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        股票期權(quán)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題研究

        2015-05-18 01:03:17孟祥革孟祥霞蘆麗麗
        商業(yè)經(jīng)濟(jì) 2015年3期
        關(guān)鍵詞:問(wèn)題研究

        孟祥革+孟祥霞+蘆麗麗

        [摘 要] 股票期權(quán)是應(yīng)用最為廣泛的激勵(lì)機(jī)制,它是公司效益與員工的利益相掛鉤。但我國(guó)的股票期權(quán)制度發(fā)展并不健全,在會(huì)計(jì)處理方面存在股票期權(quán)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、會(huì)計(jì)報(bào)告及信息披露等問(wèn)題。我國(guó)應(yīng)從股票期權(quán)的確認(rèn)、計(jì)量以及完善宏觀制度等方面加以解決,更好地促進(jìn)公司的發(fā)展。

        [關(guān)鍵詞] 股票期權(quán);會(huì)計(jì)處理;問(wèn)題研究

        [中圖分類(lèi)號(hào)] F830.91 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

        股票期權(quán)是企業(yè)和經(jīng)營(yíng)者簽訂合同并按照約定給予其經(jīng)營(yíng)者在一定期限內(nèi)以事先約定的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)公司普通股的權(quán)利。它是一種特殊的激勵(lì)制度,它能有效地把企業(yè)高級(jí)人才與其自身利益很好地結(jié)合起來(lái)。當(dāng)公司的股價(jià)上漲時(shí),經(jīng)營(yíng)者行使這些期權(quán)的獲利就越多,進(jìn)而達(dá)到所有者期望的狀況,成為激勵(lì)員工的一種行之有效的辦法,讓他們更加努力致力于如何讓公司效益增加和公司更好發(fā)展。股票期權(quán)是應(yīng)用最為廣泛的激勵(lì)機(jī)制,它是公司效益與員工的利益相掛鉤。這是一種風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)會(huì)并存的激勵(lì)機(jī)制,股票期權(quán)的運(yùn)用極大地調(diào)動(dòng)了員工的積極性,更好的促進(jìn)了公司的發(fā)展。

        股票期權(quán)制度是企業(yè)所有者向經(jīng)營(yíng)者提供的一種激勵(lì)報(bào)酬制度,起源美國(guó),在美國(guó)得到普遍運(yùn)用并逐漸走向成熟,被很多國(guó)家企業(yè)所運(yùn)用。在20世紀(jì)90年代被引入我國(guó),隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,逐漸被大多數(shù)企業(yè)所運(yùn)用,我國(guó)在2006年施行了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)-股份支付》來(lái)規(guī)范股票期權(quán)的會(huì)計(jì)處理,但我國(guó)的股票期權(quán)制度發(fā)展并不健全,會(huì)計(jì)處理也相對(duì)混亂,而股票期權(quán)應(yīng)用至今,越來(lái)越多的問(wèn)題被顯現(xiàn)出來(lái)。

        一、股票期權(quán)會(huì)計(jì)處理面臨的問(wèn)題

        (一)股票期權(quán)會(huì)計(jì)的確認(rèn)問(wèn)題

        對(duì)股票期權(quán)應(yīng)確認(rèn)為何種會(huì)計(jì)要素,目前主要存在以下幾種觀點(diǎn):

        第一種觀點(diǎn)是“利潤(rùn)分配觀”。該觀點(diǎn)認(rèn)為股票期權(quán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是經(jīng)理人參與剩余索取權(quán)的分享。因此,只有將股票期權(quán)作為利潤(rùn)分配,才能在會(huì)計(jì)上真正反映股票期權(quán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。同時(shí),提出設(shè)置“經(jīng)理人權(quán)益”這一會(huì)計(jì)要素,單列在資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債之后。

