吳市

摘 要：隨著碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的建立和開(kāi)放，碳交易會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則的制定迫在眉睫。碳會(huì)計(jì)的主要問(wèn)題集中碳排放權(quán)確認(rèn)和計(jì)量上，本文主要以廣東省碳排放管理試行辦法中規(guī)定的碳排放交易流程為基礎(chǔ)，對(duì)碳排放權(quán)交易中涉及的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理進(jìn)行探討，將取得碳排放權(quán)的配額確認(rèn)為碳資產(chǎn)，清算或處置的時(shí)候，再進(jìn)行確認(rèn)損益的會(huì)計(jì)處理。

關(guān)鍵詞：碳排放權(quán)；配額；會(huì)計(jì)處理

1 概述

七個(gè)省市的試點(diǎn)的碳交易市場(chǎng)的建立，并隨之而來(lái)全國(guó)性碳交易市場(chǎng)的建立，相應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理已經(jīng)迫在眉睫。國(guó)內(nèi)外對(duì)于碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)處理，一直都在討論中，但仍然未形成結(jié)論。無(wú)論如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，需要解決的主要問(wèn)題是對(duì)企業(yè)擁有的碳排權(quán)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量，因此本文圍繞確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行探討，在準(zhǔn)則指定方面提供思路。

2 碳交易市場(chǎng)情況

廣東省頒布了廣東省碳排放管理試行辦法，其中明確規(guī)定我國(guó)采用的是配額-總量交易，控制碳排放的總量；將企業(yè)分為控排企業(yè)和非控排企業(yè)，對(duì)控排企業(yè)給予一定的有償配額和部分免費(fèi)的有償配額，免費(fèi)配額部分將越來(lái)越少?；诖艘?guī)定，本文將企業(yè)按碳排放權(quán)控量與否分為控排企業(yè)和非控排企業(yè)，并討論相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

3 控排企業(yè)的會(huì)計(jì)處理

例入控排企業(yè)的名單內(nèi)，則政府對(duì)該類企業(yè)全年的排放量有一定的要求。因此企業(yè)持有排放配額目的是以履行義務(wù)為主。以年度為單位，期初的配額有兩種方式，一是有償獲得部分配額，二是免費(fèi)獲得配額；持有該配額期間，企業(yè)有權(quán)將其出售或處置；期末清算全年的排放量，出現(xiàn)兩種情況，一是全年的排放量超過(guò)擁有的配額，二是，全年的排放量未超過(guò)擁有的配額。本文以此業(yè)務(wù)流程，進(jìn)行討論。

3.1 期初配額

3.1.1 期初配額確認(rèn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)是過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制，預(yù)期能夠給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”。企業(yè)無(wú)論是有償還是無(wú)償獲得配額，只要企業(yè)擁有配額，就能夠給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，符合資產(chǎn)的定義。同時(shí)要確認(rèn)為資產(chǎn)還必須符合兩個(gè)條件；在碳交易市場(chǎng)存在的背景下，碳排放權(quán)的經(jīng)濟(jì)利益顯然是能夠流入的，成本也是能夠可靠計(jì)量。因此企業(yè)擁有的碳排放權(quán)符合資產(chǎn)的定義和確認(rèn)，廣東省管理辦法規(guī)定，以年為清算，應(yīng)確認(rèn)為流動(dòng)資產(chǎn)。那么該列入資產(chǎn)中的哪一項(xiàng)資產(chǎn)呢？本文認(rèn)為，為了反映企業(yè)真實(shí)碳排放情況，以便報(bào)表信息使用者能夠明確由于碳排放量的實(shí)際情況，了解企業(yè)的控排實(shí)際情況，應(yīng)在報(bào)表中單獨(dú)確認(rèn)為碳排放資產(chǎn)。同時(shí)控排企業(yè)持有配額目的是基于未來(lái)承擔(dān)的減排義務(wù)，未來(lái)承擔(dān)的一項(xiàng)義務(wù)，因而在確認(rèn)為碳資產(chǎn)的同時(shí)，應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)碳排放負(fù)債。

