王鈺冰

摘 要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場(chǎng)化進(jìn)程的加快，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，鑒別會(huì)計(jì)信息真實(shí)性，保證公眾利益的第三方獨(dú)立主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中起著越來(lái)越重要的作用。但是云南省由于執(zhí)業(yè)環(huán)境、會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模、執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)等多方面存在問(wèn)題，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量并不高。對(duì)審計(jì)質(zhì)量的衡量問(wèn)題進(jìn)行闡述，結(jié)合云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)現(xiàn)狀，提出提高云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的應(yīng)對(duì)策略。

關(guān)鍵詞：審計(jì)質(zhì)量；云南?。粫?huì)計(jì)師事務(wù)所；注冊(cè)會(huì)計(jì)師

中圖分類號(hào)：F239.0 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2015）04-0120-03

一、審計(jì)質(zhì)量的定義

DeAngelo（1981）在對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行定義時(shí)表示，審計(jì)質(zhì)量是一個(gè)聯(lián)合概率，即：（1）審計(jì)者在客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中發(fā)現(xiàn)違規(guī)；（2）將發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶系統(tǒng)存在違規(guī)的可能性取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)能力和收入；而報(bào)告違規(guī)現(xiàn)象的可能性則取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性；因此審計(jì)質(zhì)量用公式表達(dá)就是：審計(jì)質(zhì)量= P（審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約|存在違約）×P（審計(jì)師報(bào)告違約|審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約）。

二、審計(jì)質(zhì)量的衡量

由于審計(jì)質(zhì)量本身的復(fù)雜和抽象性，我們能夠衡量的只是可以用財(cái)務(wù)指標(biāo)或者非財(cái)務(wù)指標(biāo)測(cè)算的那部分。所以在研究中我們大多采用與審計(jì)質(zhì)量有聯(lián)系的變量來(lái)替代審計(jì)質(zhì)量?？v觀國(guó)內(nèi)外研究中衡量審計(jì)質(zhì)量的各種指標(biāo)，一類是以會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身的特征來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量，如通過(guò)事務(wù)所規(guī)模、審計(jì)收費(fèi)、事務(wù)所聲譽(yù)、審計(jì)時(shí)間和行業(yè)專長(zhǎng)等來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量；一類是以審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量或?qū)徲?jì)產(chǎn)品后果來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量，如通過(guò)審計(jì)客戶的盈余管理水平、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見比例和審計(jì)訴訟等來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量。

云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展并不成熟，各個(gè)事務(wù)所在行業(yè)中的地位也并不穩(wěn)定，因此，從審計(jì)收費(fèi)、事務(wù)所聲譽(yù)、審計(jì)時(shí)間和行業(yè)專長(zhǎng)等會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身的特征來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量可能不夠客觀。而利用企業(yè)的盈余管理水平來(lái)衡量審計(jì)質(zhì)量的高低，僅僅反映了企業(yè)對(duì)對(duì)外報(bào)送的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行操作或調(diào)整的情況，然而在不同的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略指導(dǎo)下，操縱利潤(rùn)并不為所有企業(yè)管理者所追求。綜合考慮現(xiàn)代管理下企業(yè)可能存在的舞弊行為，還應(yīng)該通過(guò)考察審計(jì)在提高公司治理水平，增強(qiáng)信息披露的合法合規(guī)性，提高對(duì)外信息披露的真實(shí)、公允性，降低資本市場(chǎng)上投資者的信息風(fēng)險(xiǎn)等方面所表現(xiàn)出來(lái)的實(shí)際效果來(lái)綜合衡量審計(jì)質(zhì)量。

三、云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀分析

（一）云南省大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量較少

大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在專業(yè)人才儲(chǔ)備、經(jīng)驗(yàn)積累、研究?jī)?yōu)勢(shì)、技術(shù)水平、業(yè)務(wù)與風(fēng)險(xiǎn)承接能力等方面都具有很大優(yōu)勢(shì)，能提供與不斷發(fā)展壯大的企業(yè)規(guī)模相應(yīng)的高水平專業(yè)服務(wù)。國(guó)內(nèi)外衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的方法大致有以下幾種：根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有經(jīng)營(yíng)要素的多寡來(lái)進(jìn)行衡量，如事務(wù)所擁有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)、客戶數(shù)和客戶規(guī)模等；根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得的業(yè)務(wù)收入進(jìn)行衡量；綜合考慮會(huì)計(jì)師事務(wù)所占有經(jīng)營(yíng)要素和業(yè)務(wù)收入兩個(gè)方面，運(yùn)用多個(gè)指標(biāo)對(duì)規(guī)模進(jìn)行衡量。

