龐磊

摘要：作業(yè)成本法，作為一項(xiàng)基于企業(yè)活動(dòng)的成本核算方法，在國外已獲得較好的研究及施行效果。作業(yè)成本法在我國已推行多年，但由于國內(nèi)企業(yè)對(duì)其了解不夠，因此在國內(nèi)并沒有獲得理想的施行效果。本文首先對(duì)作業(yè)成本法做大概論述，然后結(jié)合國內(nèi)企業(yè)特點(diǎn)探討作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)推行的優(yōu)劣勢，并對(duì)如何推進(jìn)作業(yè)成本法提出一些對(duì)策。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法 企業(yè) 應(yīng)用 對(duì)策

作業(yè)成本法，又稱ABC成本法、作業(yè)成本計(jì)算法、作業(yè)成本核算法等，其是通過從企業(yè)的基本活動(dòng)出發(fā)來計(jì)算企業(yè)活動(dòng)的作業(yè)成本的一種成本核算系統(tǒng)。

“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，這是作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想，同時(shí)可看出作業(yè)成本法關(guān)注三個(gè)方面：作業(yè)、資源、成本對(duì)象。作業(yè)是核心，通過計(jì)算每個(gè)作業(yè)所需資源成本，再確定成本動(dòng)因，便可將作業(yè)成本歸屬到作業(yè)對(duì)象里面，以此獲得更準(zhǔn)確及專業(yè)的成本核算。

一、實(shí)行作業(yè)成本法的優(yōu)勢分析

國內(nèi)企業(yè)的特點(diǎn)是大型企業(yè)體系冗雜，依然采用傳統(tǒng)成本核算，而眾多的中小企業(yè)則成本控制不夠，利潤不高。因此無論是哪種企業(yè)，都有改善其成本計(jì)算及成本控制的要求。作業(yè)成本法對(duì)比傳統(tǒng)的成本計(jì)算法，主要優(yōu)勢體現(xiàn)在以下方面。

（一）提供的成本信息更加合理

作業(yè)成本法，其可看作為一個(gè)成本會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)，這個(gè)信息系統(tǒng)的一大特點(diǎn)就是能及時(shí)準(zhǔn)確地反饋各作業(yè)過程的成本信息，并且還能夠根據(jù)各種作業(yè)形態(tài)來確定成本動(dòng)因，因此能更科學(xué)地分配成本費(fèi)用。這跟傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法是有很大區(qū)別的，傳統(tǒng)成本計(jì)算方法按照單一標(biāo)準(zhǔn)，把成本費(fèi)用直接計(jì)算并分?jǐn)偅瑹o法準(zhǔn)確區(qū)分成本成因并進(jìn)行成本控制。

（二）成本計(jì)算的對(duì)象更廣、范圍更寬

作業(yè)成本法建立起來的以作業(yè)為中心，包含資源、作業(yè)中心、成本動(dòng)因，以及產(chǎn)品的多因素成本計(jì)算系統(tǒng)，包含了企業(yè)從資源到最終產(chǎn)品，甚至連貨物中轉(zhuǎn)的成本都包括在內(nèi)的各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的成本核算。既抓住了成本核算的要點(diǎn)，又能更全面地把握成本支出，這對(duì)于企業(yè)成本計(jì)算的準(zhǔn)確性是有極大用處的。

（三）把作業(yè)與成本聯(lián)系起來，使每個(gè)成本都有處可循

成本的產(chǎn)生是因?yàn)樽鳂I(yè)的產(chǎn)生，作業(yè)的產(chǎn)生則是由于產(chǎn)品生產(chǎn)過程的需要，這是成本、作業(yè)、產(chǎn)品之間的因果關(guān)系。弄清了產(chǎn)品生產(chǎn)所需要的每個(gè)作業(yè)過程，就能知道成本產(chǎn)生的具體因素，因此就有助于企業(yè)控制作業(yè)過程的成本?；蛘呤沁M(jìn)行分析與調(diào)查，從而知道成本的產(chǎn)生由哪個(gè)環(huán)節(jié)引起，從而可以更好地控制生產(chǎn)流程。總的來說，對(duì)于成本動(dòng)因的了解有助于企業(yè)控制成本信息，減少作業(yè)過程的資源浪費(fèi)，提高作業(yè)效率，提升企業(yè)效率。

二、我國企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的情況及原因探究

（一）我國企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的情況

2013年，財(cái)政部會(huì)計(jì)司通過《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》建議企業(yè)根據(jù)自身特點(diǎn)施行作業(yè)成本法，表明其獲得正式引入。

