張玉輝

[摘 要] 我國增值稅制度改革經(jīng)歷了一個(gè)不斷完善和發(fā)展的過程。自1984年開始，歷經(jīng)20世紀(jì)80年代點(diǎn)增值稅試點(diǎn)，90年代全面推行產(chǎn)品增值稅，21世初增值稅轉(zhuǎn)型及正在進(jìn)行的“營(yíng)改增”?；仡櫾鲋刀惛母锏陌l(fā)展過程，總結(jié)改革經(jīng)驗(yàn)，探討今后稅制改革的發(fā)展趨勢(shì)，對(duì)于深化增值稅改革具有重要的意義。新一輪稅制改革大幕已經(jīng)開啟，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅牽一發(fā)而動(dòng)全身。進(jìn)一步深化增值稅稅制改革已進(jìn)入“深水區(qū)”。由于現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅還具有過渡期特點(diǎn)，在征稅范圍、稅率設(shè)計(jì)、減免優(yōu)惠方面存在制度性缺陷，需要在以后的改革推進(jìn)中逐步完善。

[關(guān)鍵詞] 增值稅;制度改革;回顧與展望

[中圖分類號(hào)] F270 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

增值稅是我國現(xiàn)行稅收制度中極其重要的一個(gè)稅種，征稅范圍涉及各類商品和勞務(wù)，覆蓋各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。增值稅采取多環(huán)節(jié)征稅、環(huán)環(huán)抵扣的征收方式，稅收征管上形成互相制約，避免發(fā)生稅收舞弊，在消除重復(fù)征稅的同時(shí)，提高征管效率。從收入規(guī)模來看，在實(shí)施增值稅的國家里，增值稅幾乎都成為主要的收入來源。①2014年，稅務(wù)部門組織稅收收入103768億元（已扣減出口退稅），比上年同期增長(zhǎng)8.8%。②國內(nèi)增值稅30850億元，營(yíng)業(yè)稅17782億元，進(jìn)口貨物增值稅、消費(fèi)稅14424億元。③國內(nèi)增值稅占稅務(wù)部門稅收收入的30%，考慮到“營(yíng)改增”后增值稅全覆蓋，增值稅的比重預(yù)計(jì)會(huì)進(jìn)一步提高。2014年是全面深化財(cái)稅體制改革的元年，增值稅“擴(kuò)圍”也進(jìn)入“深水區(qū)”?！盃I(yíng)改增”不僅僅是消除貨物和勞務(wù)分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅所產(chǎn)生的重復(fù)征稅，稅制的完善事關(guān)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展以及政府間財(cái)政關(guān)系的協(xié)調(diào)。對(duì)我國增值稅制度改革歷程進(jìn)行回顧和總結(jié)，理清其脈絡(luò)和下一步要完成的道路，無疑對(duì)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下財(cái)稅改革的繼續(xù)深化具有重要意義。

一、我國增值稅制度改革歷程

20世紀(jì)中期法國率先試行增值稅制度，目前已經(jīng)風(fēng)靡170多個(gè)國家和地區(qū)。我國20世紀(jì)70年代末期開始研究增值稅制度，80年代前期選擇部分地區(qū)、行業(yè)和產(chǎn)品試點(diǎn)，1994年推廣到全國工業(yè)和商業(yè)領(lǐng)域，2009年增值稅由生產(chǎn)型成功轉(zhuǎn)向消費(fèi)型，基本實(shí)現(xiàn)了以消除重復(fù)征稅為主要內(nèi)容的工商業(yè)增值稅改。2011年11月，為促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變和結(jié)構(gòu)調(diào)整優(yōu)化，財(cái)政部國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒發(fā)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》。④2012年1月1日，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅在上海地區(qū)對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)率先試點(diǎn)，目前已擴(kuò)大到全國，試點(diǎn)行業(yè)擴(kuò)大到全部交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通信業(yè)。十二五期間我國將完成“營(yíng)改增”改革任務(wù)，可以肯定的是在不就的將來營(yíng)業(yè)稅會(huì)被增值稅全面替代，并實(shí)現(xiàn)增值稅立法?；仡櫸覈鲋刀惛母餁v程，大致可將其分為1984年改革試點(diǎn)，1994年全面推廣產(chǎn)品增值稅，2004年以來增值稅轉(zhuǎn)型改革，2012年分地區(qū)分行業(yè)試點(diǎn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。

