王小藝　王大偉

摘要：我國的國有建筑施工企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中占據(jù)重要地位，隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的不斷發(fā)展、國際競爭的日益激烈，加之近年來，我國國有企業(yè)多種反腐案例的殺傷力觸目驚心，加強(qiáng)建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)成為提高企業(yè)管理水平，促進(jìn)健康發(fā)展的必經(jīng)之路。本文主要通過借鑒美國COSO（監(jiān)管執(zhí)行委員會和后援委員會）的基本理論，研究國有建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展現(xiàn)狀以及出現(xiàn)的問題，分析原因，從而提出了完善內(nèi)部控制的措施和建議，希望為我國國有建筑施工企業(yè)在內(nèi)部控制方面的后續(xù)發(fā)展提供借鑒經(jīng)驗。

關(guān)鍵詞：國有企業(yè)；建筑施工企業(yè)；內(nèi)部控制

一、引言

我國當(dāng)前正處于經(jīng)濟(jì)體制改革的潮流中，在經(jīng)濟(jì)激烈競爭的大背景下，國有建筑施工企業(yè)的發(fā)展趨勢也不斷增大。內(nèi)部控制作為一項現(xiàn)代化管理的政策和程序，能夠有效的保證內(nèi)部經(jīng)營決策、規(guī)章制度的全面落實，國家方針的貫徹執(zhí)行，各項財務(wù)工作的合法準(zhǔn)確性，同時提高經(jīng)營效率，維護(hù)財產(chǎn)安全與完整，增強(qiáng)企業(yè)抵御風(fēng)險的能力。企業(yè)若擁有完善的內(nèi)部控制體系，則會實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)系效益目標(biāo)順利完成，管理層有條不紊，企業(yè)競爭力增強(qiáng)；企業(yè)的內(nèi)部控制若未能得到有效運(yùn)行，則可能出現(xiàn)資本浪費(fèi)，管路混亂的局面。所以，國有建筑施工企業(yè)在國有企業(yè)中的基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)地位決定了加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，提高國有建筑施工企業(yè)的經(jīng)營管理水平，增強(qiáng)國有建筑施工的競爭力有著深遠(yuǎn)的意義。

國外對于內(nèi)部控制的研究早在20世紀(jì)40年代就有了較為系統(tǒng)的代表文獻(xiàn)，美國的COSO框架、加拿大的COSO框架以及英國的Turnbull指南，在國際上都有著舉足輕重的地位。其中，美國COSO為框架的基礎(chǔ)理論最具代表性，COSO認(rèn)為內(nèi)部控制的要素應(yīng)分為控制環(huán)境點(diǎn)評估過程、控制活動、信息系統(tǒng)與溝通和對控制的監(jiān)督。內(nèi)部控制在國際上的發(fā)展受到相關(guān)學(xué)者的重視，在研究過程中，多數(shù)學(xué)者從風(fēng)險管理和內(nèi)部審計的目標(biāo)等多方面綜合提出了內(nèi)部控制對于企業(yè)管理層的重要性[1]。而國內(nèi)發(fā)展起步較晚，因為與國外經(jīng)濟(jì)體制的不同，不能完全按照國際內(nèi)部控制發(fā)展模式，需要找尋自己的研究方法，才能更好的適應(yīng)國有企業(yè)在經(jīng)濟(jì)潮流中的發(fā)展。為提高國有企業(yè)的競爭力，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)實力，必須加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)[2]。同時，在國有建筑施工企業(yè)中，內(nèi)部控制是完善整體施工的基礎(chǔ)，是建筑施工中最最要的一部分[3]。綜合來說，國內(nèi)外對于內(nèi)部控制的研究大多都是通過分析內(nèi)部控制的內(nèi)容，要素進(jìn)行探究，少有具體行業(yè)的分析，提出的建設(shè)性意見沒有強(qiáng)烈的針對性。但理論依據(jù)充分，為本文研究國有建筑施工企業(yè)的內(nèi)部控制問題提供了借鑒。

