司長青

摘 要：本文從費(fèi)用扣除、利潤時(shí)間、銷售成本以及會計(jì)處理等方面對房地產(chǎn)在新會計(jì)制度與稅收的差異進(jìn)行主要分析，旨在為房地產(chǎn)行業(yè)盡快掌握兩種制度的思路。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；新會計(jì)制度；稅收差異

房地產(chǎn)行業(yè)與其它行業(yè)有著明顯的差異，這種差異具體體現(xiàn)在，項(xiàng)目的資金投入量大且建設(shè)周期長，建設(shè)過程受到諸多因素影響。除此之外，房地產(chǎn)行業(yè)會計(jì)制度和稅收政策存在較大的出入，對房地產(chǎn)行業(yè)的水費(fèi)征收是以《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006131號）為依據(jù)，對該文件進(jìn)行分析后，發(fā)現(xiàn)該文件與目前實(shí)行的《房地產(chǎn)企業(yè)會計(jì)制度》存在出入。本人結(jié)合自己的實(shí)際工作就兩者之間的差異進(jìn)行解析。

一、期間費(fèi)用扣除方法的差異

根據(jù)國家相關(guān)文件的規(guī)定，在期間費(fèi)用的扣除方面應(yīng)該遵循核算以及稅前扣除的基本原則，作為開發(fā)企業(yè)，在對各項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行核算和扣除時(shí)，必須按照上述規(guī)定進(jìn)行，將各項(xiàng)成本與期間費(fèi)用區(qū)分開來，進(jìn)行核算和扣除。如果某項(xiàng)成本是在該工程竣工之前發(fā)生的，那么可以將其直接計(jì)入到成本對象當(dāng)中，如果某項(xiàng)成本是在該工程竣工之后發(fā)生的，首先應(yīng)當(dāng)在有關(guān)規(guī)定的前提下，將未完成和已完成這兩部分進(jìn)行分?jǐn)偺幚?，然后，將已完工成本承?dān)的部分，在已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積之間進(jìn)行分?jǐn)?，值得注意的是，首先要在?dāng)期進(jìn)行扣除由已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積分?jǐn)偟牟糠帧?/p>

房地產(chǎn)行業(yè)會計(jì)制度中明確規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品成本項(xiàng)目中，只可以將處在項(xiàng)目開發(fā)階段時(shí)，發(fā)生的借入資金以及產(chǎn)生的利息計(jì)入其中，對于除此之外產(chǎn)生的全部費(fèi)用，不對其進(jìn)行細(xì)致劃，全部計(jì)入到當(dāng)期損益。

二、會計(jì)制度銷售時(shí)間確認(rèn)與稅法中發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)間的差異

1.收入確定原則。其一，對產(chǎn)品進(jìn)行銷售，收款方式選擇一次性全額收款的，收入的確定以實(shí)際收訖價(jià)款或取得索取價(jià)款憑據(jù)之日為準(zhǔn)。其二，對產(chǎn)品進(jìn)行銷售，收款方式選擇分期付款的，收入的確定以銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款和付款日為準(zhǔn)。如果付款方將全部款項(xiàng)在合同或約定規(guī)定期限前交付，收入的確定則以實(shí)際全部付款日為準(zhǔn)。其三，對產(chǎn)品進(jìn)行銷售，收款方式選擇銀行按揭的，收入額的確定以銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款為準(zhǔn)，首付款的確定以實(shí)際收到首付款日為準(zhǔn)，余款的確定以銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日為準(zhǔn)。其四，對產(chǎn)品進(jìn)行銷售，選擇委托方式的，對收入的確定應(yīng)當(dāng)按照下列原則：（一）委托方式選擇支付手續(xù)費(fèi)的，收入的確定以銷售合同或協(xié)議中約定的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日為準(zhǔn)。（二）委托方式選擇視同買斷的，合同或者協(xié)議的簽訂主要分為兩種，一種是開發(fā)商和購買方，另一種是開發(fā)商、委托方和購買方，假若合同或者協(xié)議中體現(xiàn)的價(jià)格要比買斷的價(jià)格高，那么收入的確定應(yīng)當(dāng)按照合同或者協(xié)議當(dāng)中體現(xiàn)的價(jià)款為準(zhǔn)，將收到委托方清單日作為收入確定日，反之，收入的確定按照買斷價(jià)格為準(zhǔn)，將收到委托方清單日作為收入確定日。（三）委托方式選擇基價(jià)，分成方式選擇超基價(jià)雙方分成的，合同或者協(xié)議的簽訂主要分為兩種，一種是開發(fā)商和購買方，另一種是開發(fā)商、受托方和購買方，假若合同或者協(xié)議中體現(xiàn)的價(jià)格要比基價(jià)高，那么收入的確定應(yīng)當(dāng)按照合同或者協(xié)議當(dāng)中體現(xiàn)的價(jià)款為準(zhǔn)，開發(fā)商將約定好的分成額支付給受托方。值得注意的是，這一部分的費(fèi)用不能從銷售收入中扣除；反之，收入的確定按照基價(jià)為準(zhǔn)，將收到委托方清單日作為收入確定日。如果購買方與受托方簽訂了合同，收入的確認(rèn)要在基價(jià)的基礎(chǔ)上加上分成額進(jìn)行計(jì)算，最終結(jié)果確認(rèn)為收入。（四）委托方式選擇包銷的，如果實(shí)在包銷期內(nèi)將產(chǎn)品銷售出去，收入的確認(rèn)可以按照委托方式中的第（一）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)，如果超過包銷期，還沒有將產(chǎn)品銷售出去，收入的確定以合同或者協(xié)議中的規(guī)定為準(zhǔn)。①銷售方式選擇預(yù)售和分期付款的，收入的確定以合同規(guī)定的付款時(shí)間為準(zhǔn)。②銷售方式選擇按揭的，收入的確定以銀行將按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日為準(zhǔn)。③采取以土地使用權(quán)或其他財(cái)產(chǎn)置換房屋的，收入的確定以房產(chǎn)使用權(quán)交付為準(zhǔn)。

