張麗

謹慎性原則在會計實務中的應用，是適應了市場經(jīng)濟環(huán)境下不確定性經(jīng)濟業(yè)務所做出的謹慎反映，在一定程度上有效地遏制了利潤的虛假繁榮，保持了企業(yè)的經(jīng)濟實力，從財力上為可能發(fā)生的各種風險和不測事件做好充分的準備，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展打下良好的基礎。

一、謹慎性原則的基本要求

我國《企業(yè)會計準則》中規(guī)定：會計核算應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負債和費用，不得計提秘密準備。

我國會計規(guī)范中關(guān)于謹慎性原則有以下幾個要求：

1.謹慎性原則存在的基礎是不確定性。所處理的是“可能發(fā)生”的事項。

2.對各種可能發(fā)生的事項，特別是費用和損失，在會計上確認和計量標準是“合理核算”，對可能發(fā)生的費用，負債既不視而不見，又不計提秘密準備，而對“合理”的判斷則事實上取決于會計人員的職業(yè)判斷。

3.運用謹慎性原則的目的在會計核算中充分估計風險的損失，避免虛增利潤，虛計資產(chǎn)，保證會計信息的決策有用性。

二、謹慎性原則在企業(yè)運用中遇到的問題

1.有些會計處理過于謹慎。如，或有事項準則，由于或有事項的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性，在會計處理中，總是盡可能高估負債低估可能的資產(chǎn)或利潤。因此，對或有資產(chǎn)不予確認，一般也不披露，而對于或有負債雖不確認，但只要可能發(fā)生，均在附注中披露，這樣的規(guī)定顯得過于謹慎了，應該要保護適度穩(wěn)健，也不可過于偏激或過于保守，最好能將其標準化或規(guī)范化。

2.有些項目不需要體現(xiàn)謹慎性原則，如壞賬準備的計提范圍，筆者以為面太寬，不應包括應收票據(jù)，因為銀行承兌匯票，其發(fā)生壞賬的可能性為零，即使是商業(yè)匯票，其壞賬發(fā)生的可能性也比應收帳款小的多。

3.對企業(yè)的某些濫用會計估計以多提資產(chǎn)減值準備的行為難以規(guī)避。由于謹慎性原則本身具有較強的傾向性，本期利潤穩(wěn)健了，對后期并不一定穩(wěn)健。

4.會計人員自身素質(zhì)問題及主觀臆斷失誤。會計人員本身的素質(zhì)是影響謹慎性原則運用的內(nèi)在因素。由于謹慎性原則是對不確定性因素的審慎反應，在運用過程中，需要會計人員深入理解各種會計核算方法，同時要有較開闊的視野把握金融企業(yè)外部環(huán)境的變化。

5.與其他會計原則的沖突。謹慎性原則是會計信息質(zhì)量的基本要求之一，與其他會計原則之間有補充修正的關(guān)系，但由于本身所具有的特性及實務操作中存在的一些問題，使得謹慎性原則在金融企業(yè)會計核算中常會與其他會計原則發(fā)生沖突。

三、謹慎性原則運用中應注重的問題

1.提取壞賬準備方面。在市場經(jīng)濟條件下，賒銷行為是企業(yè)開展銷售業(yè)務的主要方式，由此引起的一部份應收賬款無法收回在所難免，客觀存在的，于是形成了壞賬。壞賬損失的會計處理方法：一種是直接轉(zhuǎn)銷法，另一種是備抵法。因此考慮應收賬款中可能的壞賬損失風險，通過計提壞賬準備，防止了利潤虛增，資產(chǎn)虛增，符合謹慎性原則。但根據(jù)近年的實際情況，企業(yè)按3‰～5‰的比率提取壞賬準備，由于準備額過低，壞賬準備金額明顯不足，未能達到謹慎核算的目的。因此，新制度規(guī)定應收賬款按備抵法取壞賬準備的提取比例，也可根據(jù)實際情況由公司自行確定。同時規(guī)定對期末應收票據(jù)、預收賬款、其他應收款等都應列入風險管理中，這樣使企業(yè)更加謹慎地反映其財務狀況，不限制估計壞賬損失的方法，讓其像成本核算那樣自行選擇適合的核算方法固定下來，按提取比例提取，超支者報批或督促企業(yè)加強管理，從根本上減少壞賬的發(fā)生。

