【摘 要】成本差異分析，這一概念是基于標(biāo)準(zhǔn)成本制度所提出的。從本質(zhì)來(lái)講，是反應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中實(shí)際發(fā)生的成本偏離其預(yù)先計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)成本的程度。主要包括，直接材料成本差異分析、直接人工成本差異分析、變動(dòng)制造費(fèi)用的差異分析和固定成本差異分析。鑒于，我國(guó)財(cái)務(wù)管理中對(duì)于成本差異分析的研究引入較晚，正仍處于起步摸索階段。當(dāng)前企業(yè)成本差異分析主要存在著意識(shí)薄弱、信息來(lái)源不準(zhǔn)確和全面以及難以明確部門職責(zé)的問題。分別針對(duì)這三個(gè)主要問題，提出了相應(yīng)完善對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；成本差異；標(biāo)準(zhǔn)成本；制造費(fèi)用

一、概述

1.成本差異分析

成本差異分析，是成本管理中標(biāo)準(zhǔn)成本制度中的重要組成部分。從本質(zhì)來(lái)講，成本差異分析是反應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中實(shí)際發(fā)生的成本偏離其預(yù)先計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)成本的程度。簡(jiǎn)單來(lái)說，就是指實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。標(biāo)準(zhǔn)成本包括直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本、直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本和制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本，其中制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本可細(xì)分為變動(dòng)制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本和固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本。

企業(yè)通過建立綜合的、完善的成本差異分析體系，有助于企業(yè)系統(tǒng)、科學(xué)地制定財(cái)務(wù)預(yù)算及其評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，保障企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率，降低不必要的成本支付，提升企業(yè)資產(chǎn)使用效率。在當(dāng)前競(jìng)爭(zhēng)勁烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下，為提升企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，節(jié)約資源、壓縮成本形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，企業(yè)成本差異分析已成為一項(xiàng)非常重要的手段。

2.成本差異分析的一般方式

（1）變動(dòng)成本差異分析。企業(yè)中的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用均屬于變動(dòng)成本，對(duì)于這些成本的差異分析主要是采用變動(dòng)成本差異分析。它們的實(shí)際成本高低取決于實(shí)際用量和實(shí)際價(jià)格，其標(biāo)準(zhǔn)成本的高低取決于標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格。因此，它們的成本差異可以歸結(jié)為兩類差異：價(jià)格脫離標(biāo)準(zhǔn)造成的價(jià)格差異和用量脫離標(biāo)準(zhǔn)造成的數(shù)量差異。具體而言，有直接材料成本差異分析、直接人工成本差異分析和變動(dòng)制造費(fèi)用的差異分析。

（2）固定成本差異分析。固定成本差異分析是針對(duì)企業(yè)中的固定制造費(fèi)用而采用的分析方法，因固定制造費(fèi)用的差異分析與各項(xiàng)變動(dòng)的成本差異分析不同，其分析方法具體有以下兩種：二因素分析法和三因素分析法。

二因素分析法，是將固定制造費(fèi)用的差異劃分為耗費(fèi)差異和能力差異。耗費(fèi)差異，是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的固定制造費(fèi)用與預(yù)算的金額的差額。能量差異，是企業(yè)固定制造費(fèi)用的預(yù)算數(shù)與固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的差額。

三因素分析法，是將固定制造費(fèi)用的差異劃分為耗費(fèi)差異、效率差異和閑置能力差異。其中，耗費(fèi)差異同二因素分析法。效率差異，是實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)而形成的效率差異。閑置能力差異，是實(shí)際工時(shí)未達(dá)到生產(chǎn)能力而形成的閑置能量差異。

