【摘 要】改革開放以來，隨著科技和經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，中國的環(huán)境質(zhì)量日益退化，環(huán)境污染和生態(tài)失衡愈演愈烈，在此背景下國家提出了構(gòu)建“資源節(jié)約型，環(huán)境友好型”的兩型社會，以實現(xiàn)社會、經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。環(huán)境審計因其對環(huán)境具有監(jiān)督和鑒證的功能，成為建設(shè)“兩型社會”的工具，而企業(yè)作為建設(shè)“兩型社會”的主力和最大的環(huán)境污染者，如何利用環(huán)境審計來改善企業(yè)與環(huán)境的關(guān)系，對于“兩型社會”的建設(shè)具有重要的意義。然而，目前我國還缺乏科學(xué)定量地評價企業(yè)環(huán)境責(zé)任履行情況的環(huán)境審計評價指標(biāo)體系。因此，本文主要對構(gòu)建適用于“兩型社會”建設(shè)的企業(yè)環(huán)境審計評價指標(biāo)體系進(jìn)行了論述，希望能促進(jìn)我國環(huán)境審計的開展和“兩型社會”的建設(shè)。

【關(guān)鍵詞】兩型社會；企業(yè)環(huán)境審計評價指標(biāo)體系；層次分析法

一、企業(yè)環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)的設(shè)計原則

1.系統(tǒng)性原則

系統(tǒng)性原則是指環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)之間不是孤立存在的，而是相互聯(lián)系的，是構(gòu)建環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)體系的有機組成部分，包含全面性和層次性兩層含義。全面性要求設(shè)計的環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)不能有遺漏，全面反映企業(yè)環(huán)境業(yè)績情況；層次性要求在設(shè)計環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)時做一層次梳理，一般由基本指標(biāo)、修正指標(biāo)和評議指標(biāo)構(gòu)成。

2.相關(guān)性原則

相關(guān)性是指企業(yè)環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)所提供的會計信息必須具有使用價值。這里的相關(guān)性有三層含義：一是環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)所提供的會計信息與國家宏觀管理相關(guān)聯(lián)，為國家宏觀環(huán)境管理服務(wù)；二是環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)所提供的會計信息與企業(yè)管理當(dāng)局相關(guān)聯(lián)，為企業(yè)管理當(dāng)局的環(huán)境管理決策提供依據(jù)；三是環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)所提供的會計信息與其他利益相關(guān)者相關(guān)聯(lián)，有利于信息使用者的決策。

3.可驗證性原則

可驗證性原則也即可靠性原則，是指第三方對環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)信息的可信性能夠進(jìn)行驗證。指標(biāo)所反映的信息要可靠，就必須是可驗證的。可驗證性關(guān)注的是指標(biāo)應(yīng)當(dāng)是可量化的，量化的方法和計算步驟是利益相關(guān)者可接受的。如果指標(biāo)是不可驗證的，得出的評價結(jié)論就可能不符合企業(yè)的實際情況，難以實現(xiàn)評價的目的。

二、企業(yè)環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)選擇

1.法律法規(guī)的要求以及企業(yè)所處行業(yè)和經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點

每個不同的企業(yè)都有各自不同的環(huán)境因素，而這些不同因素主要是有企業(yè)的業(yè)務(wù)特點來決定，以及同時也受政府環(huán)境規(guī)制和企業(yè)環(huán)境行為等等諸多因素的影響。比如：造紙業(yè)的主要污染源是以水為主的，而冶煉業(yè)的主要污染源是以空氣為主的等。因此，環(huán)境業(yè)績的評價指標(biāo)必須要以符合企業(yè)自身特點和滿足企業(yè)自身的特殊需求的前提下，才能與企業(yè)的內(nèi)部管理相結(jié)合，當(dāng)然，還要滿足法律法規(guī)的要求。

