焦艷菊

摘要：2016年3月23日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），明確了自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

作為以貸款利息收入為主營業(yè)務(wù)收入，以攬儲(chǔ)利息支出為主營業(yè)務(wù)成本的農(nóng)村信用社，如果改革成增值稅，由于適用政策和操作流程的變化，對(duì)信用社相關(guān)稅務(wù)處理工作，肯定會(huì)帶來多方面的影響。

關(guān)鍵詞：金融業(yè)；農(nóng)村信用社；“營改增”

在我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營業(yè)稅是最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，自2012年開始，我國開始實(shí)行營業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)工作，2016年3月23日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），明確了自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。同時(shí)明確了建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入增值稅范圍之后的具體實(shí)施細(xì)則。

36號(hào)文件中規(guī)定金融業(yè)適用的增值稅稅率為6%，根據(jù)這一規(guī)定，農(nóng)村信用社應(yīng)該適用6%的增值稅稅率，而改革前農(nóng)村信用社一直享受營業(yè)稅優(yōu)惠政策，執(zhí)行的營業(yè)稅率是3%，優(yōu)惠政策執(zhí)行到2015年末，2016年起開始執(zhí)行5%的營業(yè)稅稅率，單純從稅率上看，稅負(fù)會(huì)有一定的提高。仔細(xì)解讀新政策，作為以貸款利息收入為主營業(yè)務(wù)收入，以攬儲(chǔ)利息支出為主營業(yè)務(wù)成本的經(jīng)營機(jī)構(gòu)，如果改革成增值稅，由于適用政策和操作流程的變化，對(duì)信用社相關(guān)稅務(wù)處理工作，肯定會(huì)帶來多方面的影響。

一、貸款利息不能抵扣，增值稅銷項(xiàng)稅負(fù)實(shí)際上仍為農(nóng)村信用社負(fù)擔(dān)

在36號(hào)文件發(fā)布之前，金融業(yè)“營改增”一直成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。按照增值稅的定義，增值稅的課稅對(duì)象為貨物或勞務(wù)的增值額，并且具有轉(zhuǎn)嫁性。經(jīng)營者在出售商品時(shí)，稅款附加在價(jià)格之上轉(zhuǎn)嫁給購買者，隨著商品流通環(huán)節(jié)的延伸，稅款最終由消費(fèi)者承擔(dān)。如果按照增值稅本身的性質(zhì)和計(jì)稅原理來說，信用社實(shí)行“營改增”以后，按增值稅稅率為6%計(jì)算，其因貸款業(yè)務(wù)收取的利息收入產(chǎn)生的增值稅是由借款人實(shí)際承擔(dān)，如果貸款客戶為一般納稅人，增值稅票則可以作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，如果是個(gè)人消費(fèi)貸款，即為該交易的最終消費(fèi)者，實(shí)際承擔(dān)了全部的稅款。

但新政策中，在106號(hào)文原有規(guī)定的基礎(chǔ)之上，36號(hào)文中新增了購進(jìn)的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)為不得抵扣進(jìn)項(xiàng)的項(xiàng)目，納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。這里明確規(guī)定了貸款利息不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，在上例中，對(duì)于客戶來說：也就是說即使是一般納稅人客戶拿到的106萬元，也應(yīng)全部計(jì)入應(yīng)付利息科目，6萬元的銷項(xiàng)稅是不能抵扣的，如果貸款金額很大的話，客戶肯定會(huì)比較哪家金融機(jī)構(gòu)提供的真正的貸款利息比較低。由于貸款利率已經(jīng)完全放開，現(xiàn)在的金融市場競爭很激烈，加上國家對(duì)涉農(nóng)貸款的大力支持，農(nóng)村信用社如果為“營改增”政策的實(shí)行而加大借款人的借款成本，必然會(huì)引起客戶的不滿，如果為增強(qiáng)競爭實(shí)力或是保留現(xiàn)有客戶群，收取客戶貸款利息和增值稅合計(jì)仍為100萬元的話，在這種情況下，信用社實(shí)際收到的貸款利息為100/1.06=94.3萬元，增值稅為5.7萬元。對(duì)于客戶來說，只有在“營改增”之后，客戶所實(shí)際支付的利息不變，才能維護(hù)客戶的穩(wěn)定，按照這種情況計(jì)算，這6%的增值稅銷項(xiàng)稅就視同農(nóng)村信用社自行承擔(dān)。

在這個(gè)例子中，對(duì)于農(nóng)村信用社來說，如果未實(shí)行“營改增”，100萬元的貸款利息收入應(yīng)繳納5%的營業(yè)稅，即稅負(fù)為5萬元，“營改增”后，100萬元的貸款利息收入應(yīng)繳納6%的增值稅，即稅負(fù)為6萬元，單純從這個(gè)環(huán)節(jié)的繳稅情況來看，農(nóng)村信用社的實(shí)際稅負(fù)不會(huì)降低，如果進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣項(xiàng)目不多的話，或是籌劃不合理的話，有可能即使抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅，也會(huì)加重農(nóng)村信用社的實(shí)際稅負(fù)。

二、重要成本項(xiàng)目無法抵扣，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅需認(rèn)真籌劃

新政策中，36號(hào)文規(guī)定存款利息為不征增值稅項(xiàng)目，農(nóng)村信用社的主要成本存款利息這一項(xiàng)并不產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅，將“存款利息”納入“不征收增值稅項(xiàng)目”，也就意味著銀行等金融機(jī)構(gòu)無法取得可以抵扣的增值稅，同時(shí)沒有看到其他計(jì)稅方法的出臺(tái)，這就意味為農(nóng)村信用社最重要的成本項(xiàng)目沒有進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。