無(wú)論是從業(yè)務(wù)收入或者是擁有CPA人數(shù)來(lái)看，云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模都偏小，大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所寥寥無(wú)幾。因此云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展規(guī)模小是提高審計(jì)質(zhì)量的瓶頸之一。

（二）云南省執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性不高

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展已有三十多年，這三十多年來(lái)，審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題一直存在，各部門和機(jī)構(gòu)為其做了很多工作，也得到了很大的進(jìn)步。但審計(jì)獨(dú)立性缺失現(xiàn)象仍不容樂(lè)觀。

云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展起步較晚，大多數(shù)事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是擴(kuò)大自身的市場(chǎng)占有率，提高業(yè)務(wù)收入?；谶@一經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所容易忽視審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性的要求，無(wú)論實(shí)質(zhì)上還是形式上，都無(wú)法達(dá)到審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)獨(dú)立性的規(guī)定。事務(wù)所和項(xiàng)目組成員的誠(chéng)信、客觀和職業(yè)懷疑態(tài)度受到了質(zhì)疑。例如，審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)獨(dú)立性有規(guī)定：同一高級(jí)人員不能長(zhǎng)期執(zhí)行某一客戶的鑒證業(yè)務(wù)，必須定期更換。但是會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往基于自身業(yè)務(wù)發(fā)展以及客戶粘性的考慮，不愿意對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行更換。一方面，對(duì)審計(jì)客戶長(zhǎng)期委派同一項(xiàng)目經(jīng)理，項(xiàng)目經(jīng)理與審計(jì)客戶之前容易建立密切關(guān)系，從而能夠保持和留住該客戶。另一方面，項(xiàng)目經(jīng)理對(duì)同一審計(jì)客戶開展業(yè)務(wù)，對(duì)審計(jì)客戶的整個(gè)經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)狀況都很熟悉了，與財(cái)務(wù)人員之間的溝通交流也更容易開展，從而能夠最大限度地提高審計(jì)效率，在審計(jì)效率和獨(dú)立性之間存在沖突的時(shí)候，更多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)選擇前者?？傊?，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性經(jīng)不起考驗(yàn)，職業(yè)環(huán)境在逐步惡化。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制體系不健全

云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所普遍存在質(zhì)量控制體系不健全，領(lǐng)導(dǎo)者質(zhì)量控制意識(shí)淡薄的現(xiàn)象。中審亞太會(huì)計(jì)師事務(wù)所云南分所、信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所昆明分所、天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所云南分所等規(guī)模較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在近幾年來(lái)都越來(lái)越重視以“質(zhì)量至上”為核心的企業(yè)文化的塑造，健全和完善事務(wù)所的質(zhì)量控制體系。但一些小規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然存在著質(zhì)量控制制度不健全，或雖然建立了比較健全的質(zhì)量控制制度，但只是一個(gè)擺設(shè)，沒(méi)有按照其執(zhí)行。由于過(guò)分追求業(yè)務(wù)量，提高營(yíng)業(yè)額，而忽視了審計(jì)質(zhì)量，導(dǎo)致了很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）審計(jì)人員素質(zhì)偏低

云南省在會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事審計(jì)工作的人員存在專業(yè)知識(shí)單一、滯后，綜合型會(huì)計(jì)人才缺乏的問(wèn)題。在從業(yè)的5 000多人中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅有2 061人。云南省審計(jì)隊(duì)伍有很大一部分由非審計(jì)專業(yè)人員構(gòu)成，有的是學(xué)會(huì)計(jì)或相關(guān)經(jīng)濟(jì)專業(yè)的，有的是半路出家，有的則是從企業(yè)的會(huì)計(jì)崗位調(diào)入的?？傮w上比較偏重鉆研財(cái)務(wù)方面的知識(shí)，缺乏對(duì)財(cái)政、金融、管理、戰(zhàn)略等現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)所需要的寬領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)及良好的口頭與文字表達(dá)能力、計(jì)算機(jī)應(yīng)用能力和外語(yǔ)能力。導(dǎo)致他們考慮問(wèn)題、分析問(wèn)題時(shí)的視野比較狹窄，嚴(yán)重影響了審計(jì)效果。

（五）審計(jì)方法存在局限性endprint

雖然電子計(jì)算機(jī)和現(xiàn)代通信手段已經(jīng)在審計(jì)工作得到了廣泛的運(yùn)用，但是非程序化的工作還是需要人工來(lái)進(jìn)行。在此過(guò)程中，對(duì)于精確度、可靠程度、預(yù)計(jì)差錯(cuò)率、初始樣本的確定等運(yùn)用的大都是專業(yè)判斷，而不能較為準(zhǔn)確地量化。

