王慧敏

摘要：全球氣候變暖問題日益嚴峻，國際社會加快了應對的步伐，通過談判通過了《京都議定書》，規(guī)定了發(fā)達國家的強制減排責任，使碳排放權成為了具有稀缺性的商品，開辟了把市場機制作為解決二氧化碳為代表的溫室氣體減排問題的新路徑，碳交易市場逐漸發(fā)展起來。隨著碳交易市場的發(fā)展，碳排放權及其交易涉及到的會計問題也引起了人們的關注。本文探討了基于配額交易的碳排放權確認、計量和記錄的會計處理思路，并從學術界、企業(yè)自身和政府三方面提出了促進我國碳排放權會計核算規(guī)范化的建議。希望通過本文的分析探討，能夠對我國碳排放權會計核算規(guī)范的形成提供參考意見，以促進我國碳交易市場和低碳經濟進一步發(fā)展。

關鍵詞：碳排放權；配額交易；確認；計量；記錄

我國有許多學者對于碳排放權會計核算問題都進行了探討，但是基于CDM項目的碳排放權會計核算問題探討相對較多。由我國碳排放權的交易現(xiàn)狀來看，我國目前的碳排放權交易雖然主要是基于CDM進行的，但是也有總量控制下配額交易的探索，而且我國作為一個碳排放大國，終會被賦予減排責任，全國范圍內的總量控制下的配額交易市場終會形成。

一、基于配額交易碳排放權的確認

由于碳排放權交易目的是不同的，本文認為對配額交易中碳排放權的確認應該視不同的情況而定。

政府分配給企業(yè)的，企業(yè)用來維持正常持續(xù)經營所必需的排放額，并且是有償分配的，應該將其確認為“無形資產”。對于無償分配的排放額，國外大多數(shù)公司在實務中不予確認，但是本文認為也應該將其確認為企業(yè)的“無形資產”。

當企業(yè)有剩余的排放配額時，企業(yè)若準備將它銷售出去，應當將其確認為“交易性金融資產”。企業(yè)若不準備銷售而留到下一期自用，以備本企業(yè)碳排放額不足，則應該將其確認為“無形資產”。

企業(yè)從碳交易市場上購買碳排放權，用來彌補超出政府規(guī)定的排放配額的部分。此時，應該將碳排放權確認為“無形資產”。如果企業(yè)沒有外購碳排放權進行彌補，則可以將其確認為“或有負債”。

企業(yè)若是為了出售給其他公司以賺取差價而購買碳排放配額，應該將其確認為“交易性金融資產”。

總而言之，企業(yè)持有碳排放權自用的便確認為無形資產，用于近期銷售的則確認為交易性金融資產。

二、基于配額交易碳排放權的計量

正如其確認需要具體情況具體分析一樣，基于配額交易碳排放權計量屬性的選擇也要具體情況具體分析。

初始計量。政府無償分配的排放額以及用于近期出售的碳排放權采用公允價值計量；購買或者政府有償分配的碳排放權采用歷史成本計量。

后續(xù)計量。采用歷史成本進行初始計量的碳排放權，采用歷史成本進行后續(xù)計量，進行攤銷并計提減值準備；確認為交易性金融資產的碳排放權采用公允價值進行后續(xù)計量，不進行攤銷，也無需計提減值準備。

三、基于配額交易碳排放權會計信息的記錄

基于配額交易的碳排放權會計處理需要在原有會計科目的基礎上增設“無形資產—碳排放權”“碳負債—碳排放權”“累計攤銷—碳排放權”“交易性金融資產—碳排放權”。

碳排放權的取得。獲取政府無償分配的碳排放配額時，借記“無形資產—碳排放權”，貸記“碳負債—碳排放權”；購買碳排放權用于彌補本企業(yè)碳排放配額不足時，借記“無形資產—碳排放權”，貸記“銀行存款”；購買碳排放權并用于近期銷售時，借記“交易性金融資產—碳排放權”，貸記“銀行存款”。