職工工資是農(nóng)村信用社的第二項(xiàng)主要成本，這一人工成本也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅僅為外購固定資產(chǎn)和購買勞務(wù)服務(wù)所產(chǎn)生，顯然這個(gè)數(shù)字占農(nóng)村信用社運(yùn)營成本的比例很小，所以，可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅的籌劃問題直接關(guān)系到“營改增”以后農(nóng)村信用社的稅負(fù)高低。這就要求采購設(shè)備、進(jìn)行業(yè)務(wù)咨詢等業(yè)務(wù)時(shí)注意比較一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的成本高低。例如購入某項(xiàng)固定資產(chǎn)，一般納稅人稅價(jià)合計(jì)100萬元，小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)95萬元，這在“營改增”之前，因?yàn)榻鹑跇I(yè)是交營業(yè)稅的，所以購進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅是不得抵扣的，所以購買一般納稅人的固定資產(chǎn)應(yīng)為：借：固定資產(chǎn) 100萬元，貸：銀行存款 100萬元，買小規(guī)模納稅人的固定資產(chǎn)應(yīng)為：借：固定資產(chǎn)95萬元，貸：銀行存款95萬元，不涉及抵稅問題，所以肯定是購買小規(guī)模納稅人的比較劃算，“營改增”之后，不應(yīng)該僅僅從價(jià)格上比較，而是要進(jìn)行稅價(jià)拆分，上例中，農(nóng)村信用社購買一般納稅人的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：借：固定資產(chǎn)85.5萬元（100/（1+17%）=85.5）應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）14.5萬元（100-85.5）貸：銀行存款100萬元；購入小規(guī)模納稅人的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：借：固定資產(chǎn)95萬元 貸：銀行存款95萬元。由于應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）是可以抵扣的， 那這種情況下，購買一般納稅人的固定資產(chǎn)比購買小規(guī)模納稅人的價(jià)格優(yōu)惠為9.5萬元（95-85.5）。由此可見，在購進(jìn)機(jī)器設(shè)備或是進(jìn)行咨詢服務(wù)時(shí)，一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩者價(jià)格的比較至關(guān)重要。為了能更直觀的進(jìn)行對(duì)比，根據(jù)上例計(jì)算可得，當(dāng)一般納稅人報(bào)價(jià)（含稅價(jià)）100萬元，而小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)85.5萬元時(shí)，采購這兩類商品才是同價(jià)的。因此，農(nóng)村信用社在采購環(huán)節(jié)對(duì)供應(yīng)商的選擇應(yīng)重新進(jìn)行分類篩選，應(yīng)將可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作為納稅重點(diǎn)籌劃方向。

三、增值稅的繳納形式怎樣才能最佳？

如果對(duì)金融業(yè)實(shí)行“營改增”，對(duì)于農(nóng)村信用社來說，其貸款為其主要產(chǎn)品，貸款利息收入為其主營業(yè)務(wù)收入，應(yīng)以此計(jì)算稅款。如果這樣的話，則應(yīng)在貸款發(fā)生時(shí)，就應(yīng)該開出相應(yīng)的增值稅發(fā)票，這就要求，在前臺(tái)綜合業(yè)務(wù)系統(tǒng)中需接入稅款系統(tǒng)，如果這樣的話，農(nóng)村信用社的網(wǎng)點(diǎn)眾多，則對(duì)應(yīng)的硬件、軟件改造就會(huì)成為亟待解決的大問題。或是縣級(jí)聯(lián)社設(shè)立專門的增值稅發(fā)票專崗，如果這樣設(shè)置的話，開票環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)是否可控，開票怎樣與綜合業(yè)務(wù)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)對(duì)接。所以說，增值稅票由哪個(gè)系統(tǒng)開，在哪個(gè)層級(jí)開，由哪個(gè)崗位開，在營改增細(xì)則出臺(tái)之際，都是農(nóng)村信用社亟待解決的問題。

四、農(nóng)村信用社要全面鋪墊，充分做好“營改增”準(zhǔn)備

鑒于“營改增”試點(diǎn)即將在不到一個(gè)半月的時(shí)間內(nèi)在全國范圍內(nèi)全面推開，農(nóng)村信用社一直是營業(yè)稅納稅人，現(xiàn)在需要在短時(shí)間內(nèi)完成從營業(yè)稅到增值稅的過渡，時(shí)間非常緊迫，在這種時(shí)間緊、任務(wù)重的前提下，農(nóng)村信用社應(yīng)做好以下準(zhǔn)備：

（一）盡快進(jìn)行增值稅合規(guī)工作的準(zhǔn)備，包括制定增值稅申報(bào)和發(fā)票管理的流程，進(jìn)行相關(guān)財(cái)務(wù)和稅務(wù)人員的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)；

（二） 對(duì)農(nóng)村信用社內(nèi)部的系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整，適應(yīng)增值稅的核算和申報(bào)要求；

（三）重新審視貸款利率，做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整；

（四）復(fù)核農(nóng)村信用社的商業(yè)合同，復(fù)核供應(yīng)鏈，與供應(yīng)商進(jìn)行充分的溝通，對(duì)現(xiàn)有的供應(yīng)商做出初步的篩選；

（五）理解最新政策并積極利用新政策的優(yōu)惠政策使農(nóng)村信用社得到最大獲益；

（六）對(duì)法規(guī)尚未明確的問題，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)和專業(yè)機(jī)構(gòu)咨詢。

農(nóng)村信用社目前正處于轉(zhuǎn)型期，在加上“營改增”的實(shí)行，對(duì)其將是一個(gè)巨大的挑戰(zhàn)，農(nóng)村信用社應(yīng)做好全面準(zhǔn)備，迎接這次重大的改革。

（作者單位：大城縣農(nóng)村信用合作聯(lián)社）