（一）1984年增值稅改革試點(diǎn)

1978年12月召開的中共十一屆三中全會(huì)，作出了全黨工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)的重大決策，提出“對(duì)內(nèi)改革、對(duì)外開放”的戰(zhàn)略決策。在實(shí)行改革開放政策的初期，我國仍然實(shí)行傳統(tǒng)的貨物和勞務(wù)稅制度，對(duì)內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)分別按照其銷售（營(yíng)業(yè)）收入征收工商稅和工商統(tǒng)一稅。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和對(duì)外改革開放的擴(kuò)大，這種稅制重復(fù)征稅、不利于發(fā)展專業(yè)協(xié)作化生產(chǎn)的弊端越來越明顯，不能適應(yīng)發(fā)展經(jīng)濟(jì)和改革開放的需要，必須徹底改革。⑤為此需要找到能夠解決商品銷售環(huán)節(jié)重復(fù)征稅問題的新型稅制，在此背景下增值稅制度被引入我國。增值稅制度是西方發(fā)達(dá)國家普遍實(shí)行的一種稅制，改革開放式初期受“姓資姓社”思想的影響，在1979年5月全國稅務(wù)工作會(huì)議中沒有提及增值稅問題，只是提出要盡快完善工商稅。此后財(cái)政部稅務(wù)總局在實(shí)地調(diào)研的基礎(chǔ)上，我國1979下年引入增值稅制度，征稅范圍僅選擇機(jī)器機(jī)械和農(nóng)業(yè)機(jī)具兩個(gè)行業(yè)以及自行車、縫細(xì)機(jī)、電風(fēng)扇三個(gè)產(chǎn)品，在襄樊、上海、柳州展開試點(diǎn)。1982年財(cái)政部制定《增值稅暫行辦法》，1983年1月1日增值稅開始在全國試行。1984年10月結(jié)合全國實(shí)施國營(yíng)企業(yè)“利改稅”的第二步改革和稅收制度的全面改革，我國將原工商稅劃分為產(chǎn)品稅、增值稅和營(yíng)業(yè)稅。同年國務(wù)院頒發(fā)《中華人民共和國增值稅條例（草案）》，財(cái)政部頒發(fā)《中華人民共和國增值稅條例（草案）實(shí)施細(xì)則》，標(biāo)志著增值稅制度在我國正式建立。但受當(dāng)時(shí)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況的影響增值稅征收領(lǐng)域是全國各地機(jī)器機(jī)械、汽車、鋼材等12類貨物，征稅范圍相對(duì)狹窄，計(jì)算也較復(fù)雜。對(duì)其他商品則征收產(chǎn)品稅，對(duì)服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，而不是國際上大部分實(shí)行增值稅國家實(shí)施的真正意義上的增值稅。以后1986年、1987年、1988年三次擴(kuò)大征稅范圍，同時(shí)逐步完善增值稅計(jì)稅方法，1986年財(cái)政部由頒發(fā)《關(guān)于完善增值稅征稅辦法的若干規(guī)定》。經(jīng)過調(diào)整和改革，使增值稅制度逐步向著統(tǒng)一和簡(jiǎn)化的方向邁進(jìn)。1988年以后由于經(jīng)濟(jì)體制改革的原因，我國增值稅制度征稅范圍并未有更大的突破。到1993年煙類、酒類、石油化工類和電力產(chǎn)品等相當(dāng)數(shù)量的產(chǎn)品仍未納稅征稅范圍，抵扣鏈條中斷使得增值稅制度優(yōu)越性并未得到充分的顯現(xiàn)出來。