四、提高云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的途徑

（一）優(yōu)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模結(jié)構(gòu)和組織形式

有實(shí)力的大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該依托其在人才、品牌、規(guī)模、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)業(yè)質(zhì)量和管理水平等方面優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展，成為能夠提供國(guó)際化綜合服務(wù)的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所；信譽(yù)良好、成長(zhǎng)迅速的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該利用現(xiàn)有的資源和條件進(jìn)行重組聯(lián)合，努力形成能夠?yàn)榇笾行推笫聵I(yè)單位及上市公司提供高質(zhì)量服務(wù)、管理規(guī)范并能進(jìn)入全國(guó)二十強(qiáng)的中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所；而小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該在規(guī)范管理運(yùn)作的基礎(chǔ)上，完善質(zhì)量控制制度，在努力提高業(yè)務(wù)量的同時(shí)，保證高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的輸出。

（二）健全質(zhì)量監(jiān)督體系

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)當(dāng)樹立質(zhì)量至上的意識(shí)，應(yīng)當(dāng)通過(guò)下列措施實(shí)現(xiàn)質(zhì)量控制目標(biāo)：合理確定管理層的責(zé)任，以避免重商業(yè)利益輕業(yè)務(wù)質(zhì)量；建立以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、工薪及晉升的政策和程序；投入足夠的資源，制定和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)文件記錄，并委派有足夠、適當(dāng)?shù)慕?jīng)驗(yàn)和能力的人員進(jìn)行監(jiān)督。

（三）提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)

云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所在發(fā)展初期，業(yè)務(wù)規(guī)模和審計(jì)范圍都有一定的局限性。但隨著審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)模的擴(kuò)大，業(yè)務(wù)領(lǐng)域的延伸，審計(jì)業(yè)務(wù)向著高端型、高附加值、國(guó)際化的方向發(fā)展，對(duì)審計(jì)人員素質(zhì)的要求也越來(lái)越高。審計(jì)人員要了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各項(xiàng)職能，具備廣博的知識(shí)和多元化的技能。因此強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)培訓(xùn)和后續(xù)教育，提高其業(yè)務(wù)素質(zhì)顯得尤為迫切。可行的做法是讓審計(jì)人員熟悉各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的后續(xù)教育，培養(yǎng)他們的新觀念、新意識(shí)。另外，要加強(qiáng)審計(jì)人員職業(yè)道德教育和強(qiáng)化職業(yè)道德意識(shí)，提倡和監(jiān)督審計(jì)人員依法審計(jì)、實(shí)事求是、客觀公正的工作態(tài)度。

（四）改善審計(jì)方法

增加信息技術(shù)在審計(jì)工作中運(yùn)用的深度和廣度。把分散的、難以訪問(wèn)的操作數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成集中統(tǒng)一、隨時(shí)可用的信息而建立的一個(gè)龐大的操作系統(tǒng)，其中存儲(chǔ)了所有審計(jì)數(shù)據(jù)。以此來(lái)解決人工操作的不確定性和效率低下的問(wèn)題，提高審計(jì)信息化水平，提高審計(jì)效率和效果。

天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所在2011年年初全面使用的AE系統(tǒng)就是基于以上思路所設(shè)計(jì)和運(yùn)用的。其業(yè)務(wù)涵蓋了報(bào)表審計(jì)、賬冊(cè)查閱、資本驗(yàn)證、外匯收支、募集資金、財(cái)務(wù)取數(shù)、盈利預(yù)測(cè)、審慎調(diào)查八個(gè)環(huán)節(jié)。在系統(tǒng)中可以開展項(xiàng)目分工、底稿審閱、質(zhì)量復(fù)核等多個(gè)流程的工作。AE系統(tǒng)在運(yùn)行初期得到了良好的反響，但仍存在需要研究和改進(jìn)的地方。

總之，高水平的審計(jì)質(zhì)量有利于提高經(jīng)濟(jì)信息質(zhì)量，保障經(jīng)濟(jì)信息安全；規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為，優(yōu)化企業(yè)治理結(jié)構(gòu)；落實(shí)國(guó)家重大宏觀經(jīng)濟(jì)政策，確保投資安全和投資效益。我們應(yīng)該充分重視云南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的提高，控制與防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高云南省注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體水平。

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[責(zé)任編輯 吳明宇]endprint