嘉興學院商學院　胡端紅　胡桂蘭

基于作業(yè)成本法的羊毛衫企業(yè)成本核算的優(yōu)化分析

嘉興學院商學院胡端紅胡桂蘭

摘要:近幾年羊毛衫行業(yè)迅速發(fā)展，在國內和國際市場上形勢利好，大量企業(yè)紛紛涌入，市場競爭不斷加大。面對“物競天擇，適者生存”的法則，企業(yè)要想在激烈的市場競爭中分得一杯羹，就必須積極應對市場變化，及時做出反應，增強企業(yè)創(chuàng)新能力，提升競爭優(yōu)勢，這對于企業(yè)產品成本的控制顯得尤其重要。利用作業(yè)成本法對羊毛衫企業(yè)成本核算和管理進行優(yōu)化分析，以加強成本控制，提升羊毛衫企業(yè)生產水平和盈利能力。本文先闡述羊毛衫企業(yè)的特點，繼而陳述作業(yè)成本法模型在羊毛衫企業(yè)的應用，以及如何進行作業(yè)成本法的流程優(yōu)化，最后提出羊毛衫企業(yè)有效實施作業(yè)成本法的建議。

關鍵詞:羊毛衫企業(yè)作業(yè)成本法優(yōu)化分析

目前，國內的羊毛衫企業(yè)基本上采用傳統(tǒng)的成本核算方法，如：品種法，分批法，分步法，分類法，定額法等，而對于先進的成本核算方法知之甚少。在激烈的產業(yè)角逐中，傳統(tǒng)成本核算方法的弊端日益顯露，如使用單一的分配標準可能高估或低估產品成本，誤導企業(yè)決策，提供的會計信息失真等。而由美國會計學家埃里克.科勒(Eric Kohler)教授于1941年提出的“作業(yè)會計”（Activity-Based Accounting或Activity Accounting）和20世紀80年代末美國會計學家羅賓.庫珀（Robin Cooper）為代表的會計學者提煉、研究和推廣的作業(yè)成本法，是現代成本核算和管理方法。作業(yè)成本法由以產品為中心轉變?yōu)橐宰鳂I(yè)為中心，按照作業(yè)設立責任中心，使用多種分配標準，有利于區(qū)分責任和成本控制。作業(yè)成本法不僅能夠提供合理、精確的成本信息，還有利于管理當局進行正確的決策。引進作業(yè)成本法，優(yōu)化產品成本結構，利于企業(yè)管理者做出正確的經營決策，提高經濟效益。

一、作業(yè)成本法模型應用

作業(yè)成本法（Activity-based Costing，ABC）基于作業(yè)消耗資源，成本對象消耗作業(yè)的基本原理，采用作業(yè)成本法，羊毛衫成本核算步驟可分為以下四步：（1）分析并明確資源，設立資源庫；(2)分析并明確作業(yè)，設立作業(yè)庫；（3）明確資源動因，計算分配率，將資源分配至作業(yè)；（4）明確各作業(yè)動因，計算分配率，將作業(yè)成本分配到成本對象，計算出羊毛衫實際耗用的資源價值。按照此成本核算思路，可以用模型a作為羊毛衫作業(yè)成本法模型。假定m為某羊毛衫企業(yè)在一段時間內生產出的產品數量，并且消耗的資源有s種，消耗的作業(yè)有n種，羊毛衫總成本用TC來表達，相應的總成本表示如下：

此表達式中：第i種羊毛衫在生產過程中耗用的作業(yè)量表示為aij；第j項作業(yè)在運作過程中所需耗費的k資源量表示為b jk；資源的單位價格表示為pk。

由于羊毛衫品種繁多，所需耗用的資源也是多種多樣的，并且工藝較為復雜，作業(yè)量大，所以采用此模型來核算羊毛衫成本，將導致繁重的計算任務，由此將帶來很高的核算成本。因此，需要對模型進行優(yōu)化分析，找出其計算成本的簡單之處，降低復雜度。通過研究分析發(fā)現，假如羊毛衫發(fā)生的作業(yè)所耗用的資源的數量以及不同羊毛衫所耗用的作業(yè)的比例是已知的，可以用模型b作為羊毛衫作業(yè)成本法模型。假定m為某羊毛衫企業(yè)在一段時間內生產出的產品種類，耗用的作業(yè)有n種，第i種羊毛衫所耗用的第j種作業(yè)的比例表示為dij，第j種作業(yè)在生產運作過程中所耗用的資源成本表示為ej。相應的總成本TC表示如下：

