（石河子大學(xué)計財處 新疆石河子832003）

高校企業(yè)主導(dǎo)型國家大學(xué)科技園管理模式具體形式是“公司制”管理，即大學(xué)成立國有獨資公司對大學(xué)科技園進行社會化管理并獲取相應(yīng)的收益。這也是國家大學(xué)科技園發(fā)展成熟階段采用的一種管理模式。與之相配套的財務(wù)管理制度適用企業(yè)財務(wù)管理制度，會計核算適用企業(yè)會計準(zhǔn)則。公司成立董事會負責(zé)國家大學(xué)科技園的發(fā)展、規(guī)劃、建設(shè)。國家大學(xué)科技園管理企業(yè)（以下簡稱載體企業(yè)）不單純是以追求企業(yè)利潤最大化為目標(biāo)，還具有部分社會公益性職能即對園區(qū)入園企業(yè)的公共管理職能，因此受中央部門、地方政府支持較多（包括資金支持、政策優(yōu)惠等），成為區(qū)別于一般企業(yè)一大特色。本文根據(jù)企業(yè)主導(dǎo)型國家大學(xué)科技園載體企業(yè)會計核算的具體實踐，提出應(yīng)注意的普遍存在、具有代表性的三個會計核算問題及解決的辦法。

一、存在的問題

問題一：政府補助資金既沒有按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》要求核算，也沒有按《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第六十九條——政府補助要求核算，不作收入，長期在“專項應(yīng)付款”科目掛賬

國家大學(xué)科技園是以具有較強科研實力的大學(xué)為依托，將大學(xué)的綜合智力資源優(yōu)勢與其他社會優(yōu)勢資源相結(jié)合，為高等學(xué)?？萍汲晒D(zhuǎn)化、高新技術(shù)企業(yè)孵化、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)人才培養(yǎng)、產(chǎn)學(xué)研結(jié)合提供支撐的平臺和服務(wù)機構(gòu)。其性質(zhì)和功能決定了國家大學(xué)科技園具有公共管理職能，國家有關(guān)部門、地方各級政府給予了不同規(guī)模的無償資金支持，而國家大學(xué)科技園載體企業(yè)和園內(nèi)受資助高科技企業(yè)財務(wù)把它作為“專項應(yīng)付款”核算，收到政府資助資金時，借記“銀行存款”科目，貸記“專項應(yīng)付款”科目，長期掛賬，不作收入；支出也不作費用，如支付交通費，借記 “專項應(yīng)付款——交通費”科目，貸記“銀行存款”科目，直到用完為止，這不符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》的核算要求，也不符合《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第六十九條政府補助核算要求。

問題二：政府補助資金支持的項目在項目申報企業(yè)即國家大學(xué)科技園載體企業(yè)（母公司）核算，還是在因項目而新設(shè)立的企業(yè)（子公司）核算，即項目在母、子公司核算選擇錯誤

國家大學(xué)科技園載體企業(yè)受大學(xué)委托管理國家大學(xué)科技園內(nèi)入園企業(yè)，對內(nèi)審核、幫助設(shè)立、孵化高科技企業(yè)，并且給予不同額度的資金支持，所以園區(qū)內(nèi)的企業(yè)多數(shù)是控股和參股企業(yè)；對外也自行申報項目，獲國家資金支持，直接投資設(shè)立子公司。如國家大學(xué)科技園載體企業(yè)石河子開發(fā)區(qū)石大科技投資有限公司申報新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心孵化器綜合樓項目，獲得國家資助500萬元，連同土地使用權(quán)混合出資，設(shè)立新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司，占51%股份，吸收社會資本1 500萬元，占49%的股份，形成母子公司。公司設(shè)立后，在籌建孵化樓基建施工前期工作時，因由母公司（石大科技投資有限公司）還是子公司（新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司）與建筑施工單位簽訂施工合同產(chǎn)生爭議，最終母公司（石大科技投資公司）與建筑施工單位簽訂施工合同。年底結(jié)算工程款時，施工單位開具付款單位為母公司（石大科技投資公司）的建筑業(yè)工程發(fā)票到母公司財務(wù)結(jié)算，母公司財務(wù)認(rèn)為“孵化器綜合樓工程”項目在母公司賬上核算不妥，會造成將來財產(chǎn)轉(zhuǎn)移的納稅風(fēng)險和各投資方財產(chǎn)糾紛的潛在風(fēng)險。管理層和母子公司財務(wù)管理人員在一起研討了兩次，決定還是先在母公司核算。具體的會計核算方法是子公司 （新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司）財務(wù)給母公司（石大科技投資公司）財務(wù)支付180萬元工程款，母公司財務(wù)作會計分錄，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款——新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司”科目；母公司支付首批工程款180萬元，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目。子公司把工程款付給母公司，母公司把相關(guān)款項付給施工單位，母子公司財務(wù)互相掛賬，財務(wù)核算混亂。