2014年10月，財(cái)政部《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》的發(fā)布，拉開了管理會(huì)計(jì)設(shè)計(jì)序幕，管理會(huì)計(jì)成為會(huì)計(jì)改革和發(fā)展新的方向。而成本管理是企業(yè)管理中最重要的部分，作業(yè)成本法必然要受到企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員的廣泛關(guān)注，作為成本核算的科學(xué)方法，作業(yè)成本法的存在和發(fā)展成為必然。

目前我國施行作業(yè)成本法的代表企業(yè)主要有美的集團(tuán)、許繼電器等這些國內(nèi)管理較完善以及發(fā)展較為成熟的大型企業(yè)，但大量企業(yè)仍舊對(duì)這一成本核算方式不了解。盡管作業(yè)成本法在我國企業(yè)中獲得越來越多的關(guān)注與執(zhí)行，但由于其在國內(nèi)推行時(shí)間不長，國內(nèi)企業(yè)情況復(fù)雜，并且缺乏經(jīng)驗(yàn)，因此作業(yè)成本法在國內(nèi)仍舊得不到足夠的重視。

綜合來看，首先是我國施行作業(yè)成本法的企業(yè)數(shù)量還是較少的，主要集中于少數(shù)競爭激烈的制造業(yè)企業(yè)。雖然餐飲、物流等非制造業(yè)也有企業(yè)涉及，但大多數(shù)僅在探討其可行性，而沒有真正去施行。或者只是少數(shù)部門去試探執(zhí)行，而沒有真正大規(guī)模推廣。二是經(jīng)驗(yàn)不足。大量施行作業(yè)成本法的企業(yè)都表示對(duì)其還不夠了解，還處于探索階段。少數(shù)企業(yè)即使管理思想里面存在著成本作業(yè)的影子，但基本都是從臨時(shí)作業(yè)中得來的，沒有專門的成本管理的環(huán)境。因此，即使作業(yè)成本法有其先進(jìn)性，但在我國仍舊面臨著極大的推行壓力。

從2013年底開始，筆者所在集團(tuán)三級(jí)企業(yè)TA公司進(jìn)行了作業(yè)成本法模擬核算，TA公司有制牌和印刷兩個(gè)車間，制牌車間生產(chǎn)D、X和M產(chǎn)品，印刷車間生產(chǎn)車輛證照、合格證等等。

在開始模擬初期，財(cái)務(wù)人員對(duì)作業(yè)成本法比較陌生，又沒有接受過專業(yè)的培訓(xùn)，根本無法實(shí)施作業(yè)成本法，為此專門組織人員參加了作業(yè)成本法培訓(xùn)。另外財(cái)務(wù)人員及車間實(shí)施人員對(duì)作業(yè)的確定、作業(yè)成本庫的建立、作業(yè)成本動(dòng)因的確定與選擇以及各作業(yè)成本的分配與計(jì)算等等花費(fèi)了大量時(shí)間。給作業(yè)成本法實(shí)施帶來了一定的難度。

通過模擬核算，TA公司兩個(gè)車間產(chǎn)品中直接成本所占比重較大，且技術(shù)含量低，人工工時(shí)較多，作業(yè)成本與人工工時(shí)相關(guān)性較大，按人工工時(shí)進(jìn)行分配比較接近實(shí)際成本，考慮到成本—效益原則，所以更適合采用傳統(tǒng)成本法進(jìn)行核算。

同時(shí)，筆者認(rèn)為作業(yè)成本法比較適用于間接費(fèi)用占比較高、產(chǎn)品種類繁多、技術(shù)層次具有差別的企業(yè)。而對(duì)于像TA公司這種大批量、單一化、人工老作的勞動(dòng)密集型企業(yè)則效果不佳。

（二）推行作業(yè)成本法不佳的原因研究

1.國內(nèi)企業(yè)情況復(fù)雜，傳統(tǒng)成本核算方法深入廣大財(cái)務(wù)人員心中

目前我國大部分企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品仍屬于傳統(tǒng)的大批量生產(chǎn)，種類較為單一，企業(yè)生產(chǎn)的自動(dòng)化程度不高，對(duì)自身的生產(chǎn)安排上嚴(yán)格度不夠，生產(chǎn)計(jì)劃不夠清晰，控制能力較弱，造成企業(yè)實(shí)施的大環(huán)境欠佳。另外財(cái)務(wù)人員對(duì)作業(yè)成本法不了解不熟悉，也阻礙了作業(yè)成本法在企業(yè)中的施行。