基于以上分析，本文重點(diǎn)探究國有建筑施工行業(yè)，總結(jié)出對于國有建筑施工企業(yè)具體的內(nèi)部控制的基本內(nèi)涵，發(fā)現(xiàn)在發(fā)展過程中可能出現(xiàn)的問題，找出內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，探究其發(fā)展過程中的內(nèi)部審計失誤，分析問題出現(xiàn)的原因并提出建設(shè)性意見并得出啟示，為我國國有建筑施工企業(yè)在今后的發(fā)展中有更全面的借鑒經(jīng)驗。

二、我國內(nèi)部控制的發(fā)展

（一）內(nèi)部控制的基本內(nèi)涵

內(nèi)部控制是企業(yè)董事會、管理層等相關(guān)人員通過發(fā)揮相互牽制監(jiān)督等職能從而達(dá)到內(nèi)部控制目標(biāo)的一項管理活動[4]。發(fā)展的最初形式是為了相互制衡和防止合伙舞弊，在長期的經(jīng)營實踐中從對內(nèi)加強(qiáng)管理，對外滿足需求發(fā)展到自我檢查、調(diào)整及制約系統(tǒng)。內(nèi)部控制作為企業(yè)現(xiàn)代化管理的科學(xué)方法對我國企業(yè)管理松弛、風(fēng)險頻發(fā)、資產(chǎn)流失等狀況有著良好的監(jiān)控作用。內(nèi)部控制也有其自身局限性，增強(qiáng)控制環(huán)節(jié)和控制措施的緊密型，就會加大經(jīng)濟(jì)支出，而少量的控制投資達(dá)不到控制的目標(biāo)，需要成本效益的權(quán)衡；其次，內(nèi)部控制較容易受內(nèi)外環(huán)境的影響，企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變、經(jīng)營環(huán)境的改變都導(dǎo)致其效力削弱。充分了解內(nèi)部控制的基本內(nèi)涵，才能使其在企業(yè)中有的放矢。

國有建筑施工企業(yè)，是通過承包建筑項目進(jìn)行新建改建等項目作業(yè)來實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的，其內(nèi)部控制是指相關(guān)人員對項目的組織規(guī)劃，建筑過程中的實時監(jiān)督控制等一系列管理政策和程序。企業(yè)的特殊性決定內(nèi)部控制的實施是分項目進(jìn)行，各個獨(dú)立項目的內(nèi)部控制是構(gòu)成整體內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。

（二）內(nèi)部控制在我國的發(fā)展現(xiàn)狀

在國際上，內(nèi)部控制的發(fā)展從內(nèi)部牽制到內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制階段，再到對內(nèi)部控制進(jìn)行科學(xué)劃分最終發(fā)展到內(nèi)部控制的自我評估階段；在我國，內(nèi)部控制引入較晚，起初的發(fā)展重點(diǎn)在于內(nèi)部牽制和會計控制方面，未將有效的會計和審計結(jié)合起來，在財政部正式提出內(nèi)部控制的概念時，各企業(yè)也未能充分重視，在企業(yè)中的發(fā)展緩慢且不完善；發(fā)展的第二階段，風(fēng)險管理正式登上歷史的中心舞臺，控制體系的建設(shè)逐步完善；現(xiàn)階段，為了保證財產(chǎn)的安全完整、財務(wù)報告的真實合法、經(jīng)營活動的有效進(jìn)行，內(nèi)部控制已在我國各大企業(yè)得到了有效運(yùn)用，介于國有企業(yè)的特殊性想要充分體現(xiàn)內(nèi)部控制的績效，就更應(yīng)該順應(yīng)國情，將內(nèi)部控制的會計和管理方面有效結(jié)合起來，根據(jù)自身情況量身定制內(nèi)部控制管理系統(tǒng)，促進(jìn)會計信息披露的完整性，防止貪污腐敗，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展。