問題三：國家大學(xué)科技園載體企業(yè)“長期投資”科目賬面余額長期不變，或者是只核算投資收益不核算投資損失

國家大學(xué)科技園載體企業(yè)孵化器作用的表現(xiàn)形式之一就是對入園科技企業(yè)篩選、擇優(yōu)給予資金支持。對園內(nèi)企業(yè)的資金支持，國家大學(xué)科技園載體企業(yè)財務(wù)上在“長期股權(quán)投資”科目核算。獲批國家大學(xué)科技園條件之一就是入園企業(yè)50家以上，所以國家大學(xué)科技園載體企業(yè)“長期股權(quán)投資”科目明細賬較多，投資收益也就成了國家大學(xué)科技園載體企業(yè)主要收入來源之一。目前我國大學(xué)科技園內(nèi)企業(yè)多數(shù)仍是虧損或效益不高，載體企業(yè)只核算投資收益，不核算投資損失，財務(wù)報表上長期股權(quán)投資科目余額多年不變，看賬面年年盈利，實則不然，部分投資的企業(yè)或已注銷。

二、解決問題的辦法

方法一：取得的政府補助資金全部作收入或遞延收益處理

政府補助無論是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》還是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第六十九條政府補助定義都是一樣的，且會計處理方法也是相同的，結(jié)果都是要作收入或遞延收益。政府補助是企業(yè)從政府無償取得貨幣資產(chǎn)或非貨幣資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本，分與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配計入當(dāng)期損益；與收益相關(guān)的政府補助用以補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用和損失的，確定為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費用期間計入當(dāng)期損益。如果用以補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失，直接計入當(dāng)期損益。由此可以斷定不論是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助還是與收益相關(guān)的政府補助都要計入企業(yè)收益，只是計入的時間不同。企業(yè)在收到政府補助撥款通知時就已經(jīng)注明撥款用途，就可以判定是與資產(chǎn)相關(guān)的補助還是與收益相關(guān)的補助。如果難以區(qū)分，就全部記入“遞延收益”科目，年度內(nèi)全部使用完，全額轉(zhuǎn)當(dāng)年收益；年度內(nèi)未使用完，已使用部分轉(zhuǎn)當(dāng)年收益，余額遞延到下年。大學(xué)科技園企業(yè)獲得政府補助大多是收益性政府補助，補償高科技企業(yè)技術(shù)研發(fā)費用。如國家大學(xué)科技園載體企業(yè)收到兵團財務(wù)局中小企業(yè)貸款平臺建設(shè)專項資金80萬元，在不確定全部使用完所需時間的情況下，先借記“銀行存款”80萬元，貸記“遞延收益”80萬元；如果當(dāng)年使用完，借記“遞延收益”80萬元，貸記“營業(yè)外收入”80萬元；如果當(dāng)年未使用完，使用了60萬元，則借記“遞延收益”60萬元，貸記“營業(yè)外收入”60萬元。如果收到的政府補助200萬元全部用于購買研發(fā)設(shè)備或儀器，設(shè)備使用期10年，這就是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。收到政府補助資金時，借記“銀行存款”200萬元，貸記“遞延收益”200萬元；購買回設(shè)備或儀器，憑發(fā)票會計借記“固定資產(chǎn)”200萬元，貸記“銀行存款”200萬元，同時計算設(shè)備或儀器每年、每月折舊額=200÷10÷12=1.6667（萬元），也就是在相關(guān)資產(chǎn)壽命期內(nèi)平均分配計入當(dāng)期損益，借記 “管理費用”或 “研發(fā)費用”1.6667萬元，貸記“累計折舊”1.6667萬元，同時借記“遞延收益”1.6667萬元，貸記“營業(yè)外收入”1.6667萬元。遞延期要與折舊期相同，但遞延收益額不必等于折舊額，收到政府補助金和計入固定資產(chǎn)金額不一定相等，此例假設(shè)相等。