（二）1994年全面推行產(chǎn)品增值稅

1993年中共十四屆三中全會(huì)通過《中共中央關(guān)于建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》，決定中提出建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的目標(biāo)，健全的宏觀調(diào)控體系。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的核心是通過競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制發(fā)揮市場(chǎng)對(duì)資源優(yōu)化配置的基礎(chǔ)性作用，此外，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的開放性還要求稅收制度以至整個(gè)稅制結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)具有規(guī)范性，并與國際慣例銜接。加快財(cái)稅體制改革，發(fā)揮稅收職能，逐步提高財(cái)政收入占GDP的比重，合理確定中央財(cái)政收入和地方財(cái)政收入比重，增強(qiáng)中央政府的宏觀調(diào)控能力。在此背景下我國開始新一輪的財(cái)稅改革，建立以增值稅為主體的流轉(zhuǎn)稅制度，少數(shù)商品征收消費(fèi)稅，對(duì)大部分非商品經(jīng)營(yíng)繼續(xù)征收營(yíng)業(yè)稅。1993年12月13日，國務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國增值稅暫行條例》，自1994年1月1日起施行，同時(shí)廢止《中華人民共和國增值稅條例（草案）》。⑥改革后的增值稅制度將征收范圍擴(kuò)大到貨物及加工、修理修配勞務(wù)領(lǐng)域;簡(jiǎn)化稅率檔次，保留17%的基本稅率和13%的優(yōu)惠稅率兩檔;實(shí)行價(jià)外計(jì)辦法，憑增值稅專用發(fā)票注明的稅款進(jìn)行抵扣的制度，允許將購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的已納稅款予以扣除，較好地解決了重復(fù)征稅的矛盾。endprint

1994年財(cái)稅體制改革后，增值稅由此成為第一大稅種。由于當(dāng)時(shí)治理通貨膨脹、控制投資規(guī)模的宏觀政策要求，加上為了保證財(cái)政收入，采取了對(duì)企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)所納稅款不予抵扣的生產(chǎn)型增值稅辦法。1994年建立的中國增值稅制度呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：第一，固定資產(chǎn)不得抵扣，對(duì)投資仍然重復(fù)征稅;第二;僅將貨物和加工、修理修配勞務(wù)納入增值稅征稅范圍，其他勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)仍屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍。這種增值稅與營(yíng)業(yè)稅并存的稅制格局，對(duì)服務(wù)業(yè)內(nèi)部的專業(yè)化分工造成了重復(fù)征稅，也導(dǎo)致增值稅納稅人外購勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅和服務(wù)業(yè)納稅人外購貨物所負(fù)擔(dān)的增值稅，均得不到抵扣。

（三）2004年以來增值稅轉(zhuǎn)型改革

2003年中共十六屆三中全會(huì)通過《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》，提出“要加強(qiáng)對(duì)區(qū)域發(fā)展的協(xié)調(diào)和指導(dǎo)，積極推進(jìn)西部大開發(fā)，有效發(fā)揮中部地區(qū)綜合優(yōu)勢(shì)，支持中西部地區(qū)加快改革發(fā)展，振興東北地區(qū)等老工業(yè)基地，鼓勵(lì)東部有條件地區(qū)率先基本實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化。要深化投資體制改革，分步實(shí)施稅收制度改革，推進(jìn)財(cái)政管理體制改革，深化金融企業(yè)改革，健全金融調(diào)控機(jī)制，完善金融監(jiān)管體制?！雹唠S著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展和外部環(huán)境改變，生產(chǎn)型增值稅加重投資稅負(fù)，抑制了企業(yè)投資積極性，同積極擴(kuò)大內(nèi)需、加快設(shè)備更新、技術(shù)改革和科技進(jìn)步的政策有所沖突。從擴(kuò)大消費(fèi)、鼓勵(lì)投資考慮，客觀上要求將固定資產(chǎn)不允許抵扣的生產(chǎn)型增值稅改為允許抵扣的消費(fèi)型增值稅。2004年7月1日起，東北三省實(shí)行了增值稅轉(zhuǎn)型試點(diǎn)。在保持稅率不變情況下，對(duì)裝備制造業(yè)、石油化工業(yè)、冶金工業(yè)、船舶制造業(yè)、汽車制造業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)一般納稅人購入固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅，允許在當(dāng)年新增增值稅抵扣，不足抵扣的可在以后年度內(nèi)繼續(xù)抵扣。2007年7月1日起，增值稅轉(zhuǎn)型改革由東北三省八大行業(yè)擴(kuò)大到中部地區(qū)26個(gè)老工業(yè)基地城市的八大行業(yè)。⑧2009年，以應(yīng)付國際金融危機(jī)為契機(jī)，我國實(shí)施了增值稅轉(zhuǎn)型改革，將設(shè)備類固定資產(chǎn)納稅可抵扣范圍，在增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型方面邁出了重要的一步。

