□文/曹麗莎

（石家莊鐵道大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院河北·石家莊）

建筑業(yè)“營改增”應(yīng)厘清的幾個(gè)觀念

□文/曹麗莎

（石家莊鐵道大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院河北·石家莊）

［提要］隨著營業(yè)稅改征增值稅改革的不斷深入，建筑業(yè)“營改增”也勢在必行。由于建筑施工行業(yè)的特殊性，在進(jìn)行“營改增”時(shí)必然存在許多問題。本文就應(yīng)厘清的幾個(gè)觀念進(jìn)行介紹。

營業(yè)稅；增值稅；建筑業(yè)

收錄日期：2015年5月15日

一、營改增對不同企業(yè)稅負(fù)的影響

按照財(cái)稅［2011］110號《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》規(guī)定，建筑業(yè)將適用11%的增值稅稅率。營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是營業(yè)額，而增值稅是以增值額為計(jì)稅依據(jù)的。因此，由現(xiàn)行營業(yè)稅3%的稅率上升為11%的增值稅稅率，并不意味著建筑業(yè)企業(yè)稅負(fù)會(huì)大幅度上升。但是，“營改增”對不同建筑企業(yè)稅負(fù)的影響是不同的?！盃I改增”之后，即便是整個(gè)建筑業(yè)行業(yè)稅負(fù)與過去保持大體相當(dāng)，由于計(jì)稅方法的改變，不同的企業(yè)由于所從事工程類型不同，可能也會(huì)面臨不同的稅負(fù)水平。那些只提供簡單的建筑勞務(wù)，增值額較小的工程項(xiàng)目將會(huì)產(chǎn)生較小的增值稅負(fù)；而那些提供高附加值建筑勞務(wù)，增值額較大的工程項(xiàng)目將會(huì)產(chǎn)生較大的增值稅負(fù)。每個(gè)建筑企業(yè)所從事的工程項(xiàng)目類別不同，在工程結(jié)算收入相同的情況下，增值稅負(fù)也將會(huì)有差別。因此，實(shí)行增值稅后，有些企業(yè)稅負(fù)減輕，有些企業(yè)稅負(fù)增加是正常的。

二、納稅地點(diǎn)應(yīng)考慮生產(chǎn)經(jīng)營的流動(dòng)性

按照《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑勞務(wù)在勞務(wù)發(fā)生地申報(bào)納稅。這一規(guī)定使得建筑業(yè)企業(yè)的納稅地點(diǎn)與增值稅納稅人納稅地點(diǎn)的要求出現(xiàn)差異。那么，實(shí)行增值稅之后，建筑業(yè)勞務(wù)該如何納稅？以施工項(xiàng)目為單位在勞務(wù)發(fā)生地計(jì)算繳納增值稅，還是在機(jī)構(gòu)所在地繳納增值稅，成為建筑業(yè)“營改增”必然面臨的一個(gè)問題。

按照《增值稅暫行條例》規(guī)定，固定業(yè)戶到外縣（市）銷售貨物的，應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請開具外出經(jīng)營活動(dòng)稅收管理證明，向其機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；非固定業(yè)戶銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向銷售地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。建筑項(xiàng)目具有分布廣、工期長、投資金額大等特點(diǎn)。在征收營業(yè)稅的情況下，建筑勞務(wù)在勞務(wù)發(fā)生地申報(bào)納稅，使得相關(guān)建設(shè)項(xiàng)目的流轉(zhuǎn)稅留在了當(dāng)?shù)?，成為?dāng)?shù)卣匾囊豁?xiàng)稅源，而在征收增值稅情況下，如果建筑勞務(wù)全部集中到公司總部來納稅，必然會(huì)減少建筑勞務(wù)發(fā)生地的稅源，可能會(huì)出現(xiàn)個(gè)別地方政府抵制外來施工單位在本地區(qū)施工的現(xiàn)象。因此，建筑業(yè)企業(yè)納稅地點(diǎn)的選擇不僅要考慮稅收征管的需要，還要考慮地方政府間的稅收利益爭議等問題。