2.作業(yè)成本法較為繁瑣，制約了其使用范圍

作業(yè)成本法要求計(jì)算覆蓋各個(gè)作業(yè)的成本，然后多元化分散，而傳統(tǒng)的企業(yè)僅提供了單一標(biāo)準(zhǔn)的計(jì)算方式，因此在計(jì)算方式上是達(dá)不到要求的。此外，傳統(tǒng)企業(yè)成本核算更注重效率以及工作量的降低，也是無法符合作業(yè)成本法下多元化、復(fù)雜性高的費(fèi)用核算方式的。

3.作業(yè)或成本動(dòng)因難以確定，存在較大的主觀性，不利于企業(yè)管理

一是由于作業(yè)成本法自身因素的設(shè)定有較大的主觀性，里面的作業(yè)或者是成本動(dòng)因都很難確定。另外，作業(yè)成本法的實(shí)施是一個(gè)長期的過程，其實(shí)施成本高，施行時(shí)間長，企業(yè)在短期內(nèi)無法看到其中的好處，打擊了企業(yè)的積極性。對(duì)于國內(nèi)企業(yè)管理者來說，他們更關(guān)心的是如何降低管理費(fèi)用，如何減低管理成本，如何在短期內(nèi)使企業(yè)獲得高利潤而不是推行一項(xiàng)高成本但短期內(nèi)看不到收益的虛的成本計(jì)算系統(tǒng)。

三、作業(yè)成本法在我國的推行對(duì)策研究

鑒于我國大部分企業(yè)的成本控制仍舊屬于較為落后的水平，因此作為先進(jìn)的成本核算方式之一的作業(yè)成本法在我國仍舊具有極大的推廣意義。企業(yè)推行作業(yè)成本法，一是要有目標(biāo)，二是要有規(guī)劃，三是要有方法。下面就作業(yè)成本法在我國的推行現(xiàn)狀提出以下幾點(diǎn)對(duì)策。

（一）企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層做好思想儲(chǔ)備

企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的主動(dòng)性和積極性對(duì)于一項(xiàng)新政策在企業(yè)的推行來說是非常重要的。作業(yè)成本法的推行，是一個(gè)自上而下的過程，高層的帶動(dòng)與協(xié)調(diào)，下屬的積極配合，才能讓作業(yè)成本法在企業(yè)更好地推行。同時(shí)具備成本管理的觀念，并且加強(qiáng)專業(yè)培訓(xùn)，成本控制的重點(diǎn)存在于產(chǎn)品生產(chǎn)的流程中，而不是在對(duì)員工工時(shí)以及短期效益的追求中。

（二）企業(yè)做好長期規(guī)劃，創(chuàng)造積極的內(nèi)部條件

首先需要企業(yè)做好規(guī)劃，可從短期、中期、長期等三個(gè)階段做好相應(yīng)規(guī)劃。其次加快科技化的實(shí)現(xiàn)，作業(yè)成本法的施行需要企業(yè)具備基本的技術(shù)條件，這要求企業(yè)盡快進(jìn)行科技改革，在企業(yè)中推行適合于作業(yè)成本法的工作方式。最后加強(qiáng)企業(yè)生產(chǎn)流程信息化的實(shí)現(xiàn)，加快作業(yè)成本法模型的建設(shè)。作業(yè)成本法對(duì)企業(yè)信息量收集的要求非常高，其信息收集覆蓋生產(chǎn)的各個(gè)過程。所以企業(yè)信息化條件的實(shí)現(xiàn)也是推行作業(yè)成本法的保證。

（三）政府的扶持以及外部條件的建設(shè)

目前我國大部分企業(yè)對(duì)作業(yè)成本法的了解還不夠，這需要政府加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的宣傳，加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)，進(jìn)行主題講座等，以加大對(duì)作業(yè)成本法的普及。其次，政府部門還需建立起完備的法律法規(guī)環(huán)境，使作業(yè)成本法的推行更加有序，更加規(guī)范。最后，政府協(xié)助完善相關(guān)的知識(shí)及人才儲(chǔ)備，加強(qiáng)對(duì)作業(yè)成本法在企業(yè)及高校等的教育，以滿足企業(yè)推行作業(yè)成本法的需要。

參考文獻(xiàn)：

[1]冉秋紅，陳琛.作業(yè)成本法在我國企業(yè)的應(yīng)用——以許繼、寶鋼、中國電信、東風(fēng)汽車為例[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2015（14）.

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（作者單位：海南省金林投資集團(tuán)有限公司）