摘 要：公立醫(yī)院的內(nèi)部控制緊隨于完善的內(nèi)部控制準則的出臺也日益顯露。通過對內(nèi)部控制的有效性的研究，不但有利于建設完善公立醫(yī)院的內(nèi)部控制，使公立醫(yī)院管理結構不斷趨于合理，而且有利于注冊會計師提供的審計意見更為恰當合理，使審計質(zhì)量提高的同時，也使得審計風險有所降低，進而提升公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行的有效性。

關鍵詞：公立醫(yī)院;內(nèi)部控制;有效性

中圖分類號：F239 " 文獻標志碼：A " 文章編號：1002-2589（2015）29-0058-02

近些年，財務徇私案件在國內(nèi)外不斷出現(xiàn)，國外包括美國安然醫(yī)院、世界通信、時代華納等經(jīng)典案例到我國曝光的“銀廣夏”“瓊民源”案例等，社會對此類徇私舞弊案例給以極大關注，出現(xiàn)了嚴重負面影響。經(jīng)過研究這些舞弊醫(yī)院，我們分析出很多舞弊事件的產(chǎn)生原因，它們存在一個共同的通病就是醫(yī)院的內(nèi)部控制存在很多問題，很多制度基本上失去應有的存在價值，各種規(guī)章制度的約束力較差。內(nèi)部控制已經(jīng)成為公立醫(yī)院制度中的一個核心內(nèi)容，其作用日漸增強，各個層面也對建設并完善內(nèi)部控制加大了重視力度。

一、內(nèi)部控制有效性的概念及決定因素

內(nèi)部控制有效性是指實施內(nèi)部控制的效率和結果，有兩個決定因素：一是是否合理的對內(nèi)部控制加以設計，控制中的缺陷隨所設計的程序合理性的增強而降低，所產(chǎn)生的效果就越好，實現(xiàn)主體目標的可能性就會隨之提高;二是是否有效的執(zhí)行內(nèi)部控制，內(nèi)部控制的有效性隨著內(nèi)控執(zhí)行力度強化而提高。由于目前學者沒有確定一個合理的標準來量化和界定內(nèi)部控制的有效性，人們只重視有效性設計的好壞，而對有效性的執(zhí)行重視程度不夠。五個要素共同構成內(nèi)部控制，其包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)督?！段覈t(yī)院內(nèi)部控制基本規(guī)范》引用了COSO的研究，并劃分出五個基本要素共同構成內(nèi)部控制，這幾個要素關聯(lián)度較強，形成完整的框架結構，成為內(nèi)部控制有效性的制約條件。

二、公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行有效性的現(xiàn)狀

（一）公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行有效性的總體狀況

目前還沒有統(tǒng)一的標準來判定內(nèi)部控制有效與否以及無法評價內(nèi)部控制的標準，把內(nèi)部控制運行有效的標準確定為內(nèi)部控制的目標，目的在于掌握內(nèi)部控制實施有效性情況，進而發(fā)現(xiàn)其問題所在。通過具體量化公立醫(yī)院內(nèi)部控制有效性的程度，對總體進行的較為全面的比較分析，把重要性作為參考原則，把內(nèi)部控制發(fā)展的目標作為依據(jù)，主要目標是醫(yī)院經(jīng)營效率、真實可信的會計信息和法律法規(guī)的遵守，而較為次要的目標是資產(chǎn)的安全性和醫(yī)院的發(fā)展戰(zhàn)略。

（二）公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行有效性的具體表現(xiàn)

公立醫(yī)院的各級管理人員彼此權力相互制約而達到一種平衡，相互監(jiān)督，相互促進，這樣會使內(nèi)部控制運行得更好，最大限度地保護好相關者的權利和利益，同時實現(xiàn)內(nèi)部控制目標的可能性及其有效性也大大提高。具體表現(xiàn)為。

1.審計委員會與內(nèi)部控制有效性。審計委員會是下設的一個具有專門性質(zhì)的委員會，其主要任務和作用體現(xiàn)在對所出具的財務報告的有效性進行監(jiān)督和指導，對醫(yī)院的財務狀況所產(chǎn)生的風險進行控制和識別，確保及時做出財務報告、并保證其有效性以及確保資產(chǎn)安全。我們所調(diào)查的所有公立醫(yī)院中90%以上均已設置審計委員會，并且能夠做到盡其職責，發(fā)揮作用。