三、國有建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)存問題

在經(jīng)濟(jì)全球一體化的進(jìn)程中，國有建筑施工企業(yè)面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，對其發(fā)展規(guī)模、管理方式、經(jīng)濟(jì)效益等方面都提出了新的要求，國有建筑施工企業(yè)與其他企業(yè)有著明顯的區(qū)別，其經(jīng)濟(jì)效益通常是通過承包項目的大小、數(shù)量的多少來權(quán)衡的；其二，施工行業(yè)本身就有特殊性，建筑行業(yè)易受建筑項目計劃進(jìn)度的不同、市場價格的浮動、天氣原因的變化等影響，建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制就顯得更為重要和復(fù)雜。[5]我國引入內(nèi)部控制機(jī)制較晚，我國各大行業(yè)企業(yè)并沒有淋漓盡致的發(fā)揮其作用，國有建筑施工企業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)中的重要組成部分，因內(nèi)部控制不善而導(dǎo)致的一系列問題更是加大了破壞性，表現(xiàn)在對內(nèi)部控制的不重視、風(fēng)險評估不準(zhǔn)確、管理局面混亂、信息交流不暢和內(nèi)部監(jiān)督審核不嚴(yán)謹(jǐn)五個方面。

（一）領(lǐng)導(dǎo)層對內(nèi)部控制的不重視，沒有營造良好的控制環(huán)境

起初引入內(nèi)部控制后，并沒有得到企業(yè)的重視，人們目前為止對于內(nèi)部控制的認(rèn)知僅限于管理和內(nèi)部簡單的相互牽制，這也就直接導(dǎo)致了各部門控制權(quán)責(zé)不分明。國有建筑施工企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)部門在承接建筑施工項目開始時，沒有高度重視內(nèi)部控制這一環(huán)節(jié)，內(nèi)部控制的認(rèn)識基礎(chǔ)薄弱。同時企業(yè)內(nèi)部缺少文化的氛圍，在大多數(shù)項目工程的施工人員，文化水平一般偏低，沒有較強(qiáng)的團(tuán)隊協(xié)作概念，部門間不能有效協(xié)調(diào)完成企業(yè)內(nèi)部控制。在施工過程中，財務(wù)部門的監(jiān)管只是例行公事，內(nèi)部控制制度也是過于精簡，只需要簽署文件給上層查閱，重要性的認(rèn)識不足，監(jiān)控形同虛設(shè)。例如，現(xiàn)階段我國最具實力和規(guī)模的大型綜合建筑集團(tuán)——中國鐵道建筑總公司，最初的發(fā)展并沒有充分重視內(nèi)部控制這一重要環(huán)節(jié)，在重大項目的完成過程中，曾屢次出現(xiàn)控制方面的細(xì)小問題，發(fā)展緩慢，近幾年，管理層高度重視控制管理，施工人員嚴(yán)格遵循集團(tuán)內(nèi)部控制制度，為內(nèi)部控制的有效運(yùn)行創(chuàng)造了良好的控制環(huán)境，綜合實力不斷增強(qiáng)。

（二）風(fēng)險評估不準(zhǔn)確，沒有形成降低風(fēng)險的有效體系

在建筑施工企業(yè)承包項目的過程中，明確分工各司其職是最基本的治理結(jié)構(gòu)，要更有效的實施內(nèi)部控制就應(yīng)該嚴(yán)格遵守規(guī)章制度，按部就班，認(rèn)真貫徹風(fēng)險評估過程。在風(fēng)險評估系統(tǒng)方面，對于部分國有建筑企業(yè)來說，不重視內(nèi)部控制可能直接導(dǎo)致整體風(fēng)險識別能力下降，風(fēng)險本身的突發(fā)性、復(fù)雜性，評估人員的觀點(diǎn)不同和計量方法的缺陷都加大了評估的難度，另一方面，風(fēng)險分析是在精準(zhǔn)的風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上作出的分析，合理的風(fēng)險分析才能策劃出相應(yīng)的降低風(fēng)險的對策。而在國有建筑施工企業(yè)中，過分重視項目的承包問題，沒有全力進(jìn)行風(fēng)險評估與對策探討是極其危險的。例如，中建總公司對于海外工程項目的風(fēng)險管理是非常矚目的，國際競爭激烈，自身融資能力、經(jīng)營結(jié)構(gòu)、歷史負(fù)擔(dān)等問題都加大了風(fēng)險管理的難度，總公司及時的意識到風(fēng)險管理的重要性，進(jìn)行了技術(shù)創(chuàng)新改革、吸引人才、變更經(jīng)營方式等措施不斷降低風(fēng)險，使得公司順應(yīng)潮流健康發(fā)展。