“在按照建造合同收入在勞務(wù)發(fā)生地預(yù)繳一定比例的增值稅，期末以法人為單位在機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行增值稅匯總清算”。這種方法，既考慮了建筑勞務(wù)發(fā)生地的稅收利益，也有利于稅收征管，較好地符合建筑施工生產(chǎn)經(jīng)營流動(dòng)性的特點(diǎn)。

三、人工費(fèi)是否形成進(jìn)項(xiàng)稅額內(nèi)外有別

有的人認(rèn)為，建筑項(xiàng)目中人工費(fèi)用占了很大的比重，而人工費(fèi)用因取得不了增值稅發(fā)票不能形成進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致了稅負(fù)增加。關(guān)于人工費(fèi)用是否能形成增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能一概而論。

增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。從計(jì)稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。馬克思的《資本論》中有一個(gè)著名的公式：W=C+V+M。W代表的商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）價(jià)值，C代表不變資本（物化勞動(dòng)），V代表可變資本（工資），M代表剩余價(jià)值。C只是價(jià)值的轉(zhuǎn)移，不產(chǎn)生新的價(jià)值，V+M都是工人創(chuàng)造的價(jià)值，就是增值額，是增值稅的計(jì)稅基礎(chǔ)。由此可見，企業(yè)所屬職工創(chuàng)造的價(jià)值（包括V+M）是計(jì)算繳納增值稅的基礎(chǔ)，而不應(yīng)該計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。事實(shí)上，現(xiàn)行體制下的增值稅一般納稅人，發(fā)放工資等行為也不會(huì)增加當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。值得注意的是，在施工生產(chǎn)中，建筑業(yè)企業(yè)使用的外部勞務(wù)，比如勞務(wù)分包、農(nóng)民工勞務(wù)等，屬于企業(yè)外購的“物化勞動(dòng)”，該部分人工費(fèi)用能夠產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額，在取得增值稅專用發(fā)票的情況下，這些進(jìn)項(xiàng)稅額都有可能在銷項(xiàng)稅額中抵扣。

建筑業(yè)實(shí)施“營改增”之后，企業(yè)將分項(xiàng)工程、建筑純勞務(wù)分包給其他建筑業(yè)企業(yè)，可以得到增值稅發(fā)票，進(jìn)而獲得進(jìn)項(xiàng)稅額；一般勞務(wù)實(shí)行“營改增”后，企業(yè)將勞務(wù)分包給一般的勞務(wù)公司甚至個(gè)人，也將可以獲得增值稅發(fā)票。

四、企業(yè)必須重視采購環(huán)節(jié)的納稅籌劃

材料費(fèi)用一般占到建筑工程成本的60%～70%左右。除了鋼材、水泥等部分材料外，工程施工使用的沙石料一般都是從一些小規(guī)模納稅人企業(yè)、甚至個(gè)人處購進(jìn)，大多數(shù)無法取得增值稅專用發(fā)票，使得建筑業(yè)企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額相對減少。那么，“營改增”之后，企業(yè)是否必須與具有增值稅一般納稅人的建材供應(yīng)商簽訂采購合同，從而取得增值稅專用發(fā)票，才能降低企業(yè)的增值稅負(fù)呢？

采購環(huán)節(jié)的稅收籌劃，不僅應(yīng)該考慮增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額和附加稅費(fèi)的影響，還要考慮到不同的采購價(jià)格對企業(yè)所得稅的影響，進(jìn)而對企業(yè)利潤的影響。因此，從小規(guī)模納稅人采購材料，如果采購價(jià)格能夠低于一般納稅人一定幅度，就可以維持企業(yè)利潤的不變。同時(shí)，按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)從小規(guī)模納稅人采購建筑材料，可以要求小規(guī)模納稅人企業(yè)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請代開稅率為3%的增值稅專用發(fā)票，以實(shí)現(xiàn)對進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。

“營改增”對于建筑業(yè)意義重大，只要相關(guān)制度完善，建筑業(yè)企業(yè)一定可以實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡。

主要參考文獻(xiàn)：

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