2.收入確定條件。其一，轉(zhuǎn)讓、銷售土地和商品房，應(yīng)在土地和商品房已經(jīng)移交，并且購買方已經(jīng)收到發(fā)票以及結(jié)算賬單時(shí)，銷售實(shí)現(xiàn)。其二，對于代建項(xiàng)目，在竣工進(jìn)行驗(yàn)收的環(huán)節(jié)將交接手續(xù)辦妥，委托方收到開發(fā)商相關(guān)的價(jià)款結(jié)算賬單，銷售實(shí)現(xiàn)。其三，在對土地或者商品房選擇分期收款和銷售的，在合同規(guī)定的期限內(nèi)，將收入分次轉(zhuǎn)入。其四，將產(chǎn)品租出的，收入的確定在合同或協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)，收取租金，沒有按時(shí)上交租金的，也認(rèn)為收入實(shí)現(xiàn)。

三、產(chǎn)品銷售成本和計(jì)稅成本的差異

《房地產(chǎn)企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定：要將反映企業(yè)一些主營業(yè)務(wù)的實(shí)際成本納入到經(jīng)營成本項(xiàng)目中，在進(jìn)行填列時(shí)，要嚴(yán)格按照各個(gè)科目的實(shí)際發(fā)生額。

相關(guān)文件規(guī)定：在當(dāng)期準(zhǔn)許扣除的銷售成本指的是已經(jīng)銷售出去的產(chǎn)品，對單位工程成本的確認(rèn)按照當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積為準(zhǔn)。其計(jì)算公式為：可售面積單位工程成本=成本對象總成本÷總可售面積，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本=已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積x可售面積單位工程成本。

在開發(fā)上區(qū)內(nèi)開發(fā)商建設(shè)的配套措施，在會計(jì)上可以將其作為實(shí)際成本接轉(zhuǎn)成本，稅收按照配套措施是否盈利進(jìn)行了不同的規(guī)定：對非營利性，產(chǎn)權(quán)歸全體業(yè)主所有的，或者將其無償贈送給政府和相關(guān)部門的，作為公共配套設(shè)施，在費(fèi)用的處理方面嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定。對營利性或產(chǎn)權(quán)屬于開發(fā)商的，無償贈與包括盈利性企業(yè)的，對成本應(yīng)該進(jìn)行單獨(dú)核算，除設(shè)施為開發(fā)商自己使用按照固定資產(chǎn)處理之外，其它全部按照建造開發(fā)產(chǎn)品處理。

四、利潤時(shí)間確認(rèn)的差異

當(dāng)開發(fā)商在建設(shè)過程中，將未完成的產(chǎn)品做預(yù)售處理后，在會計(jì)上，是不允許對收入進(jìn)行確認(rèn)的。也就是說，項(xiàng)目在未完工的情況下，產(chǎn)生收入，在會計(jì)上是無法進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)的，即使采用配比原則也不能實(shí)現(xiàn)，利潤也就無法計(jì)算，國家相關(guān)文件對這種情況下的收入進(jìn)行了規(guī)定：首先按照預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出當(dāng)期毛利額。由此可見，會計(jì)制度和稅法上存在利潤確定的時(shí)間差異。

五、產(chǎn)品開發(fā)自用的會計(jì)處理與稅收規(guī)定的差異

開發(fā)商除了將產(chǎn)品進(jìn)行租出、售出等其它用途外，還涉及到自用，或者將其無償贈與政府或相關(guān)部門，以及其它企業(yè)，有時(shí)還將產(chǎn)品用來做贊助，作為優(yōu)秀員工獎(jiǎng)勵(lì)以及樣板房等，在會計(jì)上，將其看作為是企業(yè)內(nèi)部的結(jié)轉(zhuǎn)關(guān)系，不符合會計(jì)中的銷售收入確認(rèn)原則，因此，不能對其進(jìn)行銷售處理，在處理方式上，將其作為成本轉(zhuǎn)賬。

六、結(jié)語

綜上所述，本文對目前會計(jì)制度和稅收之間的差異進(jìn)行了全面分析，兩種制度之間的差異必然會給我們的正常工作帶來一定的影響，同時(shí)，也正是這些差異，讓我們在今后的工作中，能夠更加熟練把握兩種制度之間的思路，這種差異不會在短時(shí)間內(nèi)被打破，這對會計(jì)人員提出了要求，要求在保證會計(jì)工作質(zhì)量的同時(shí)，及時(shí)、準(zhǔn)確的繳納稅收，做到上述兩點(diǎn)，將會有利于今后的稅收籌劃。

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