2.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的特點

一個企業(yè)的業(yè)績評價指標(biāo)隨著其層級的不同指標(biāo)也是不一樣的。由于企業(yè)的控制責(zé)任不同，因此，企業(yè)的管理者所制定的業(yè)績評價指標(biāo)與生產(chǎn)單位所制定的環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)也應(yīng)該有所不同，環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)要自上而下，層層分解，做到具體到每個人的組織結(jié)構(gòu)；其評價指標(biāo)的計量結(jié)果則應(yīng)該是自下而上，層層匯總。環(huán)境業(yè)績指標(biāo)在較低層級時應(yīng)較為具體，較高層級時則應(yīng)更加綜合抽象。同時為保證指標(biāo)的一致性目標(biāo)，各部門間應(yīng)相互支持。

3.產(chǎn)品的生命周期

在對一個企業(yè)的環(huán)境影響程度進(jìn)行評價時，應(yīng)當(dāng)把其鋪蓋產(chǎn)品生命的整個過程，包括從原材料的獲取到生產(chǎn)銷售至使用的最終處置。因為，產(chǎn)品從設(shè)計、采購到制造、營銷等等各個環(huán)節(jié)的基本經(jīng)營活動中都會有環(huán)境因素貫穿其中，因此，相應(yīng)的對企業(yè)的環(huán)境評價也離不開其產(chǎn)品的生命周期全過程。

4.利益相關(guān)者的需要

企業(yè)的外部利益相關(guān)者包括下至消費者和普通民眾，上至投資者和債權(quán)人等等都是可以利用的環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)，為能做出更加理性的企業(yè)投資決策，必須利用上述因素來對企業(yè)的環(huán)境活動做出評價，從而更全面的對企業(yè)的發(fā)展前景做出估計，判定其合理的投資決策。因此，在設(shè)計企業(yè)的環(huán)境評價指標(biāo)時，應(yīng)適當(dāng)考慮到相關(guān)利益者的期望和關(guān)心的相關(guān)事項。

三、企業(yè)內(nèi)部環(huán)境評價主要指標(biāo)體系

1.組織結(jié)構(gòu)

不同國家、不同行業(yè)、不同地域都有著不同的公司治理結(jié)構(gòu)，但是無論哪種結(jié)構(gòu)模式一般包括：權(quán)力機構(gòu)、決策機構(gòu)、監(jiān)督機構(gòu)和執(zhí)行機構(gòu)，即股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層。其中，股東大會由全體股東組成，是公司的權(quán)力機構(gòu)，依法行使企業(yè)經(jīng)營方針、籌資、投資利潤分配等重大事項的表決權(quán)；董事會對股東大會負(fù)責(zé)，依法行使公司經(jīng)營決策權(quán)，決定公司內(nèi)部管理機構(gòu)的設(shè)置，提出企業(yè)的經(jīng)營管理目標(biāo)和經(jīng)營理念等；監(jiān)事會對股東大會負(fù)責(zé)，監(jiān)督企業(yè)董事、經(jīng)理和其他高級管理人員依法行使職權(quán)，實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營管理和戰(zhàn)略管理目標(biāo)；經(jīng)理層是企業(yè)的執(zhí)行機構(gòu)，負(fù)責(zé)組織實施股東大會、董事會各項決議事項，主持執(zhí)行和協(xié)調(diào)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動，實現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營目標(biāo)。因此，經(jīng)理層是企業(yè)內(nèi)部控制真正的設(shè)計者、執(zhí)行者，更是內(nèi)部環(huán)境的營造者和維護(hù)者。

2.內(nèi)部審計

內(nèi)部審計是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制中的內(nèi)部環(huán)境要素之一，是內(nèi)部控制的重要組成部分，其在現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營管理中有著越來越重要的角色，是增強內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。在設(shè)置內(nèi)部審計中要充分考慮到其獨立性、成效性、權(quán)威性等三個原則。其中，獨立性：是內(nèi)部審計最基本的特征，設(shè)置時要求在組織、結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)和職能上的獨立性，這才能保證其客觀公正的進(jìn)行審計；成效性：要求機構(gòu)人員設(shè)置精干、因事納人，做到專職高效的原則；權(quán)威性：內(nèi)部審計要求具有一定的權(quán)威性，才能順利開展各項相關(guān)工作。