上式中：i = 1，2，3，……m；j = 1，2，3，……n

二、作業(yè)成本法流程優(yōu)化

作業(yè)成本法的模型應用可以實現羊毛衫企業(yè)間接費用分配的合理化、準確化，為更好的實現作業(yè)管理，使間接費用得以控制，需要優(yōu)化作業(yè)成本法的流程，作業(yè)成本法的流程優(yōu)化有很多方法，羊毛衫企業(yè)可根據自身生產經營的特點，以及組織管理的要求，采用不同的優(yōu)化方法，下面主要介紹成本動因分析、增值評估、縮減生產周期等三種方法。

(一)分析成本動因

成本動因即是成本分配的依據，包含作業(yè)動因和資源動因，作業(yè)消耗資源引起資源動因分析，成本對象消耗作業(yè)引起作業(yè)動因分析。不僅要重視人工、材料等有形的成本動因，也要重視整合、規(guī)模、地理位置、企業(yè)的管理制度、生產能力等無形的成本動因。傳統(tǒng)的成本核算系統(tǒng)以數量為依據進行成本分配的方法已失去其在成本管理決策中的作用，隨著經濟社會的發(fā)展，企業(yè)生產規(guī)模逐步擴大，生產過程漸趨復雜，將由數量動因拓展為更龐大、復雜的動因體系，分配標準的多樣化將帶來成本分配的合理化、準確化，為管理當今的成本管理工作提供基礎。傳統(tǒng)的成本核算方法下揭示了企業(yè)80%的利潤來自于20%的產品的公理，在作業(yè)成本法多個動因分析的基礎上，發(fā)現了另一個法則，即20%的產品決定了企業(yè)225%的利潤。由此可見，很多產品并不產生利潤，反而虧損，通過成本動因分析，可以發(fā)現有利可圖的產品有哪些，侵蝕企業(yè)利潤的產品有哪些，從而多生產盈利能力強的產品，少生產甚至不生產盈利能力弱的產品。成本動因的分析方法如下圖所示。

(二)增值評估

增值評估在流程優(yōu)化過程中非常重要，主要包含如下兩個基本步驟：一是辨別羊毛衫生產流程上的增值作業(yè)與非增值作業(yè)；二是依據辨別結果，保留或促進增值作業(yè)，剔除非增值作業(yè)或者最小化非增值作業(yè)。這里的價值有三個方面的含義，即顧客價值，股東價值和業(yè)務價值。增值作業(yè)是能夠滿足顧客需要，具有股東價值，或者雖然沒有顧客價值和股東價值，但是是實現顧客價值和股東價值必不可少的作業(yè)。確認一項作業(yè)是否是增值作業(yè)的方法，如圖所示。

(三)縮減生產周期

羊毛衫生產周期是指從羊毛衫樣式設計到組織羊毛衫生產直至將羊毛衫交給顧客為止的整個過程，主要包括羊毛衫設計時間、準備生產時間、生產加工時間、檢驗時間、等候時間、運輸時間等。能夠增加羊毛衫價值的只有設計時間和加工時間，而檢驗、等候時間、運輸時間等并不增加羊毛衫的價值。增值作業(yè)與增加價值的時間相對應，不增值作業(yè)與不增加價值的時間相對應，企業(yè)要保留或者擴大增值作業(yè)，剔除或者最小化不增值作業(yè)的目標也就是要減少以至于消除不增加價值的時間，剔除增加價值時間里含有的沒有效用的時間。當生產周期時間被分隔，羊毛衫企業(yè)的生產管理過程便變得清晰明了。這些過程是由諸多耗用原材料、薪酬、折舊等資源的不同作業(yè)所構成的，于是，大多數情況下可以用時間來闡述所有作業(yè)消耗的資源。時間是一把衡量供應鏈或作業(yè)鏈的尺子，有利于企業(yè)理解生產周期內資源的耗費能否增加羊毛衫價值并且增加了多少價值。