（四）2012年以“營(yíng)改增”試點(diǎn)。

我國增值稅分別于1984年、1994年、2004年進(jìn)行試點(diǎn)、營(yíng)改增、轉(zhuǎn)型三次重大改革，從整體上來看，只是產(chǎn)品領(lǐng)域進(jìn)行，而服務(wù)領(lǐng)域基本排除在外。排除服務(wù)領(lǐng)域的增值稅改革是不完整的，因?yàn)榉?wù)領(lǐng)域的重復(fù)問題還沒有解決，產(chǎn)品和服務(wù)之間重征稅問題也沒有解決。

當(dāng)前我國正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，將增值稅制度引入服務(wù)領(lǐng)域，消除營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅弊端，不僅是完善稅收制度的必然選擇，也是促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展，推動(dòng)第二和第三產(chǎn)業(yè)融合、培育經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)新動(dòng)力的迫切需要。因此營(yíng)業(yè)稅改征增值稅勢(shì)在必行。

2010年1月，增值稅立法被列入《國務(wù)院2010年立法工作計(jì)劃》的重點(diǎn)立法項(xiàng)目⑨。同年3月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局法制辦成立了增值稅立法工作組，與此同時(shí)，第十一屆人大第四次會(huì)議通過的《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十二個(gè)五年計(jì)劃綱要》明確提出：“擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收?！雹?/p>

2011年11月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財(cái)稅[2011]110號(hào)），同時(shí)印發(fā)了一個(gè)辦法和兩個(gè)規(guī)定。2012年1月1日，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅在上海地區(qū)對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)率先試點(diǎn)。同年8月至12月，試點(diǎn)地區(qū)的范圍先后擴(kuò)大至北京、天津、安徽、浙江、江蘇等10省市。

2013年5月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合印布《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]37號(hào)），通知明確，自2013年8月1日起，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)在全國范圍內(nèi)展開“營(yíng)改增”試點(diǎn)，這標(biāo)志著“營(yíng)改增”由地區(qū)試點(diǎn)階段正式邁入了全國試點(diǎn)階段。2013年12月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合印布《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸業(yè)和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)通知》（財(cái)稅[2013]106號(hào)），通知明確，自2014年1月1日起，在全國范圍內(nèi)展開鐵路運(yùn)輸業(yè)和郵政業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)。2014年4月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合印布《關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)通知》（財(cái)稅[2014]43號(hào)），通知明確，自2014年6月1日起電信業(yè)納人“營(yíng)改增”試點(diǎn)，并實(shí)行差異化稅率。？輥？輯？訛

我國自2012年起開始推進(jìn)營(yíng)改增改革試點(diǎn)，截至2014年底，全國營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人共計(jì)410萬戶，其中一般納稅人76萬戶，小規(guī)模納稅人334萬戶。全年有超過95%的試點(diǎn)納稅人因稅制轉(zhuǎn)換帶來稅負(fù)不同程度下降，減稅898億元;原增值稅納稅人因進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣增加，減稅1020億元。稅務(wù)總局表示，下一步，稅務(wù)部門將繼續(xù)推進(jìn)營(yíng)改增擴(kuò)圍，2015年力爭(zhēng)將營(yíng)改增范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)和不動(dòng)產(chǎn)、金融保險(xiǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，這些行業(yè)將增加800萬戶試點(diǎn)納稅人，戶數(shù)是目前的兩倍。？輥？輰？訛實(shí)行營(yíng)改增從制度上解決重復(fù)征稅，優(yōu)化稅制環(huán)境，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

二、我國增值稅制度改革總結(jié)與展望

增值稅能夠解決重復(fù)征稅問題，促進(jìn)專業(yè)化分工，在理論上被視為一種良稅，但這并不意味著它會(huì)在全球得到一致的推行。美國是迄今為止都沒有實(shí)施一個(gè)全國性的增值稅的國家，盡管增值稅理論最早是由美國學(xué)者亞當(dāng)斯在1817年提出的。一個(gè)國家是否引進(jìn)增值稅要受到政治、經(jīng)濟(jì)、文化等多方面因素的影響，中央與地方的關(guān)系在這一決策中是一個(gè)非常重要的決定因素。美國是聯(lián)邦制的政治體制，地方政府與聯(lián)邦政府之際協(xié)調(diào)難度大，地方政府具有獨(dú)立的稅收立法權(quán)。稅收作為政府取得財(cái)政收入的主要來源，財(cái)政一方面“財(cái)”，另一方是“政”，如何處理增值稅在中央政府和地方政府之間的分成至關(guān)重要的，我國自1994年實(shí)行分稅制，增值稅按75%：25%在中央和地方分成，很好解決了中央政府和地方政府財(cái)政收入分成問題，這與我國的政治體制有及其重要的關(guān)系。