        第二種觀點(diǎn)是“特殊權(quán)益觀”。該觀點(diǎn)認(rèn)為經(jīng)理人股票期權(quán)既不是權(quán)益也不是負(fù)債,而是兼有權(quán)益和負(fù)債的性質(zhì),應(yīng)確認(rèn)股票期權(quán)的相關(guān)報(bào)酬成本。

        第三種觀點(diǎn)是“非會(huì)計(jì)對(duì)象觀”。該觀點(diǎn)認(rèn)為股票期權(quán)不符合現(xiàn)有會(huì)計(jì)觀念與模式關(guān)于費(fèi)用這一會(huì)計(jì)要素的定義,不應(yīng)將其確認(rèn)為費(fèi)用,而且經(jīng)理人股票期權(quán)己經(jīng)超越了會(huì)計(jì)系統(tǒng)處理對(duì)象的范圍,因此不將其在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中進(jìn)行反映,但應(yīng)對(duì)其進(jìn)行詳細(xì)的披露。

        以上幾種觀點(diǎn)在國(guó)內(nèi)很具有代表性,但存在不足之處。利潤(rùn)分配觀中將股票期權(quán)確認(rèn)為利潤(rùn)分配的說(shuō)法欠妥當(dāng),因?yàn)樘岢鲈O(shè)置“經(jīng)理人權(quán)益”這一會(huì)計(jì)要素,單列在資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債之后。如果要改變會(huì)計(jì)要素的定義、分類(lèi)勢(shì)必影響所有的財(cái)務(wù)指標(biāo),因此這一做法在目前是不現(xiàn)實(shí)的;特殊權(quán)益觀認(rèn)為,經(jīng)理人股票期權(quán)既不是權(quán)益也不是負(fù)債,而是兼有權(quán)益和負(fù)債的性質(zhì),這實(shí)際上并沒(méi)有把問(wèn)題說(shuō)清楚,而且再加上要確認(rèn)相關(guān)的報(bào)酬成本,有些自相矛盾;股票期權(quán)的相關(guān)信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者來(lái)說(shuō)是相當(dāng)重要的,不將其在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行反映,顯然不能滿足會(huì)計(jì)信息需求者的需要,這是“非會(huì)計(jì)對(duì)象觀”的不足之處。

        (二)股票期權(quán)會(huì)計(jì)的計(jì)量問(wèn)題

        因?yàn)楣善逼跈?quán)既含有報(bào)酬的性質(zhì),又具有衍生金融工具的性質(zhì),所以,它的計(jì)量就顯得極其復(fù)雜而且頗有爭(zhēng)議,主要的爭(zhēng)議在于內(nèi)在價(jià)值法和公允價(jià)值法之間。在我國(guó)一般采用公允價(jià)值法。在公允價(jià)值法中,股票期權(quán)具有價(jià)值但其價(jià)值的確定是困難,因?yàn)楣善逼跈?quán)是價(jià)值在公司凈收益中提取,因此股票期權(quán)應(yīng)記為費(fèi)用,使用公允價(jià)值法進(jìn)行計(jì)量在國(guó)際上是十分通用的,其內(nèi)在一致性可以避免各種類(lèi)型的股票期權(quán)因處理方式的不同出現(xiàn)混亂的情況,但其因?yàn)闀?huì)產(chǎn)生高額費(fèi)用,企業(yè)利潤(rùn)減少,是一些未上市的小企業(yè)難以承受的。

        內(nèi)在價(jià)值法在我國(guó)被很多小企業(yè)所運(yùn)用,使用內(nèi)在價(jià)值法進(jìn)行計(jì)量,可以減少企業(yè)成本,不會(huì)致使企業(yè)利潤(rùn)減少,有利于企業(yè)的發(fā)展,但是其處理程序復(fù)雜易出現(xiàn)錯(cuò)誤,給財(cái)務(wù)人員工作造成負(fù)擔(dān)。

