摘 要：針對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨》，從理論和實(shí)務(wù)兩個(gè)方面對(duì)存貨初始計(jì)量中采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)以及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用的處理進(jìn)行了全面的分析，提出了自己的認(rèn)識(shí)和觀點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 存貨 初始計(jì)量

存貨是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售，仍然處于生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品，或者將在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料、物料等。企業(yè)的存貨通常包括各類(lèi)材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品以及包裝物、低值易耗品、委托代銷(xiāo)商品等。存貨是企業(yè)的一項(xiàng)重要的流動(dòng)資產(chǎn)。企業(yè)存貨會(huì)計(jì)核算的合理與否，對(duì)于能否恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果有著重要的影響作用。

為了對(duì)存貨進(jìn)行正確地會(huì)計(jì)核算，首先必須解決好存貨的初始計(jì)量問(wèn)題，其核心就是存貨取得成本的確定.

一、存貨初始計(jì)量的現(xiàn)行制度規(guī)定

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨》規(guī)定，存貨初始計(jì)量應(yīng)以成本為基礎(chǔ)，即存貨應(yīng)按成本入賬。存貨成本包括：采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。

存貨的采購(gòu)成本一般包括：采購(gòu)價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他可以直接歸屬于存貨采購(gòu)的費(fèi)用。

商品流通企業(yè)存貨的采購(gòu)成本包括采購(gòu)價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金。

存貨的加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。

存貨的其他成本是指除采購(gòu)成本、加工成本以外的，使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出，比如為特定客戶設(shè)計(jì)產(chǎn)品所發(fā)生的設(shè)計(jì)費(fèi)用等。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨》還特別規(guī)定，下列費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)包括在存貨成本中，而應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用；

（2）倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用（不包括在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一生產(chǎn)階段所必須的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用）；

（3）商品流通企業(yè)在采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)等費(fèi)用。

二、存貨初始計(jì)量的理性思考

針對(duì)上述規(guī)定，筆者認(rèn)為有兩個(gè)問(wèn)題值得進(jìn)一步思考：

（一）采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)以及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用是否應(yīng)該計(jì)入存貨的成本？

從理論角度分析，采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)是在存貨采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的必不可少的支出，因而應(yīng)當(dāng)計(jì)入所購(gòu)存貨的采購(gòu)成本。

至于倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，由于涉及的范圍較廣，應(yīng)該按照其發(fā)生時(shí)所處的不同生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)階段區(qū)別對(duì)待：

發(fā)生在采購(gòu)過(guò)程的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用也是存貨在采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的必不可少的支出，因而也應(yīng)當(dāng)計(jì)入所儲(chǔ)存貨的采購(gòu)成本；

材料驗(yàn)收入庫(kù)后至領(lǐng)用發(fā)出前發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，是使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)，滿足正常生產(chǎn)需要所發(fā)生的必不可少的支出，因而應(yīng)當(dāng)計(jì)入所儲(chǔ)存貨的其他成本；

發(fā)生在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一生產(chǎn)階段所必須的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，如某些酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為了使其生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而必須發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，實(shí)際上屬于生產(chǎn)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所儲(chǔ)酒類(lèi)的生產(chǎn)成本，即加工成本；

自制半成品和產(chǎn)成品驗(yàn)收入庫(kù)后至領(lǐng)用發(fā)出和銷(xiāo)售發(fā)出前發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用是使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)，滿足后續(xù)加工和銷(xiāo)售需要所發(fā)生的必不可少的支出，因而也應(yīng)當(dāng)計(jì)入所儲(chǔ)存貨的其他成本；

發(fā)生在銷(xiāo)售階段的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用是存貨在銷(xiāo)售過(guò)程所發(fā)生的必不可少的支出，應(yīng)當(dāng)作為營(yíng)業(yè)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

（二）在存貨的初始計(jì)量中，應(yīng)該如何處理這三項(xiàng)費(fèi)用？

以上僅僅是純理論的分析。從實(shí)務(wù)的角度分析，這兩種費(fèi)用的處理還需根據(jù)不同行業(yè)的特點(diǎn)和管理、核算要求以及費(fèi)用數(shù)額的大小等具體情況分以下三種類(lèi)型處理：

1、商品流通企業(yè)

為了提供商品進(jìn)貨原價(jià)，便于計(jì)算已銷(xiāo)售商品的毛利，商品流通企業(yè)存貨的采購(gòu)成本只能包括購(gòu)入存貨的采購(gòu)價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金等，而采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)購(gòu)的經(jīng)費(fèi)以及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)則應(yīng)同其他采購(gòu)費(fèi)用一起作為營(yíng)業(yè)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

2、施工企業(yè)和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)等物資企業(yè)

這類(lèi)企業(yè)由于自身的特點(diǎn)和對(duì)材料物資核算管理上的特殊要求，其采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)以及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用一般應(yīng)該同其他采購(gòu)保管費(fèi)用一起先按采購(gòu)供應(yīng)部門(mén)進(jìn)行歸集，然后再分配計(jì)入所購(gòu)存貨的采購(gòu)成本。

3、其他非商品流通企業(yè)（如制造企業(yè)等）。這類(lèi)企業(yè)還應(yīng)分別按照以下兩種情況進(jìn)行處理：

（1）個(gè)別專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)規(guī)摸較大，采購(gòu)人員的差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)較多，且實(shí)行內(nèi)部獨(dú)立核算的企業(yè)，可將采購(gòu)人員差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)以及在存貨采購(gòu)過(guò)程和材料驗(yàn)收入庫(kù)后至領(lǐng)用發(fā)出以前發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用如同上述物資企業(yè)一樣，先按采購(gòu)供應(yīng)部門(mén)進(jìn)行歸集，然后再分配計(jì)入所購(gòu)存貨的采購(gòu)成本；將自制半成品和產(chǎn)成品驗(yàn)收入庫(kù)后至領(lǐng)用發(fā)出和銷(xiāo)售發(fā)出前發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用作為管理費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益；將生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一生產(chǎn)階段所必須的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用計(jì)入所儲(chǔ)存貨的加工成本；將銷(xiāo)售過(guò)程發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用當(dāng)作營(yíng)業(yè)費(fèi)用記入當(dāng)期損益。

（2）其他專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)規(guī)摸較小，采購(gòu)人員差旅費(fèi)和專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)較少，且不實(shí)行內(nèi)部獨(dú)立核算的企業(yè)，為了簡(jiǎn)化核算手續(xù)，便于實(shí)際操作，一般應(yīng)將存貨在采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用計(jì)入所購(gòu)存貨的采購(gòu)成本；將生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一生產(chǎn)階段所必須的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用計(jì)入所儲(chǔ)存貨的加工成本；將銷(xiāo)售過(guò)程發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用當(dāng)作營(yíng)業(yè)費(fèi)用記入當(dāng)期損益。

為了更好地規(guī)范企業(yè)對(duì)存貨的初始計(jì)量，建議財(cái)政部在今后修改《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨》時(shí)，對(duì)企業(yè)采購(gòu)人員的差旅費(fèi)、專(zhuān)設(shè)采購(gòu)機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)和倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用的計(jì)量處理，做出更為恰當(dāng)、具體的規(guī)定。

參考文獻(xiàn)

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[2]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)制度[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2001.

作者簡(jiǎn)介：

吳靈輝 男，（1978.5-），漢族，河南鞏義人，會(huì)計(jì)碩士，講師。

（作者單位：1.楊凌職業(yè)技術(shù)學(xué)院 陜西楊凌區(qū) 712100）

（2.陜西警官職業(yè)學(xué)院 陜西西安市 710043）