我國增值稅制度的每次改革都有其經(jīng)濟(jì)背景和政治因素。從我國稅制改革歷程來我，呈現(xiàn)每10年發(fā)生一次重大變革的周期特征。1978年12月召開的中共十一屆三中全會(huì)，作出了全黨工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)的重大決策，提出“對(duì)內(nèi)改革、對(duì)外開放”的戰(zhàn)略決策。在此背景下，1984年通過“利改稅”理順國家與企業(yè)關(guān)系，增值稅制度試點(diǎn)改革，開始解決企業(yè)重復(fù)征稅問題。1993年中共十四屆三中全會(huì)，提出建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，進(jìn)行分稅制改革，在產(chǎn)品領(lǐng)域全面推行增值稅制度，實(shí)行統(tǒng)一、規(guī)范稅制，理順中央政府和地方政府的關(guān)系。2003年中共十六屆三中全會(huì)提出了完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的新思路和新舉措，按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”原則，優(yōu)化稅制環(huán)境，公平企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，進(jìn)一步理順政府和市場(chǎng)關(guān)系。黨的十八屆三中全會(huì)審議通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》指出，“經(jīng)濟(jì)體制改革是全面深化改革的重點(diǎn)，核心問題是處理好政府和市場(chǎng)的關(guān)系，使市場(chǎng)在資源配置中起決定性作用和更好發(fā)揮政府作用”?！柏?cái)政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，科學(xué)的財(cái)稅體制是優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場(chǎng)統(tǒng)一、促進(jìn)社會(huì)公平、實(shí)現(xiàn)國家長(zhǎng)治久安的制度保障?！?？輥？輱？訛。稅制改革作為經(jīng)濟(jì)體制改革的一個(gè)重要組織部分，但往往是經(jīng)濟(jì)體制改革的突破后，以稅制改革引領(lǐng)制度的全面改革。endprint

新一輪稅制改革大幕已經(jīng)開啟，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅牽一發(fā)而動(dòng)全身。進(jìn)一步深化增值稅稅制改革已進(jìn)入“深水區(qū)”。由于現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅還具有過渡期特點(diǎn)，在征稅范圍、稅率設(shè)計(jì)、減免優(yōu)惠方面存在制度性缺陷，需要在以后的改革推進(jìn)中逐步完善。

（一）適時(shí)擴(kuò)大“營(yíng)改增”范圍，建立適應(yīng)現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的增值稅制度

國務(wù)院明確提出，力爭(zhēng)“十二五”期間全面完成“營(yíng)改增”改革，2015年被外界看作營(yíng)改增的收官之年。？輥？輲？訛屆時(shí)將所有商品和勞務(wù)納稅增值稅的征收體系，包括金融業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)。將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)納入營(yíng)改增范圍將對(duì)財(cái)政收入、企業(yè)負(fù)擔(dān)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。建筑行業(yè)由于增值稅抵扣鏈條不完整，營(yíng)改增后建筑業(yè)企業(yè)稅負(fù)短期內(nèi)可能有所增加。金融業(yè)實(shí)行營(yíng)改增的難點(diǎn)，則在于它的業(yè)務(wù)構(gòu)成過于復(fù)雜，從而導(dǎo)致增值稅政策制定困難。幾乎所有企業(yè)和個(gè)人都是金融服務(wù)的最終消費(fèi)者，金融業(yè)營(yíng)改增將對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生廣泛影響。如果對(duì)不同類型的金融服務(wù)和金融產(chǎn)品適用不同的增值稅稅率，如何準(zhǔn)確核算各項(xiàng)收入金額，以及準(zhǔn)確劃分各項(xiàng)收入對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，都將面臨很大挑戰(zhàn)。？輥？輳？訛如果擴(kuò)大增值稅征稅范圍的改革將不動(dòng)產(chǎn)納入征稅范圍，需要進(jìn)一步考慮的是企業(yè)所購入的不動(dòng)產(chǎn)是否也納入增值稅抵扣范圍，使固定資產(chǎn)抵扣有機(jī)器設(shè)備擴(kuò)大延伸至包括不動(dòng)產(chǎn)在內(nèi)的全部固定資產(chǎn)。建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)規(guī)模較大、業(yè)務(wù)構(gòu)成復(fù)雜，這些行業(yè)的“營(yíng)改增“既要考慮財(cái)政承受能力，同時(shí)確保行業(yè)稅負(fù)至少保持不變或略有降低。逐步推進(jìn)，擇機(jī)納入征稅范圍，最終實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)生活的全覆蓋，從而徹底消除重復(fù)征稅，是各行業(yè)之間稅負(fù)更公平，不斷向現(xiàn)代增值稅制度推進(jìn)。