        (三)股票期權(quán)會(huì)計(jì)報(bào)告及信息披露問(wèn)題

        1.會(huì)計(jì)報(bào)告信息不夠完善。上市公司為了獲取利潤(rùn),使利益最大化,鉆法律上允許會(huì)計(jì)信政策、估計(jì)的空子,將此作為獲取利益的手段,造成會(huì)計(jì)信息的失真,信息披露的不準(zhǔn)確,給國(guó)家經(jīng)濟(jì)造成不可估量的損失。

        2.相關(guān)部門(mén)的監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督?jīng)]有充分發(fā)揮作用。各個(gè)監(jiān)督部門(mén)之間協(xié)調(diào)不利,職能重疊,使監(jiān)督不能充分發(fā)揮其作用,給予企業(yè)可乘之機(jī)。

        3.財(cái)會(huì)工作人員法制觀念淡薄,造成信息披露的不充分,對(duì)信息披露不夠了解,甚至對(duì)于信息披露存在偏見(jiàn),認(rèn)為其不必要披露詳細(xì),會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)造成負(fù)擔(dān)以及公司會(huì)計(jì)信息的泄露,影響公司發(fā)展等觀念,影響會(huì)計(jì)信息的完整和報(bào)告的真實(shí)。

        二、解決股票期權(quán)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的方法

        (一)股票期權(quán)的確認(rèn)

        股票期權(quán)本質(zhì)上是在“兩權(quán)分離”情況下為激勵(lì)人力資本為企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展努力工作而給予的一項(xiàng)報(bào)酬,因此可以將股票期權(quán)的授予看作企業(yè)與人力資本之間發(fā)生了一種特殊的交易,交易雙方買(mǎi)賣(mài)的對(duì)象是人力資本的服務(wù)。具體來(lái)說(shuō),人力資本所有者因現(xiàn)在或?qū)?lái)為企業(yè)提供服務(wù)而獲得股票期權(quán);企業(yè)則因獲得服務(wù)而支付給人力資本所有者報(bào)酬,這種報(bào)酬是以股票期權(quán)的形式支付。

        在此需注意的是,授予人力資本所有者股票期權(quán)和人力資本所有者行使股票期權(quán)之后成擁有企業(yè)所有權(quán)(由股票體現(xiàn))這是兩項(xiàng)交易,不能混為一談。企業(yè)授予人力資本所有者股票期權(quán),這是企業(yè)與人力資本所有者之間的交易,此項(xiàng)交易的一方是人力資本所有者為企業(yè)付出了勞動(dòng),而另一方企業(yè)給予人力資本所有者股票期權(quán)作為報(bào)酬。股票期權(quán)是人力資本所有者報(bào)酬的一部分。針對(duì)此項(xiàng)交易,給予人力資本的報(bào)酬應(yīng)該是企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本、費(fèi)用,而不是分配利潤(rùn)。而人力資本所有者行使股票期權(quán)之后,便擁有了企業(yè)的股票,作為企業(yè)的股東可以分享企業(yè)的利潤(rùn)。這是企業(yè)授予人力資本所有者股票期權(quán)的后果,不能與授予股票期權(quán)的交易混為一談。endprint

        (二)股票期權(quán)的計(jì)量

        筆者認(rèn)為股票期權(quán)的計(jì)量應(yīng)選擇公允價(jià)值法。并且根據(jù)我國(guó)財(cái)政部頒布的股份支付會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定明確規(guī)定以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。權(quán)益工具的公允價(jià)值,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確定。并且《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》的應(yīng)用指南中指出以權(quán)益結(jié)算的股份支付報(bào)酬中權(quán)益工具的計(jì)量屬性和方法:對(duì)于授予的存在活躍市場(chǎng)的期權(quán)等權(quán)益工具,應(yīng)當(dāng)按照活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)確定其公允價(jià)值。對(duì)于授予的不存在活躍市場(chǎng)的期權(quán)等權(quán)益工具,應(yīng)當(dāng)采用期權(quán)定價(jià)模型等確定其公允價(jià)值,選用的期權(quán)定價(jià)模型至少應(yīng)當(dāng)考慮以下因素:期權(quán)的行權(quán)價(jià)格;期權(quán)的有效期;標(biāo)的股份的現(xiàn)行價(jià)格;股價(jià)預(yù)計(jì)波動(dòng)率;股份的預(yù)計(jì)股利;期權(quán)有效期內(nèi)的無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率。