（三）管理混亂，有章不循

在建筑施工企業(yè)中的控制，最易忽視事前事中控制，加劇了周圍環(huán)境的變化對項目施工的影響。各部門認(rèn)為控制只是財務(wù)部門的工作，未能將自我控制強(qiáng)加到個人身上，激化部門矛盾，降低辦事效率，同時也不利于會計信息的傳遞。對于建筑施工中的各種規(guī)章制度不健全的問題，造成了嚴(yán)重的有章不循甚至無章可循，內(nèi)部控制完全不起作用，就會導(dǎo)致嚴(yán)重失控，從而造成大量的財務(wù)流失，管理局面混沌不堪。例如，曾被譽(yù)為：“溫州建筑航母”的溫州中城建設(shè)集團(tuán)有限公司，因其墊資承包施工，企業(yè)互保風(fēng)險危機(jī)等多方面管理失效導(dǎo)致資不抵債宣告破產(chǎn)。由此可見，強(qiáng)大的管理模式，控制活動是企業(yè)有序運(yùn)行的保障。

（四）信息交流不暢，溝通滯后

企業(yè)在經(jīng)營中都需要各部門各階層溝通和交流以此掌握和傳播信息、交流思想，互相聯(lián)系才能更好的促進(jìn)組織發(fā)展。國有建筑施工企業(yè)在信息溝通方面因其特殊性相對閉塞，管理信息化的觀念落后，缺乏高度有效的信息化系統(tǒng)，溝通的渠道狹窄不便，使其相對落伍。在項目承包施工的過程中，相關(guān)人員進(jìn)行實時監(jiān)控，同時要充分了解并記錄報告，這就需要各部門之間準(zhǔn)確的交易事項和確認(rèn)記錄等，最常見的問題就是為了規(guī)避不必要的麻煩，只提供了合理簡便的記錄報告給上層，層層傳遞，重大錯報的風(fēng)險也就逐步加大了。

（五）內(nèi)部監(jiān)督審核不嚴(yán)謹(jǐn)

監(jiān)督有內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督兩方面，對內(nèi)而言，只應(yīng)付檢查，沒有具體落實到位，從簡單的文件上來表達(dá)這一項工作的完成早已屢見不鮮，對外監(jiān)督失效更容易導(dǎo)致官官相護(hù)、包庇縱容，貪污腐敗等現(xiàn)象。例如，新疆第三建筑工程公司的總經(jīng)理在公司，人事任命、策劃安排都是一人說了算，其副總經(jīng)理黨委書記官官相護(hù)，貪污受賄，最終落馬入獄，就是監(jiān)督嚴(yán)重失效的表現(xiàn)。

四、國有建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制問題出現(xiàn)的原因

內(nèi)部控制在國有建筑施工企業(yè)容易出現(xiàn)的問題在上述中一一列舉了，我們也應(yīng)進(jìn)一步分析問題出現(xiàn)的原因，才能更好的抓住根源解決，問題出現(xiàn)的原因從對內(nèi)部控制認(rèn)識不全面、財務(wù)人員素質(zhì)不高、控制活動不全面和監(jiān)督體制的弱化四個方面具體分析。

（一）對內(nèi)部控制認(rèn)識不全面，沒有提供良好的運(yùn)用平臺

我國在引入內(nèi)部控制時，過分強(qiáng)調(diào)相互牽制，管理的理念并沒有隨國際上的進(jìn)步而發(fā)展，只是一味的傳承制約的觀念。因其行業(yè)的特殊性，施工時間長、操作復(fù)雜、項目繁多、容易受外界的影響、不確定的風(fēng)險因素多、對員工的自身素質(zhì)要求高，沒有營造出良好的內(nèi)部控制環(huán)境，也就意味著內(nèi)部控制的失效。