2.戰(zhàn)略委員會與內(nèi)部控制有效性。戰(zhàn)略委員會是一個專設委員會，其作用是促進醫(yī)院治理結構不斷完善，戰(zhàn)略委員會其作用體現(xiàn)在滿足醫(yī)院發(fā)展的戰(zhàn)略需要，提高醫(yī)院綜合能力和競爭水平，為醫(yī)院發(fā)展指明規(guī)劃的方向，完善決策程序，使醫(yī)院主要項目的投資收益大幅提高。幫助醫(yī)院完成戰(zhàn)略規(guī)劃，這是醫(yī)院內(nèi)部控制的其中一個目標，這樣表明，內(nèi)部控制有效性的大小，一定程度上是委員會發(fā)揮作用的結果。

三、公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行有效性問題及成因分析

（一）內(nèi)部控制環(huán)境條件不佳

內(nèi)部控制環(huán)境指的是對有特殊規(guī)定的政策規(guī)定和程序效率所產(chǎn)生的影響（包含建立、加強或削弱）的所含因素。公立醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境還有需要完善的地方，內(nèi)部控制有效性的影響要素包括。第一，內(nèi)部監(jiān)督管理力度不夠。為滿足醫(yī)院管理的需求建立了內(nèi)部控制，若要真正發(fā)揮其功能作用，必須全員按要求辦事，但高管人員難免出現(xiàn)違規(guī)行為，即使內(nèi)部控制再嚴密也難以發(fā)揮其應有作用。內(nèi)部控制處于醫(yī)院管理重要作用的地位，很明顯其運作方式要以管理員的意愿作為參照標準，特別是那些具有決定權的醫(yī)院負責人。在決策層面有了問題，內(nèi)部控制的效能就隨之喪失。制度雖然在某些層面有一定的規(guī)范作用，需要有人來實施這些制度，在某種狀況下，內(nèi)控制度因為相關人員出現(xiàn)越權行為而失效。第二，內(nèi)審不足。大量的調(diào)查研究表明，內(nèi)部審計是一個評價機制，其評價內(nèi)容包括內(nèi)部控制的有效性、財務信息的真實完整性以及經(jīng)營活動的效果等，而內(nèi)部審計這一機構是由內(nèi)部領導所設的，工作的開展受到領導的指揮和控制，削弱了工作、經(jīng)濟上的獨立性。我國對設置內(nèi)部審計機構與否沒有給以明確的強制性規(guī)定，所以礙于政府施以的壓力而非出于醫(yī)院本意而設置審計機構，因此，內(nèi)部審計機構的作用很難得到發(fā)揮，也影響到內(nèi)部控制的有效性。

（二）未有健全的外部治理機制

外部治理機制由法律機制、市場監(jiān)督管理機制、社會機制以及聲譽機制構成。審計意見類別和四大事務所構成了社會機制;聲譽機制是指是否被特殊處理。我們通過調(diào)查研究表明，2010年有37.5%的內(nèi)控有效性不好的公立醫(yī)院被進行過特別處理，2011年所占比例是70%，2011年有62.5%。導致內(nèi)部控制不能發(fā)揮其有效性的原因是因為沒有健全的外部治理機制。第二，難以形成政府監(jiān)督合力。權力和職能交叉的現(xiàn)象嚴重，集中化管理模式很難形成，各政監(jiān)部門間信息交流受到嚴重的阻礙，難以監(jiān)督內(nèi)部控制的有效性，外部監(jiān)督作用難以發(fā)揮，內(nèi)部控制喪失有效性。第三，審計意見和事務所的獨立性。如果不對外部監(jiān)督加以強化，就難以確保財務報告信息的質(zhì)量，導致內(nèi)部控制缺乏有效性。

（三）內(nèi)部控制監(jiān)督缺陷

從監(jiān)督環(huán)節(jié)角度看，不曾開發(fā)出相關合理的監(jiān)督機制。醫(yī)院應在自身角度考慮，在保證不放棄原則的同時，要做出突出本醫(yī)院特色的合適的內(nèi)部控制程序，保證內(nèi)部控制實施的有效性達到最大化。除內(nèi)部控制有效性的設計層面存在缺陷和不足外，其他方面均存在問題，尤其是內(nèi)部控制因素分析與內(nèi)部控制執(zhí)行的不足。