（二）簡(jiǎn)化稅率結(jié)構(gòu)，適當(dāng)降低稅率

從世界各國增值稅制發(fā)展來看，已基本形成了兩種模式類型：第一類是以歐盟增值稅（VAT）為代表的傳統(tǒng)增值稅模式，第二類是以澳大利亞和新西蘭貨物勞務(wù)稅（GST）為代表的現(xiàn)代增值稅模式。傳統(tǒng)增值稅模式征收范圍雖覆蓋產(chǎn)品和勞務(wù)，但稅制復(fù)雜，稅率較高，減免稅較多，歐盟基本稅率為15%-25%，還存在高低輔助稅率。現(xiàn)代增值稅模式征稅面寬，稅率單一，減免稅少，稅制簡(jiǎn)化，更趨簡(jiǎn)化，如澳大利亞實(shí)行10%單一稅率。現(xiàn)代現(xiàn)代增值稅模式更適應(yīng)現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，是理想的增值稅模式。我國增值稅稅率目前有17%、13%、11%、6%、零五檔，小規(guī)模納稅人實(shí)行3%的征收率。多檔次稅率結(jié)構(gòu)，違背了增值稅中性原則，導(dǎo)致不同行業(yè)之間稅負(fù)不公平，不利于市場(chǎng)主體之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。從大部分國家實(shí)行增值稅單一稅率發(fā)展趨勢(shì)看，隨著市場(chǎng)完善，稅率結(jié)構(gòu)將趨向簡(jiǎn)單。隨著增值稅征稅范圍擴(kuò)大，應(yīng)逐步簡(jiǎn)化稅率檔次，適當(dāng)降低稅率，從而實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅。

（三）嚴(yán)格增值稅稅收減免，加快推進(jìn)增值稅立法進(jìn)程

增值稅層層抵扣政策制度特點(diǎn)使增值稅不是減免稅。目前為了不增加納稅人負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡，對(duì)營(yíng)改增試點(diǎn)企業(yè)仍可以繼續(xù)享受優(yōu)惠政策。免稅政策帶來增值稅抵扣鏈條中斷，違背增值稅征扣一致原理，不利于企業(yè)間稅負(fù)公平。隨著試點(diǎn)范圍的不斷擴(kuò)大，應(yīng)嚴(yán)格控制增值稅優(yōu)惠政策范圍，對(duì)保障公民基本生存和發(fā)展的貨物和服務(wù)采用免稅政策，降低增值稅累退的負(fù)面影響。我國現(xiàn)行增值稅由人大授權(quán)國務(wù)院立法，立法層次不高，導(dǎo)致各部門、地方政府出臺(tái)地方性、區(qū)域型優(yōu)惠政策，違背稅收法定性原則，影響到稅收的法定性和權(quán)威性。隨著我國營(yíng)改增的推進(jìn)，應(yīng)及時(shí)啟動(dòng)增值稅的立法工作，通過立法促進(jìn)增值稅改革。增值稅是我國最大一個(gè)稅種立法，以增值稅為突破口立法，提升增值稅層次將不僅對(duì)流轉(zhuǎn)稅，并將近一步對(duì)推進(jìn)整個(gè)稅收立法產(chǎn)生至關(guān)重大的影響。

[參 考 文 獻(xiàn)]

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[責(zé)任編輯：潘洪志]endprint