（二）財務(wù)人員素質(zhì)不高，風(fēng)險評估不準(zhǔn)確

會計和審計的更新?lián)Q代，建筑行業(yè)更容易落伍。對于國有施工建筑企業(yè)的施工人員來說，因其本身素質(zhì)偏低，員工教育培訓(xùn)更是流于形式，新舊觀念的影響，法制意識的淡薄，自我管理和監(jiān)督意識的缺乏，都加大了風(fēng)險管理的難度。財務(wù)分析不到位，突發(fā)性的財務(wù)風(fēng)險更讓財務(wù)人員措手不及，在沒有準(zhǔn)確進(jìn)行財務(wù)風(fēng)險分析的情況下，財務(wù)風(fēng)險報告就逐漸失真，控制活動也毫無用處。例如，施工人員按照項目規(guī)劃嚴(yán)格執(zhí)行，所有開支都在預(yù)算內(nèi)，但隱藏的重大錯報風(fēng)險不易被管理層識別，這就意味著在審計評估過程中，對財務(wù)人員的風(fēng)險意識要求很高，財務(wù)人員的素質(zhì)不高，對風(fēng)險評估的準(zhǔn)確性就會降低。

（三）控制活動不全面，沒有完善的治理結(jié)構(gòu)

控制活動只有在與風(fēng)險評估的有效結(jié)合下才能發(fā)揮其最大的效用。對于控制活動從橫向和縱向進(jìn)行分析，在橫向方面，即決策層、管理層、操作層和執(zhí)行層上，層次分明但要求協(xié)作能力強(qiáng)，在風(fēng)險評估完成后需要作出相應(yīng)的控制活動來降低風(fēng)險，各層次抓住重點(diǎn)完成關(guān)鍵指標(biāo)這對于治理結(jié)構(gòu)的合理性要求非常高；在縱向方面，即各部門人、財、物部門的銜接，國有建筑施工企業(yè)運(yùn)行的要求不只是財務(wù)效益的最大化，需要整個資產(chǎn)的運(yùn)營和科學(xué)有效的管理模式，控制活動才能順利的開展，轉(zhuǎn)危為安。

（四）監(jiān)督體制的弱化，不能對內(nèi)部控制的實施提供強(qiáng)有力的保障

近幾年，我國反腐工程浩大，貪官污吏紛紛落馬，對各行各業(yè)的監(jiān)督體制要求也更為嚴(yán)格。在國有建筑施工企業(yè)中，對控制的監(jiān)督，就是一種對內(nèi)部控制質(zhì)量進(jìn)行評價的過程，內(nèi)部控制有其自身的局限性，就更要求在監(jiān)督的過程中注重查找缺陷，采取措施，為了保障內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，監(jiān)督環(huán)節(jié)必不可少。監(jiān)督體制的疏漏，才會導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部相互串通勾結(jié)、貪污腐敗的現(xiàn)象層出不窮，造成惡劣的社會影響。例如，成都建工集團(tuán)，因其監(jiān)督體制的不完善，董事長等高官濫用職權(quán)，為謀取高額賄金，為他人提供利被指控落馬。內(nèi)部控制失去監(jiān)督體制的屏障，就意味著企業(yè)要承擔(dān)控制失效的后果。

五、加強(qiáng)國有建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制的建議

國有企業(yè)掌握著國民經(jīng)濟(jì)的命脈，內(nèi)部控制又是國有企業(yè)發(fā)展中的薄弱環(huán)節(jié)，上述中探討了問題的出現(xiàn)并分析了原因，針對上述問題，應(yīng)從以下幾個方面進(jìn)行改進(jìn)，以此促進(jìn)國有企業(yè)更好的發(fā)展。