方法二：政府補助資金支持的項目在項目主體單位核算即在子公司核算

會計主體是狹義主體，也就是核算的單位，可以是法人單位，也可以是非法人單位。在項目主體單位核算就是在項目歸屬單位核算。這里要正確理解投資主體和核算主體的概念。投資主體主要是從投資關(guān)系的角度來看，它是相對的，是針對某個標(biāo)的物而言的，是兩者之間的關(guān)系即投資與被投資的關(guān)系。上述申報項目的石大科技投資公司母公司是法人單位，因申報項目而新設(shè)的子公司新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司也是法人單位，項目新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心孵化器綜合樓就是標(biāo)的物，這個標(biāo)的物直接投資主體是子公司新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司，它也就是孵化器綜合樓工程項目的核算主體，即孵化器綜合樓工程項目應(yīng)該在子公司核算。那么母公司石大科技投資公司的標(biāo)的物是子公司新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司，即相對于子公司這個標(biāo)的物，母公司是投資主體。本例石大科技投資公司是新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司的投資主體，新疆兵團特色果蔬加工工程研究中心有限公司是孵化器綜合樓項目的投資主體，是三者之間的關(guān)系。表面看孵化器綜合樓工程在母子公司核算都可以，實則錯誤。雖然投資企業(yè)母公司為被投資企業(yè)子公司項目的爭取、公司的設(shè)立做了很多工作，并且可以控制子公司，但在母公司核算混淆了會計核算的主體，可能造成將來孵化器綜合樓建成后資產(chǎn)轉(zhuǎn)移納稅的風(fēng)險和產(chǎn)權(quán)糾紛。畢竟不是全資子公司，如果資產(chǎn)不轉(zhuǎn)移就沒有必要再投資設(shè)立子公司。所以石大科技投資有限公司母公司只核算投資業(yè)務(wù)，其余孵化器綜合樓工程項目所有的支出都在新疆兵團特色果蔬加工工程中心有限公司子公司核算，工程完工決算后，在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)也就順理成章了，前期一定要籌劃好。

方法三：大學(xué)科技園載體企業(yè)對入園高科技企業(yè)的投資應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》或《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第二章資產(chǎn)的第二節(jié)“長期投資”的有關(guān)條款核算，投資收益和投資損失都要作相應(yīng)的賬務(wù)處理

首先，國家大學(xué)科技園載體企業(yè)要根據(jù)自身規(guī)模，參照國家有關(guān)部門制定的《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，確定本企業(yè)應(yīng)采用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》還是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，并向財稅部門備案。已選定使用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)不得轉(zhuǎn)回使用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》；已選擇使用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)，小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)條件發(fā)生變化而成為大中型企的，可以從次年1月1日起轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，不能同時選用兩個會計準(zhǔn)則或選取兩個準(zhǔn)則中的不同條款組合使用。

其次，對國家大學(xué)科技園載體企業(yè)已選定使用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》適用范圍確定長期股權(quán)投資使用成本法核算還是使用權(quán)益法核算，還是使用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》其他具體準(zhǔn)則核算?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》適用于投資方企業(yè)對被投資方企業(yè)能夠控制或有重大影響的權(quán)益性投資以及其他合營企業(yè)的權(quán)益性投資。能夠控制、有重大影響、合營企業(yè)的概念和判別標(biāo)準(zhǔn)，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》不同具體準(zhǔn)則中都有詳細的解釋，符合這三個標(biāo)準(zhǔn)之一的長期股權(quán)投資都適用于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》，不符合這三個標(biāo)準(zhǔn)的使用其他具體準(zhǔn)則，如《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具的確認(rèn)和計量》等具體準(zhǔn)則。

再次，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的成本法與《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第二章資產(chǎn)的第二節(jié)長期投資中的長期股權(quán)投資核算方法相同。長期股權(quán)投資的初始成本計量相同，都是投資額加稅費；后續(xù)計量相同，追加和收回投資都要調(diào)整長期股權(quán)投資成本，持有期間本投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利和利潤，都要確認(rèn)為當(dāng)期收益。

綜上分析，國家大學(xué)科技園載體企業(yè)無論采用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》還是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》核算，收到控股單位宣告分派的現(xiàn)金股利和利潤時，應(yīng)借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“投資收益”科目；如果控股單位發(fā)生長期股權(quán)投資損失，國家大學(xué)科技園載體企業(yè)都要調(diào)整長期股權(quán)投資賬面成本，借記“營業(yè)外支出”科目（小企業(yè)會計準(zhǔn)則）或“投資損益”科目（企業(yè)會計準(zhǔn)則），貸記“長期股權(quán)投資”科目。