碳排放權的攤銷和減值。政府分派給企業(yè)的碳排放配額時，借記“碳負債—碳排放權”，貸記“累計攤銷—碳排放權”；外購用于彌補企業(yè)排放配額不足的碳排放權時，借記“管理費用”，貸記“累計攤銷—碳排放權”；發(fā)生減值時計提減值準備時，借記“資產減值損失”，貸記“無形資產減值準備”。

碳排放權的公允價值變動。作為交易性金融資產核算的碳排放權發(fā)生公寓價值變動時，借（貸）記“交易性金融資產—碳排放權—公允價值變動”，貸（借）記“公允價值變動損益”。

碳排放權的處置。剩余碳排放權留待企業(yè)下期使用時，借記“累計攤銷—碳排放權”“無形資產減值準備”，貸記“無形資產”；剩余碳排放權拿到碳交易市場上出售時，借記“銀行存款”“累計攤銷—碳排放權”“無形資產減值準備”，貸記“無形資產”“應交稅費—應交營業(yè)稅”“營業(yè)外收入”（借方差額借記“營業(yè)外支出”）；確認為交易性金融資產的碳排放權在出售時，借記“銀行存款”，貸記“交易性金融資產—碳排放權”“投資收益”（或借記“投資收益”），同時，將相關公允價值累計變動結轉到投資收益，借記“公允價值變動損益”，貸記“投資收益”。

四、促進碳排放權會計核算規(guī)范化的建議

（一）學術界進一步加強對碳排放權會計處理的探討

我國碳排放權交易處于起步階段，對于碳排放權會計核算的研究也處于各抒己見的階段，沒有形成權威的核算規(guī)范。因此，我國學者應該進一步加強對碳排放權會計處理的探討，借鑒國外碳排放權會計處理的研究結果，結合我國碳排放權交易的現(xiàn)狀，總結一套出權威性的適合我國碳交易發(fā)展現(xiàn)狀的處理方法。

（二）企業(yè)自身作為碳排放權交易主體發(fā)揮應有作用

作為碳排放權交易的主體，企業(yè)在推進我國碳排放權會計處理規(guī)范化中發(fā)揮著重要作用。企業(yè)應該對碳排放權會計處理工作進行實務探索，將自己總結的會計處理方法或者運用學術界的探討結果運用到企業(yè)的會計工作當中，記錄碳排放權交易活動，在運用當中不斷調整改善，并總結經驗，最后探索出一套適合本企業(yè)的碳排放權會計處理方法。

積極主動對外披露高質量的碳排放權會計信息。目前，我國沒有對碳排放權會計信息披露進行統(tǒng)一規(guī)定，企業(yè)可以將貨幣信息化的碳排放權會計信息在原有的會計報表中進行披露，不能量化成貨幣信息的相關內容進行表外披露，如在報表附注中或者在董事會報告中進行披露。通過披露高質量的碳排放權會計信息為學術界的相關探討研究提供案例參考，為政府碳排放權會計準則的制定提供參考。

提高企業(yè)會計人員專業(yè)素質。企業(yè)進行碳排放權交易需要企業(yè)會計人員有較硬的專業(yè)知識和理論知識。因此，企業(yè)應當加強對會計人員的培訓，讓會計人員有機會學習碳排放權會計相關知識。此外，會計人員自己也應該加強對碳排放權會計最新知識的關注和學習，并將學到的知識運用到企業(yè)碳排放權交易的會計處理問題當中。

（三）政府加快碳排放權會計準則的制定和完善

在學術界理論研究探討和企業(yè)實務探索的基礎上，政府對其進行總結篩選，盡快制定出一套適合我國碳排放權交易發(fā)展現(xiàn)狀的會計準則，以法律法規(guī)的形式規(guī)定我國碳排放權會計處理方法，形成碳排放權會計處理的規(guī)范，碳排放權的確認、計量、記錄和報告都要以準則為標準。并隨著我國碳排放權交易的不斷發(fā)展，對其進行完善，以更好地為企業(yè)碳排放權會計處理問題提供指導。

綜上所述，學術界、企業(yè)自身和政府應該共同努力推進我國碳排放權會計處理規(guī)范化，促進我國碳排放權交易的不斷發(fā)展。（作者單位：河北大學）

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