3.企業(yè)文化

企業(yè)文化是在企業(yè)的經(jīng)營實踐中形成的行為規(guī)范，其為職工所認(rèn)同遵守的價值觀，經(jīng)營觀念和企業(yè)精神。在培育具有自身特色企業(yè)文化要充分考慮其經(jīng)營管理理念、團(tuán)隊協(xié)作精神、開拓創(chuàng)新精神、誠信道德觀、風(fēng)險防范意識和發(fā)展愿景等，打造以主業(yè)為主的核心品牌，形成企業(yè)的向心力，促進(jìn)企業(yè)的長足發(fā)展。

4.人力資源政策

人力資源政策是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營管理活動中聘選的各種人才，包括懂事、監(jiān)事、高級管理人員和全體職工而采取的一些列政策，主要有人才的選聘、培訓(xùn)、薪酬、績效考核、晉升輪崗、激勵獎懲等等各種制度。一個企業(yè)應(yīng)該高度重視人力資源的管理和建設(shè)，根據(jù)企業(yè)的實際發(fā)展戰(zhàn)略需求，結(jié)合現(xiàn)實人力資源的情況，制定人力資源發(fā)展目標(biāo)、人力資源總體規(guī)劃、各項獎懲制度和能力培養(yǎng)框架，明確人力資源的引進(jìn)、開發(fā)、培養(yǎng)、考核、使用、激勵和推出等管理機制，從而提升企業(yè)的核心競爭力。

四、企業(yè)環(huán)境審計指標(biāo)評價的主體

1.政府部門

政府部門是“兩型社會”建設(shè)的倡導(dǎo)者，對資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會的建設(shè)起著主導(dǎo)的作用，科學(xué)規(guī)劃、引導(dǎo)“兩型社會”建設(shè)向著正確的方向發(fā)展是其主要責(zé)任，尤其是對 一些高污染和高能耗企業(yè)的監(jiān)管。政府部門加 強對企業(yè)的監(jiān)管，監(jiān)督、評價企事業(yè)單位的環(huán)境管理以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的真實性和合法性，有助于其了解國家資源環(huán)境政策法規(guī)的貫徹情況；加強對企業(yè)的環(huán)境審計，可以避免或減少企業(yè)會計核算的失真造成的投資誤導(dǎo)行為，鼓勵發(fā)展節(jié)能、環(huán)保、技術(shù)密集型的產(chǎn)業(yè)；還可以督促企業(yè)重視環(huán)境效益的評價，開發(fā)符合可持續(xù)發(fā)展要求的產(chǎn)品。

2.企業(yè)

企業(yè)是“兩型社會”建設(shè)的主力軍，企業(yè)履行資源和環(huán)境責(zé)任的情況如何，不僅對“兩型社會”的建設(shè)至關(guān)重要，而且是企業(yè)能否樹立良好公眾形象、突破綠色壁壘、走向國際市場的風(fēng)向標(biāo)。企業(yè)自身進(jìn)行環(huán)境審計，可以更好地了解企業(yè)相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動對環(huán)境的影響，加強企業(yè)的環(huán)境管理，減少環(huán)境風(fēng)險，使企業(yè)自身實現(xiàn)環(huán)境效益最大化。

3.社會公眾

“兩型社會”的建設(shè)需要廣大社會公眾的積極參與，社會公眾對企業(yè)和政府部門的監(jiān)督可以督促企業(yè)和政府部門履行環(huán)境責(zé)任， 促進(jìn)“兩型社會”的建設(shè)。因此，在“兩型社會”建設(shè)中利用環(huán)境審計評價指標(biāo)對我國工業(yè)企業(yè)的環(huán)境責(zé)任履行情況進(jìn)行評估，可以幫助廣大 社會公眾詳細(xì)了解企業(yè)環(huán)境責(zé)任的具體履行情況。

五、企業(yè)環(huán)境審計評價指標(biāo)體系的構(gòu)建

1.評價指標(biāo)選取的原則

⑴科學(xué)性原則：企業(yè)環(huán)境審計評價指標(biāo)體系中的具體指標(biāo)必須具有一定的科學(xué)內(nèi)涵，概念明確，統(tǒng)計和計算方法規(guī)范，這樣才能科學(xué)地反映企業(yè)的特征，保證評價結(jié)果的客觀性和真實性。