三、羊毛衫企業(yè)有效實施作業(yè)成本法的建議

(一)建立與作業(yè)成本法相適應的企業(yè)內部管理制度

作業(yè)成本法能夠在提供更準確、詳細的會計信息基礎上，避免會計信息的失真而造成決策的失誤。但是，會計采用不恰當的核算方法只是導致會計信息失真的原因之一，主要是內部控制不規(guī)范、法律和相關規(guī)章制度不健全、相關人員素質低下、文化教育背景差異等多方面、多層次的原因。會計信息失真是企業(yè)迫切需要解決的一大問題，但是僅僅替換傳統(tǒng)核算方法，依靠先進的會計核算方法，作業(yè)成本法相適應的企業(yè)內部管理制度?？茖W、有效的生產組織系統(tǒng)以及管理信息系統(tǒng)是羊毛衫企業(yè)全方位采用作業(yè)成本法的基本保障。企業(yè)內部管理制度不可模仿、照搬照用，應根據各自生產經營特點以及組織管理要求，制定自己的管理制度，只有適合自己的管理制度才是最好的。如妥善設置企業(yè)內部會計部門、會計崗位并配有專業(yè)的會計人員；建立健全企業(yè)各部門之間的監(jiān)督稽查機制，并與企業(yè)內部審計制度規(guī)范相結合，層層把關；制定科學的財務成本管理方法，包含報銷范圍、費用定額、成本分配標準等。好的制度為有效實施作業(yè)成本法提供了一個良好平臺，提升企業(yè)效益。

(二)加強員工培訓，提升綜合素質

羊毛衫企業(yè)實施作業(yè)成本法可以說是一個非常大的系統(tǒng)工程，面臨著挑戰(zhàn)，不僅要將人力、財務重新配置，調整企業(yè)的組織結構，還要更新已有的會計系統(tǒng)，使作業(yè)成本法系統(tǒng)得以運用?，F有的會計人員對作業(yè)成本法的掌握以及運用不夠，未能高效的進行信息處理，及時準確地錄入原始數據，不能正規(guī)而嚴格的進行作業(yè)成本管理工作，因此企業(yè)需要素質強的會計人員和成本管理隊伍。企業(yè)應通過對成本管理、成本核算工作以及計算機等各個方面的培訓，逐步豐富會計人員和成本管理隊伍的理論知識，提高理論素質，并且不斷地了解、掌握國內外科學的、先進的成本管理、成本核算理論，讓他們成為高素質復合型人才。員工的素質在羊毛衫企業(yè)實現成本核算方法的變革與轉型的過程中發(fā)揮著不可估量的作用，企業(yè)只有重視員工培訓，才能順應時代發(fā)展的潮流，成為行業(yè)中的佼佼者。

(三)提升企業(yè)計算機水平

羊毛衫企業(yè)在生產過程中涉及等諸多作業(yè)，需要進行作業(yè)分析、作業(yè)鏈分析以及成本信息分析等，工作量巨大而繁雜，企業(yè)的計算機水平跟不上，勢必造成工作的低效率。計算機水平影響羊毛衫企業(yè)作業(yè)成本法的有效實施，也就影響其成本核算和管理水平，而成本核算和管理工作對羊毛衫企業(yè)的長遠發(fā)展和競爭發(fā)揮著巨大作用，因此羊毛衫企業(yè)必須提升計算機水平，采用先進、專業(yè)的管理信息系統(tǒng)，一方面可以提高員工工作效率，另一方面還可以降低成本。目前國內許多的羊毛衫企業(yè)還未實行電算化，仍處在手工記賬階段，計算機水平落后，所以整合和完善計算機信息系統(tǒng)是有效實施作業(yè)成本法的基礎。

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