（一）全面認(rèn)識內(nèi)部控制，營造良好的控制環(huán)境

目前我國國有建筑施工企業(yè)對內(nèi)部控制的認(rèn)識并不全面，對內(nèi)部控制的運(yùn)用基本集中在內(nèi)部牽制方面，沒有很好的把會計控制和管理控制相結(jié)合，全面認(rèn)識內(nèi)部控制，從多方面入手，內(nèi)外控制相結(jié)合，進(jìn)行事前事中事后的全程控制認(rèn)真學(xué)習(xí)內(nèi)部控制的方法策略，充分重視內(nèi)部控制的作用，從經(jīng)營者、管理者等多角度完善內(nèi)部控制環(huán)境，在企業(yè)內(nèi)部營造一個良好的控制氛圍。

（二）提高風(fēng)險分析能力，強(qiáng)化風(fēng)險意識

聘請專業(yè)的風(fēng)險評估人員，建立有效的管理系統(tǒng)，提高風(fēng)險的識別、評估、應(yīng)對能力，為突發(fā)性的風(fēng)險做好充足的準(zhǔn)備。國有建筑施工企業(yè)在財務(wù)人員方面，應(yīng)彌補(bǔ)風(fēng)險計量方法的缺陷，加強(qiáng)對風(fēng)險評估人員的培訓(xùn)，并考核落實，建立高度集成的風(fēng)險評估體系。提高各部門的風(fēng)險意識和自我控制能力，重視重大風(fēng)險預(yù)警的研究，作出合理的風(fēng)險評估報告，并積極應(yīng)對危機(jī)事件，采取正當(dāng)措施進(jìn)行防御。

（三）建立良好的控制活動

在準(zhǔn)確掌握財務(wù)分析的基礎(chǔ)上作出合理的舉措，各部門加強(qiáng)協(xié)作，建立良好的管理體系，為控制活動的開展提供優(yōu)越的平臺，同時，施工人員的素質(zhì)提高問題應(yīng)盡快提上日程，注重企業(yè)內(nèi)部控制文化培養(yǎng)，共同促進(jìn)控制活動的開展來降低企業(yè)的風(fēng)險，營造企業(yè)獨(dú)特的經(jīng)營管理風(fēng)格也可以更好地促進(jìn)內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。

（四）加強(qiáng)信息溝通與交流

充分運(yùn)用電子信息技術(shù)，建立信息收集、傳遞、加工機(jī)制，同時加強(qiáng)信息溝通與交流在內(nèi)部控制中的地位，為內(nèi)部控制的進(jìn)行提供優(yōu)越的載體。即使是國有建筑施工企業(yè)，也要不斷向外界學(xué)習(xí)經(jīng)驗教訓(xùn)，提高信息傳達(dá)處理能力，加強(qiáng)內(nèi)部控制與各項業(yè)務(wù)活動、各部門之間的溝通與交流，相關(guān)部門也要注重信息披露的完整性和真實性。

（五）加大內(nèi)部控制的監(jiān)督力度

強(qiáng)有力的監(jiān)督體制才能更好的促進(jìn)內(nèi)部控制的進(jìn)行。首先應(yīng)進(jìn)行自我評估自我監(jiān)督，各部門之間的監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合，建立健全監(jiān)督體制。其次，弘揚(yáng)監(jiān)督文化，建立問責(zé)制度，營造良好的監(jiān)督氛圍，反對舞弊與勾結(jié)。對于投訴人和舉報人實施獎勵與保護(hù)政策，加大處理腐敗問題的力度。

六、總結(jié)

國有建筑施工企業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)中的地位是舉足輕重的，加強(qiáng)國有建筑施工企業(yè)的內(nèi)部控制是促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的必經(jīng)之路。本文的研究是基于美國COSO框架的基礎(chǔ)論，對我國國有建筑施工企業(yè)內(nèi)部控制方面展開的探討，分析研究缺乏一定的數(shù)據(jù)支撐，提出的對策措施可以借鑒也并非完全奏效，希望能在一定程度上喚醒決策管理層等人員對內(nèi)部控制的重視，完善內(nèi)部控制制度，保障國有經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。（作者單位：大連交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

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