2.加速折舊方面?？偟膩碚f，我國不少企業(yè)的折舊率水平還是比較低的，不能適應企業(yè)技術(shù)更新及發(fā)展生產(chǎn)的內(nèi)在要求，為此現(xiàn)行新會計制度在強調(diào)采用直線法計提固定資產(chǎn)折舊的同時，允許企業(yè)采用加速折舊法。其原因：一是許多固定資產(chǎn)在使用初期效率高，早期的營業(yè)收入大，為做到收入與成本恰當配比，就應讓這些資產(chǎn)具有最大經(jīng)濟效用的早期多計提折舊；二是因技術(shù)進步而產(chǎn)生的無形損耗，使得固定資產(chǎn)的大部分價值應在短期限內(nèi)收回等。因此，允許一些企業(yè)根據(jù)實際情況，可以在雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法中選定一種方法，是完全必要的。

3.低估存貨方面。由于受到市場價格因素的影響，企業(yè)以前購進的存貨的價值可能低于當前市價，造成企業(yè)面臨潛在的存貨損失。這時，可通過低估存貨損失，高計產(chǎn)品當期銷售成本，從而減少當期利潤的辦法來得到補償。其具體方法有：一是當企業(yè)的產(chǎn)品發(fā)生滯銷時，為了抵償存貨報廢發(fā)生損失對企業(yè)的消極影響，或者防止商品因大批削價而影響經(jīng)營利潤，企業(yè)可以提取削價準備；二是在市場物價持續(xù)上漲時，允許采用后進先出法對發(fā)出或領用的存貨進行計價，低估存貨成本。

4.收入確認與謹慎性原則。一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險的報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；三是與交易相關(guān)經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；四是相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。以上四條件必須同時滿足，才能確認收入，任何一條件沒有滿足，即使收到貸款也不確認收入。這充分體現(xiàn)了會計核算的謹慎性原則。

四、謹慎性原則運用中的措施分析

1.堅持定量描述。制定涉及到謹慎性原則的會計確認、會計計量和會計報告的規(guī)定時，盡可能采用一些定量描述，避免定性描述。定量描述清楚明了，沒有余地，而定性描述彈性較大，主觀操控的空間過大，為粉飾會計信息留下空子。

2.加強審計監(jiān)督。充分發(fā)揮獨立審計的外部監(jiān)督作用，為謹慎性原則的正確運用構(gòu)造“防御”體系。為防止企業(yè)基于自身利益的考慮不用或濫用謹慎性原則，應加強以獨立審計為核心的外部監(jiān)督體系，確保會計信息的公允性和謹慎性原則的合理運用。

3.實施會計信息充分披露原則。凡是與謹慎性原則運用有關(guān)的、會影響投資人和債權(quán)人等信息使用者對目前和未來理性判斷的信息都應在財務報告中做出全面陳述，包括體現(xiàn)謹慎性原則的若干具體會計處理方法應用的背景、產(chǎn)生的影響等。

4.體現(xiàn)謹慎性原則的會計準則和制度的相關(guān)條款應盡量具有可操作性。從中國現(xiàn)有會計規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹慎性原則的具體方法可操作性比較強，如存貨的先進先出法、加速折舊的方法等。但是對存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準備數(shù)額起決定作用的“可變現(xiàn)凈值”的確定較為困難，給會計人員實施謹慎性原則造成了一定的難度。因此，可就“可變現(xiàn)凈值”的確定問題制定出一些行業(yè)規(guī)范性具體標準，以指導企業(yè)會計人員的實踐行為。