二、當(dāng)前企業(yè)成本差異分析中存在的問題

1.成本差異分析意識(shí)薄弱，管理層觀念落后

鑒于，我國(guó)財(cái)務(wù)管理中對(duì)于成本差異分析的研究引入較晚，國(guó)內(nèi)多數(shù)學(xué)者是從21世紀(jì)才開始接觸成本差異分析的研究，目前仍處于起步摸索、尋求發(fā)展階段。企業(yè)中，無(wú)論是各級(jí)管理層的領(lǐng)導(dǎo)還是生產(chǎn)制造等基礎(chǔ)車間人員，都存在成本差異分析意識(shí)薄弱現(xiàn)象，企業(yè)內(nèi)部嚴(yán)重缺乏開展成本差異分析的氛圍。企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)中，管理層在有關(guān)于成本方面的管理和決策時(shí)觀念落后，依然采用傳統(tǒng)的方式，很少主動(dòng)采用成本差異分析方法。另外，在企業(yè)期末結(jié)算時(shí)，也缺乏成本差異分析意識(shí)。大多數(shù)企業(yè)中的管理層只追求企業(yè)的總收入、銷售量這些關(guān)乎于自身業(yè)績(jī)的指標(biāo)，忽視了成本差異的效益。思想意識(shí)上的偏薄，當(dāng)前正阻礙著我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)方面等工作的順利開展。長(zhǎng)期如此，勢(shì)必影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)，帶來(lái)極大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，甚至使得企業(yè)遭受破產(chǎn)。

2.相關(guān)的成本數(shù)據(jù)信息，缺乏真實(shí)性和全面性

一方面，企業(yè)的財(cái)務(wù)管理，涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)，范圍包括企業(yè)內(nèi)組織結(jié)構(gòu)中各部門和車間。正是因?yàn)槠髽I(yè)是一個(gè)系統(tǒng)、總體的范疇，企業(yè)活動(dòng)是各個(gè)內(nèi)部子體運(yùn)行的綜合反映。然而，現(xiàn)實(shí)中往往存在企業(yè)內(nèi)部各個(gè)部門之間爭(zhēng)奪資源、偽造預(yù)算和生產(chǎn)成本、費(fèi)用等的會(huì)計(jì)造假案例。企業(yè)中這一內(nèi)部矛盾，使得企業(yè)進(jìn)行成本差異分析時(shí)，難以收集到真實(shí)、合理、可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。

另一方面，企業(yè)中會(huì)計(jì)人員素質(zhì)有待提高。在會(huì)計(jì)電算化普及的趨勢(shì)下，企業(yè)中大多數(shù)財(cái)務(wù)人員依然沒有熟練掌握計(jì)算機(jī)技術(shù)，有關(guān)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)錄入、處理和輸出均可能存在主觀的不足導(dǎo)致的數(shù)據(jù)錯(cuò)誤的情況。同時(shí)，也因?yàn)樨?cái)務(wù)人員自身職業(yè)素養(yǎng)的不足，在進(jìn)行企業(yè)成本差異分析時(shí)，存在錯(cuò)誤使用分析模型或者分析結(jié)果未能全面反映當(dāng)前經(jīng)營(yíng)問題。也使得當(dāng)前的成本差異分析相關(guān)的成本數(shù)據(jù)信息，缺乏真實(shí)性和全面性。

3.對(duì)于分析出的成本差異，難以明確責(zé)任歸誰(shuí)

通常而言，企業(yè)中直接材料和直接人工成本是能夠歸集到具體的相應(yīng)部門中，可以明確產(chǎn)生成本差異的責(zé)任。但是，對(duì)于制造企業(yè)，尤其是制造費(fèi)用占成本大部分比例的企業(yè)，其中制造費(fèi)用是企業(yè)成本管理的關(guān)鍵部分，實(shí)際中很難明確制造費(fèi)用所分析的差異具體歸屬哪個(gè)部門，尤其是對(duì)于固定制造費(fèi)用的差異分析。這使得企業(yè)難以全面反映職能部門和制造費(fèi)用的關(guān)系，在企業(yè)中難以開展成本管理互動(dòng)，無(wú)法對(duì)成本差異中的控制點(diǎn)進(jìn)行具體分析，未能細(xì)分到專門部門，無(wú)法發(fā)揮成本差異分析的管控作用。

