實的工作量。重視對表格的按時收回。被審計單位不能按時填寫報送，要及時了解原因督促對方填報。如果企業(yè)建立有ERP管理信息系統(tǒng)，要做好向管理層申請權(quán)限，調(diào)閱系統(tǒng)內(nèi)相關(guān)信息的準(zhǔn)備。

按照審計目標(biāo)，結(jié)合調(diào)研和審計基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集情況，認(rèn)真分析制定審計實施方案。方案應(yīng)明確審計內(nèi)容、重點、人員分工、操作步驟等。較為重要的專項審計，重視審計組對審計方案的學(xué)習(xí)和討論，提高實施的可行性。對于缺乏具體的評價標(biāo)準(zhǔn)，要重視行業(yè)內(nèi)的相關(guān)指標(biāo)，或集團(tuán)內(nèi)兄弟企業(yè)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的了解和收集，根據(jù)掌握的資料和調(diào)查情況，經(jīng)過審計組的討論研究，提出合理的操作性較強(qiáng)的評判依據(jù)。

（三）創(chuàng)新審計方式，變審計機(jī)構(gòu)的“單兵作戰(zhàn)”為多部門聯(lián)合參與

在被審計單位較多，審計資源不足或?qū)徲媰?nèi)容涉及的生產(chǎn)、技術(shù)、工藝專業(yè)性較強(qiáng)的情況下，也可創(chuàng)新地采取企業(yè)內(nèi)多部門聯(lián)合審計的方式。由企業(yè)內(nèi)審計機(jī)構(gòu)牽頭，組織其他負(fù)有檢查考核職責(zé)的部門，如紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu)，財務(wù)部門、企業(yè)管理部門或生產(chǎn)技術(shù)專業(yè)部門等多方力量開展聯(lián)合審查。

多部門聯(lián)合的優(yōu)勢是，能充分借助參與部門在業(yè)務(wù)方面的優(yōu)勢，取長補短，如技術(shù)方面的專家能夠為審計組提供產(chǎn)品技術(shù)上的意見；財務(wù)部門能為審計組進(jìn)行專業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)分析；企業(yè)管理專家也能從企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展、經(jīng)濟(jì)考核、制度建設(shè)等方面幫助審計組發(fā)現(xiàn)問題。

劣勢是其他部門人員對審計知識的缺乏。為此，內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)負(fù)責(zé)將參與審計的其他部門人員培訓(xùn)為能基本勝任審計任務(wù)。將內(nèi)審人員與其他部門人員合理組合，統(tǒng)籌分工，通過工作中的指導(dǎo)或是審前統(tǒng)一向其他成員講解必要的審計技能，提高其他成員從審計人員的角度發(fā)現(xiàn)、分析問題的能力，確保審計的質(zhì)量。

四、結(jié)束語

管理審計因?qū)徲嫹秶椭攸c往往直指企業(yè)經(jīng)營管理中的高風(fēng)險點、重點難點問題而具有一定的復(fù)雜性和難度。要做到加強(qiáng)內(nèi)審人員的全面素質(zhì)，重視審前的調(diào)研分析，做到審計方式、方法的創(chuàng)新，才能使管理審計真正發(fā)揮為企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)的作用，真正成為企業(yè)決策的參謀和助手。

（作者單位：東方電氣集團(tuán)東方電機(jī)有限公司審計室）