四、公立醫(yī)院內(nèi)部控制運行有效性的對策建議

以我國目前形勢來看，醫(yī)院內(nèi)部控制的發(fā)展建設之路依舊漫長而遙遠，許多缺陷和問題在我國現(xiàn)有的內(nèi)部控制中表現(xiàn)明顯。從三個角度來加強建立健全內(nèi)部控制模式，進而使審計質(zhì)量不斷提高，三個角度包括公立醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境是否改善、內(nèi)部監(jiān)督檢查機制的完善、內(nèi)控缺陷披露制度的健全。

（一）改善公立醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境

當前我國公立醫(yī)院的內(nèi)部控制的問題在建立健全方面也表現(xiàn)明顯，很多醫(yī)院對依據(jù)規(guī)定所設專門的監(jiān)督機構執(zhí)行其監(jiān)督內(nèi)部控制職能的執(zhí)行力度不夠，醫(yī)院風險控制沒有足夠的意識等等，沒有完善的內(nèi)部控制制度，會計專管人員的審計工作和質(zhì)量直接受到其影響，同樣專管會計人員提供的審計意見類型也必然會受到影響，所以必須使公立醫(yī)院內(nèi)部控制制度趨于完善，才能不斷規(guī)范審計工作的過程。需從兩個角度來完善公立醫(yī)院內(nèi)部控制制度，一個是從醫(yī)院治理結構角度，另一個是從建立健全醫(yī)院內(nèi)部控制角度。要對公立醫(yī)院公布不真實信息、對內(nèi)部控制重大缺陷進行隱瞞和注冊會計師提供的審核意見不真實等問題施以嚴格的懲處措施。

（二）建立和完善內(nèi)部監(jiān)督檢查體系

公立醫(yī)院若要發(fā)揮內(nèi)部控制制度的作用，需要對其進行較好地執(zhí)行。恰當?shù)乇O(jiān)督內(nèi)部控制過程，建立并不斷完善公立醫(yī)院內(nèi)部監(jiān)督檢查機制，為有效地實施內(nèi)部控制提供強有力的保障。為處于激烈競爭環(huán)境下的醫(yī)院的盈利能力水平和流動性提供強有力的保證，有更穩(wěn)健的會計政策，使用管理者和從事會計人員更能各司其職。會計錯誤發(fā)生與否受到內(nèi)部審計的獨立性強弱這一決定性因素的影響。

（三）改善內(nèi)控缺陷披露制度

必須對董事會的內(nèi)控自我評價報告的格式和內(nèi)容加以規(guī)范，才能使內(nèi)控缺陷披露制度不斷完善。規(guī)范公立醫(yī)院內(nèi)部控制公示信息的目標能得以實現(xiàn)，就能使所披露的信息不斷提高質(zhì)量，框架和指南的統(tǒng)一是理論上必不可少的要求。應滲透在醫(yī)院的各個層面，并應有效地利用基本規(guī)范的原則、構成要素、整體框架及配套的應用指南，使公立醫(yī)院內(nèi)控信息披露不斷趨于規(guī)范化，依賴這一基礎來使內(nèi)部控制審計質(zhì)量得到大幅度提高。

（四）提高風險監(jiān)管意識

我國公立醫(yī)院管理人員沒有形成較強的風險防范和抵御意識，所以在部分管理人員的風險防范方面要必須給以提高和增強，要求所建立的風險管理制度應與醫(yī)院自身情況相適應，要建立健全風險管理體系，使公立醫(yī)院抵御風險能力、特別是重大風險的抵御能力得以提高。具體而言，公立醫(yī)院要依據(jù)所確定的控制目標，大規(guī)模的收集資料，與實際情況相結合，風險評估的進行要做到及時、有效，對風險評估及分析的結果加以綜合，使應對風險策略確定下來，這樣有效控制風險的目標得以實現(xiàn)。評價醫(yī)院的內(nèi)部控制有效性的控制標準的選擇上能符合醫(yī)院情況，適用于醫(yī)院內(nèi)部發(fā)展需要，并確保支持評價結果的證據(jù)能獲取充分，與此同時還需簽署并提交一份有關于申明醫(yī)院內(nèi)部控制有效性的書面材料，把職責以書面的形式確定下來。

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