三、完善企業(yè)成本差異分析的相應(yīng)對(duì)策

1.強(qiáng)化成本差異分析意識(shí)，提升管理層觀念

伴隨著當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)上各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)政策及其企業(yè)制定的完善，企業(yè)自身對(duì)于成本管理的意識(shí)也應(yīng)該得到加強(qiáng)。在越發(fā)開放的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)下，企業(yè)要保持長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)下去，要重視成本帶來(lái)的益處。管理層既要看重銷量類指標(biāo)，也要重視內(nèi)部成本等相應(yīng)指標(biāo)的合理。結(jié)合外部市場(chǎng)環(huán)境，強(qiáng)化成本差異分析意識(shí)，提升企業(yè)管理層觀念，完善企業(yè)財(cái)務(wù)管理建設(shè)，以制定合理的成本預(yù)算和評(píng)價(jià)期末生產(chǎn)效率情況，反饋企業(yè)經(jīng)營(yíng)中財(cái)務(wù)成本信息，幫助企業(yè)在未來(lái)能夠更好地掌控成本。同時(shí)，一定程度上，通過成本差異分析也能夠規(guī)范企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)行為和監(jiān)管管理者行為，降低企業(yè)中的利己行為和代理成本，有效降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

2.提升企業(yè)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)和道德操守

企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)水平和道德操守，關(guān)系著企業(yè)順利開展各種活動(dòng)，同時(shí)也是成本差異分析有效發(fā)揮作用的基本前提。通過定期培訓(xùn)、組織財(cái)務(wù)交流會(huì)和樹立財(cái)務(wù)榜樣等的方式，以全面提升企業(yè)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)和道德操守。加強(qiáng)與最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、經(jīng)濟(jì)政策和計(jì)算機(jī)技術(shù)的結(jié)合，培養(yǎng)具有成本差異分析的專才，重點(diǎn)研究成本差異分析。正確使用成本差異分析模型，全面反映差異產(chǎn)生的原因，完善企業(yè)內(nèi)部成本管理活動(dòng)，提升企業(yè)資源利用效率，督促企業(yè)內(nèi)各個(gè)部門的運(yùn)營(yíng)，保障企業(yè)長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展。

3.完善企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，明確崗位職責(zé)

完善企業(yè)組織機(jī)構(gòu)，制定嚴(yán)格的工作標(biāo)準(zhǔn)和制度，規(guī)范各個(gè)崗位的職責(zé)，實(shí)施一崗一責(zé)，責(zé)任到人的管理方式，能夠營(yíng)造良好的企業(yè)工作氣氛，促進(jìn)各部門的溝通交流，減少部門之間的矛盾，降低企業(yè)內(nèi)耗。這些能夠提升了企業(yè)中相應(yīng)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和全面性。同時(shí)也能明確責(zé)任歸屬，對(duì)分析出的成本差異具體到具體的部門、具體的部門人員、具體的活動(dòng)。發(fā)揮出企業(yè)成本差異分析的作用，而不再是理論上的數(shù)字差異，實(shí)際具體地到相應(yīng)部門中，幫助企業(yè)改善內(nèi)部成本管理，提升競(jìng)爭(zhēng)力。

四、結(jié)論

在計(jì)算機(jī)普及的時(shí)代下，傳統(tǒng)的成本管理方法已不再適用當(dāng)前企業(yè)。伴隨著當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)上各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)政策及其企業(yè)制定的完善，企業(yè)自身對(duì)于成本管理的意識(shí)也應(yīng)該得到加強(qiáng)。當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)中成本差異分析存在著一些“通病”：意識(shí)、財(cái)務(wù)人員素養(yǎng)和職責(zé)歸屬劃分的問題。從這三個(gè)方面，提出了相應(yīng)建設(shè)性的完善對(duì)策。在當(dāng)前競(jìng)爭(zhēng)勁烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下，為提升企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，節(jié)約資源、壓縮成本形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，企業(yè)成本差異分析已成為一項(xiàng)非常重要的手段，對(duì)企業(yè)成本差異分析的研究具有現(xiàn)實(shí)意義，幫助后來(lái)者的研究以及希望得到學(xué)者的斧正。

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