⑵相關(guān)性原則：環(huán)境審計的目標(biāo)就是要提高企業(yè)向社會提供的產(chǎn)品和服務(wù)的環(huán)境績效。為了反映企業(yè)的環(huán)境保護(hù)和資源節(jié)約行為， 所有的評價指標(biāo)都必須反映企業(yè)為改善環(huán)境所作的貢獻(xiàn)， 反映企業(yè)的輸入和輸出對環(huán)境的影響。

⑶可操作性原則：可操作性原則要求評價指標(biāo)有可靠且連續(xù)的數(shù)據(jù)來源，容易被量化，便于審計人員的實際操作。這就要求各評價指標(biāo)要容易理解，度量要簡單明了，數(shù)據(jù)容易采集，最好可以利用企業(yè)現(xiàn)有的統(tǒng)計資料。

2.評價指標(biāo)分級標(biāo)準(zhǔn)的確定

分級標(biāo)準(zhǔn)的制定依據(jù)：

⑴以國家環(huán)保總局頒發(fā)的有關(guān)環(huán)境法律法規(guī)為依據(jù)：對企業(yè)進(jìn)環(huán)境審計的目的之一即要審查企業(yè)遵守國家相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)的情況，評價企業(yè)的環(huán)境受托責(zé)任的履行情況，因此環(huán)境法律體系應(yīng)是企業(yè)環(huán)境責(zé)任分級標(biāo)準(zhǔn)的法律基礎(chǔ)。

⑵以ISO14001 環(huán)境管理為標(biāo)準(zhǔn)：ISO14001是國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定的適用于評價企業(yè)環(huán)境管理體系的評價指南，有利于企業(yè)環(huán)境管理體系的改進(jìn)。環(huán)境管理是企業(yè)環(huán)境審計的主要內(nèi)容，因此也是制定企業(yè)評價指標(biāo)分級標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)依據(jù)。

⑶以污染物的排放標(biāo)準(zhǔn)和總量控制標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)：污染物排放情況是企業(yè)環(huán)境審計的主要內(nèi)容之一，企業(yè)污染物排放達(dá)標(biāo)和總量達(dá)標(biāo)是企業(yè)應(yīng)達(dá)到的基本要求，因此國家、地方以及行業(yè)的污染物排放標(biāo)準(zhǔn)和總量控制標(biāo)準(zhǔn)是評價指標(biāo)分級標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)依據(jù)。

⑷以國內(nèi)的先進(jìn)清潔生產(chǎn)水平為依據(jù)：企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展就是要實現(xiàn)企業(yè)與環(huán)境和諧統(tǒng)一、經(jīng)濟(jì)與環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展。清潔生產(chǎn)可以促使企業(yè)以最少的環(huán)境污染實現(xiàn)最大的經(jīng)濟(jì)價值，因此清潔生產(chǎn)也是分級標(biāo)準(zhǔn)的制定依據(jù)。

⑸以已有的環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)：環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定了大氣、水等各種環(huán)境介質(zhì)中有害物質(zhì)的允許含量和要求，來確定環(huán)境是否被污染的依據(jù)，可以為分級標(biāo)準(zhǔn)的制定提供參考。

總之，工業(yè)企業(yè)環(huán)境審計評價指標(biāo)的具體應(yīng)用過程中，應(yīng)重點關(guān)注污染、環(huán)境管理、環(huán)保支出等方面的環(huán)境因素，并對這些環(huán)境因素進(jìn)行識別和評價，減小企業(yè)的環(huán)境風(fēng)險，實現(xiàn)環(huán)境效益最大化。避免環(huán)境管理體系流于形式，應(yīng)對環(huán)境管理體系運行的有效性定期進(jìn)行檢查和監(jiān)督，評價目標(biāo)的完成情況，糾正該評價指標(biāo)體系的不足之處，不斷健全整個管理體系。

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