        (三)完善股票期權(quán)制度

        1.完善會(huì)計(jì)法律?!稌?huì)計(jì)法》是會(huì)計(jì)行業(yè)當(dāng)中最主要的法律,在會(huì)計(jì)監(jiān)督當(dāng)中發(fā)揮著重要作用,會(huì)計(jì)法律可以規(guī)范會(huì)計(jì)人員行為,以確保會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和完整性,并對(duì)違反會(huì)計(jì)法律的會(huì)計(jì)人員給予行政處罰以及刑事處罰,規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序,保障社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展,然而我國(guó)的會(huì)計(jì)法律還有很多不足之處,會(huì)計(jì)人員違反會(huì)計(jì)法律,進(jìn)行經(jīng)濟(jì)犯罪的人員屢見(jiàn)不鮮,這就要求會(huì)計(jì)法律要不斷的完善,對(duì)于會(huì)計(jì)法律當(dāng)中的空隙,予以調(diào)整、改革、增加使其更加適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì),《公司法》、《稅法》、《證券法》等相關(guān)法律與《會(huì)計(jì)法》相互配合,共同維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展。

        2.對(duì)經(jīng)理人的行為進(jìn)行規(guī)范。股票期權(quán)制度在我國(guó)起步較晚,但其發(fā)展迅速,而我國(guó)對(duì)于股票期權(quán)的相關(guān)法律規(guī)定并不完善,比如我國(guó)法律規(guī)定:“經(jīng)理人持有的股票期權(quán)在任職期間不得轉(zhuǎn)讓?zhuān)柘蚬旧陥?bào)其所持有股份,在以后出臺(tái)的《股份有限公司規(guī)范意見(jiàn)》中規(guī)定;經(jīng)理人如需轉(zhuǎn)讓股票不得超過(guò)其持有的百分之五十,還需經(jīng)董事會(huì)同意,對(duì)股票期權(quán)持有人的權(quán)利給予了法律規(guī)范,防止經(jīng)理人任意而為,破壞經(jīng)濟(jì)秩序。

        3.對(duì)股票期權(quán)制定統(tǒng)一的法律規(guī)范。我國(guó)對(duì)于規(guī)范股票期權(quán)法律不完善,缺乏統(tǒng)一管理和法律意識(shí),經(jīng)理人雖合法持有公司股票,但公司股票的出讓會(huì)造成公司股權(quán)的稀釋?zhuān)焕诠竟芾?,?jīng)理人可以通過(guò)出讓股權(quán)以獲取利益,容易使股票期權(quán)持有人非法操控股價(jià)以獲取利益。所以為了公司的合法權(quán)益,需要出臺(tái)統(tǒng)一的法律規(guī)范,以規(guī)范股票期權(quán)的交易。

        [參 考 文 獻(xiàn)]

        [1]韓東,孟祥革.人力資本交易及會(huì)計(jì)確認(rèn)研究[J].會(huì)計(jì)之友,2013(18):113-115

        [2]榮艷麗.論新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的股票期權(quán)會(huì)計(jì)處理存在的問(wèn)題[J].統(tǒng)計(jì)與管理,2014(9):72-73

        [3]王巧霞,李勝鵬,熊英.上市公司股權(quán)激勵(lì)效果實(shí)證研究[J].會(huì)計(jì)之友,2014(36):62-65

        [責(zé)任編輯:王鳳娟]endprint

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