3.1.2 期初配額計(jì)量。確認(rèn)為碳排放資產(chǎn)的配額，在計(jì)量屬性上主要圍繞采用歷史成本屬性還是公允價(jià)值計(jì)量屬性。既然存在公開(kāi)的碳交易市場(chǎng)，說(shuō)明其公允價(jià)值顯然是能夠獲得的，為了更加客觀反映碳資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，因此本文認(rèn)為應(yīng)選擇公允價(jià)值計(jì)量。既無(wú)償獲得配額在以公允價(jià)值確認(rèn)碳排放資產(chǎn)的同時(shí)確認(rèn)碳排放負(fù)債；有償獲得配額也以公允價(jià)值確認(rèn)為一項(xiàng)碳資產(chǎn)和碳負(fù)債，對(duì)于有償部分的支出，只有在清算完成后才能確認(rèn)該配額是否產(chǎn)生損益，產(chǎn)生的具體損益是多少，因此在期初的時(shí)候確認(rèn)為一項(xiàng)未確認(rèn)碳排放損益，在期末清算的時(shí)候，轉(zhuǎn)入相關(guān)損益。

3.2 持有期間的確認(rèn)和計(jì)量 在獲取配額的持有期間，如果將持有的配額處置，那么企業(yè)將實(shí)際上獲取資金，但同時(shí)在未清算排放量前，并未形成真正的損益。因而在持有期間處置的會(huì)計(jì)處理上，在確認(rèn)貨幣資金的同時(shí)，沖減碳排放資產(chǎn)，其差異計(jì)入未確認(rèn)碳排放損益；如果持有期間公允價(jià)值發(fā)生變化，則相應(yīng)調(diào)整碳排放資產(chǎn)和碳排放負(fù)債的金額。

3.3 清算處理 年度清算碳排放量完成，有兩種情況：第一種情況，持的配額足夠低扣排放義務(wù)，第二種情況，持有的配額不足低扣排放義務(wù)。

第一種情況下，確認(rèn)減排的義務(wù)，并將碳排放權(quán)資產(chǎn)和負(fù)債同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。剩余的部分為企業(yè)本年度生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中節(jié)能減排的成效，結(jié)合前期的未確認(rèn)碳排放損益，將實(shí)際產(chǎn)生的損益計(jì)入當(dāng)期損益。

第二種情況下，確認(rèn)減排義務(wù)的同時(shí)，仍需要購(gòu)買部分的排放量，該部分的支出為本年度實(shí)際生產(chǎn)的支出，計(jì)入當(dāng)期損益。

綜上所述，控排企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下圖（表1）

表1 控排企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理

[業(yè)務(wù)時(shí)間＼&業(yè)務(wù)內(nèi)容＼&會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量＼&期初獲得配額＼&獲取配額＼&借：碳排放權(quán)資產(chǎn) 公允價(jià)值、

貸：碳排放權(quán)負(fù)債 公允價(jià)值

借：未確認(rèn)碳排放損益 實(shí)際支出

貸：銀行存款 實(shí)際支出＼&持有期間＼&處置＼&借：碳排放權(quán)資產(chǎn) 公允價(jià)值

貸：碳排放權(quán)資產(chǎn) 原公允價(jià)值

差額計(jì)入未確認(rèn)碳排放損益＼&期末清算＼&政府清算結(jié)束＼&借：碳排放權(quán)負(fù)債 帳面價(jià)值

貸：碳排放權(quán)資產(chǎn) 帳面價(jià)值

借：當(dāng)期損益

貸：銀行存款

或 借：碳排放權(quán)資產(chǎn) 公允價(jià)值

貸：當(dāng)期損益

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)未確認(rèn)碳排放損益入當(dāng)期損益＼&]

4 非控排企業(yè)的會(huì)計(jì)處理

碳交易市場(chǎng)是開(kāi)放的，非控排企業(yè)也可以在交易市場(chǎng)上進(jìn)行碳排放權(quán)的交易，碳排放權(quán)目的是用于交易，實(shí)質(zhì)上具有投資性質(zhì)，而且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，因而可以確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，為了突出碳排放權(quán)資產(chǎn)，單獨(dú)設(shè)置交易性碳排放資產(chǎn)，其會(huì)計(jì)處理參照交易性金融資產(chǎn)處理。

5 總結(jié)

綜上所述，將企業(yè)分為控排企業(yè)和非控排企業(yè)分別進(jìn)行會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量?？嘏牌髽I(yè)擁有的配額將其列入碳排放權(quán)資產(chǎn)和碳排放負(fù)債，采用公允價(jià)值計(jì)量，期末清算完，再相應(yīng)處理，并確認(rèn)當(dāng)期損益。非控排企業(yè)擁有的配額將其列入交易性碳排放權(quán)資產(chǎn)，比照交易性金融資產(chǎn)處理。

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基金項(xiàng)目：課題號(hào)：JA13487S，課題名稱：碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和信息披露問(wèn)題的研究。endprint