王俊+張啟望

摘 要：針對(duì)“營改增”政策變化，結(jié)合高校財(cái)務(wù)管理特點(diǎn)分析了“營改增”對(duì)高校稅務(wù)核算及應(yīng)稅科研服務(wù)的影響，指出“營改增”在減少高?？傮w稅負(fù)的同時(shí)，也給增值稅專用發(fā)票管理帶來一定風(fēng)險(xiǎn)。高校財(cái)務(wù)部門應(yīng)協(xié)同科研部門及從事科研的教師主體，規(guī)范合同管理和開票流程，充分享受稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)高?？蒲袆?chuàng)新工作。

關(guān)鍵詞：營改增;高等學(xué)校;稅務(wù)核算

2013年，我國全面推行營改增的稅務(wù)政策，范圍包括交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)等行業(yè)。高校一直計(jì)征營業(yè)稅的橫向科研項(xiàng)目自然應(yīng)屬于“營改增”的范疇?！盃I改增”的初衷在于解決營業(yè)稅存在著的購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的增值稅無法抵扣，進(jìn)而造成的重復(fù)征稅、稅負(fù)上升的問題?！盃I改增”是否真正降低了高校橫向科研的稅負(fù)，對(duì)高校橫向科研會(huì)計(jì)核算會(huì)產(chǎn)生怎樣的影響。

一、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

新《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》和《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》均允許高校部分的采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這為高校開展增值稅業(yè)務(wù)核算明確了核算基礎(chǔ)。高校需要在“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)繳增值稅”和“未繳增值稅”兩個(gè)明細(xì)科目。由于高校一般不涉及進(jìn)出口業(yè)務(wù)，建議“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目所屬“應(yīng)繳增值稅”明細(xì)科目設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已繳稅金”、“減免稅款”、“轉(zhuǎn)出未繳增值稅”、“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”和“轉(zhuǎn)出多繳增值稅”7個(gè)專欄進(jìn)行明細(xì)核算。

二、繼續(xù)享受原營業(yè)稅優(yōu)惠政策

“營改增”之前，高校橫向科研享有有關(guān)稅收優(yōu)惠（財(cái)稅字〔1999〕273號(hào)），即：提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)可以免征營業(yè)稅。營業(yè)稅改增值稅后，原有優(yōu)惠政策不變。高校橫向科研仍繼續(xù)享有有關(guān)稅收優(yōu)惠，即對(duì)上述應(yīng)稅服務(wù)免征增值稅。對(duì)財(cái)務(wù)管理與核算來說只是開具的發(fā)票、稅收申報(bào)、稅務(wù)減免登記的部門發(fā)生了變化，高校不會(huì)因此產(chǎn)生新的稅負(fù)。

三、稅率變化帶來的總體稅負(fù)減少

（一）小規(guī)模納稅人

高校屬于事業(yè)單位，大部分高校申請(qǐng)認(rèn)定按小規(guī)模納稅人納稅。開具省屬國家稅務(wù)局通用機(jī)打發(fā)票，增值稅征收率為3%（票面金額為含稅金額），不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。另外，不同地區(qū)按不同稅率征收增值稅附加，如按照增值稅的12%征收城建稅、教育附加費(fèi)及地方教育附加費(fèi)。最終綜合稅率約為票面金額的3.26%[1÷（1+3%）×3%×（1+12%）]。與之前營業(yè)稅綜合稅率5.60%相比較，稅率下降2.34個(gè)百分點(diǎn)。兩者相比較，“營改增”后少交稅金2.34萬元，稅負(fù)減輕41.78%。

（二）一般納稅人

除認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的大部分高校外，還有少部分高校認(rèn)定為一般納稅人。也有部分高校成立了“科技公司”或“科技開發(fā)中心”等公司，主要是以制造業(yè)為主，兼營技術(shù)開發(fā)、技術(shù)服務(wù)等，這類公司一般也認(rèn)定為一般納稅人。一般納稅人開具增值稅專用（普通）發(fā)票。涉及生產(chǎn)、銷售及加工服務(wù)的，仍執(zhí)行原17%增值稅稅率不變。屬于“營改增”試點(diǎn)范圍的應(yīng)稅服務(wù)，增值稅稅率為6%，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，不同地區(qū)按不同稅率征收增值稅附加。以遼寧省為例，按照增值稅的12%征收城建稅、教育附加費(fèi)及地方教育附加費(fèi)，最終綜合稅率約為票面金額的6.34%[（1÷（1+6%）×6%×（1+12%）]，較之前營業(yè)稅綜合稅率5.60%，稅率反而上升了約0.74個(gè)百分點(diǎn)。當(dāng)然最終繳納的增值稅額要看有多少進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣。由于“營改增”后，購進(jìn)原材料、應(yīng)稅服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)稅（原屬營業(yè)稅服務(wù)不可抵扣）均可抵扣，所以實(shí)際稅負(fù)也可能是降低的。

總體來說，由于此次“營改增”涉及的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)涵蓋了高校大部分科研業(yè)務(wù)范圍，不管高校納稅主體性質(zhì)如何，是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，高校橫向科研的整體稅負(fù)還是有所下降。

四、抵扣范圍擴(kuò)大、完善抵扣鏈條

針對(duì)一般納稅人而言，除可抵扣原材料及設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅外，抵扣范圍擴(kuò)大至“營改增”相應(yīng)的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)占高校橫向科研總收入的比重較大?！盃I改增”前收到的應(yīng)稅服務(wù)收入的營業(yè)稅額不可抵扣，但按目前試點(diǎn)規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)提供方開具的增值稅專用發(fā)票，接受方可抵扣相應(yīng)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。即使是小規(guī)模納稅人提供其稅務(wù)局代開的3%的增值稅專用發(fā)票，接受方亦可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。

“營改增”帶來的影響和變化，不僅在于試點(diǎn)行業(yè)企業(yè)稅負(fù)的表象增減，而且對(duì)產(chǎn)業(yè)鏈的影響和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的完善也有深遠(yuǎn)影響。由于增值稅的這種可抵扣鏈條，可避免重復(fù)征稅，使得原本接受服務(wù)的企業(yè)稅負(fù)減輕，降低企業(yè)成本。因此，企業(yè)更新改造，淘汰落后產(chǎn)能意愿增強(qiáng)，從而加快產(chǎn)業(yè)升級(jí)。同時(shí)也無形中促進(jìn)校企合作，擴(kuò)大高?？蒲械目傮w規(guī)模。

五、對(duì)發(fā)票使用和管理的影響

“營改增”后，由于增值稅是按“票控稅”管理，稅控系統(tǒng)比較完善和嚴(yán)格，完全不同于營業(yè)稅發(fā)票的管理。高校在增值稅專用發(fā)票管理、納稅申報(bào)等方面的工作量會(huì)增加，增值稅專用發(fā)票帶來的行政及刑事風(fēng)險(xiǎn)也需要引起高度關(guān)注。

免稅發(fā)票更是需要注意的問題。原營業(yè)稅的發(fā)票不區(qū)分免稅還是應(yīng)稅都使用同一種票據(jù)，而“營改增”后提供免稅應(yīng)稅服務(wù)不得開具增值稅專用發(fā)票。納稅人用于免征增值稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)（服務(wù)），進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。這主要是基于抵扣鏈條的完整性和不可兼得兩種以上稅收優(yōu)惠的考慮。

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