吳春青

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淺談我國開征遺產(chǎn)稅之必要性和可行性

吳春青

摘要：遺產(chǎn)稅是政府對死者留下的遺產(chǎn)征稅。作為平均社會財富，縮小貧富差距富的有效手段，遺產(chǎn)稅在世界各國廣泛開征。市場經(jīng)濟體制確立以來，社會財富迅速積累,同時貧富差距問題也日益凸顯，開征遺產(chǎn)稅的呼聲日益高漲。本文正是在這樣的背景下，結合我國國情，分析我國開征遺產(chǎn)稅面臨的主要問題，并進行了必要性和可行性研究，希望可以引起政府和公眾繼續(xù)關注遺產(chǎn)稅問題，關注社會分配公平問題，進而推進我國遺產(chǎn)稅的立法進程。

關鍵詞：遺產(chǎn)稅；必要性；可行性

一、研究的背景和意義

改革開放以來，中國的經(jīng)濟發(fā)展不論是在質(zhì)量上還是規(guī)模上都有了提升。當前，我國正處于重要的經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略期，穩(wěn)增長、促改革的措施為經(jīng)濟增長注入了新的活力?？刂剖杖氩罹?，實現(xiàn)社會公平是我國接下來經(jīng)濟改革的主要方向。2013年，國務院批轉(zhuǎn)國家發(fā)改委等《關于深化收入分配制度改革的若干意見》，首次提出“研究在適當時期開征遺產(chǎn)稅問題”，這表明我國開征遺產(chǎn)稅已在立法考量之中，但基于現(xiàn)實情況仍需對遺產(chǎn)稅制度本身和開征效果進行充分的研究和分析。從遺產(chǎn)稅的經(jīng)濟社會效應角度看，開征遺產(chǎn)稅對我國經(jīng)濟社會發(fā)展具有深遠意義，一方面可以增加國家財政收入，完善我國稅收結構，更為重要的是對部分財富進行二次分配，在確保繼承人擁有法定繼承權的同時，通過遺產(chǎn)稅適當調(diào)節(jié)社會財富的走向。

遺產(chǎn)稅在我國大陸的發(fā)展歷史十分曲折，上世紀50年代初期通過《全國稅政實施要則》將遺產(chǎn)稅作為擬開征的稅種之一，但后來由于條件不具備沒有開征。1994年工商稅制改革時，新增了關于遺產(chǎn)稅的內(nèi)容，隨后被列入在《國家“九五”計劃和2010年遠景目標》綱要和黨的“十五大報告”中。2004年，中國制定并提交了《遺產(chǎn)稅暫行條例》，遺憾的是被國務院否決，最終以失敗告終。

在對遺產(chǎn)稅基礎理論研究分析的基礎上構建一套完整的法律制度，不僅需要一部遺產(chǎn)稅法的頒布與實施，更需要對我國開征遺產(chǎn)稅可能面臨的障礙進行分析，從現(xiàn)實國情和遺產(chǎn)稅存廢的爭議出發(fā)，結合整個社會環(huán)境分析遺產(chǎn)稅開征的可行性和必要性。通過本文的研究，希望可以引起政府和公眾繼續(xù)關注遺產(chǎn)稅問題，關注社會分配公平問題，進而推進我國遺產(chǎn)稅的立法進程。

二、遺產(chǎn)稅的基礎理論

1.遺產(chǎn)稅的定義

遺產(chǎn)稅在國外也被稱為“繼承稅”或“死亡稅”。在《法學大辭典中》，遺產(chǎn)稅是指遺產(chǎn)繼承人因其繼承的遺產(chǎn)而應當交納的財產(chǎn)稅。劉劍文教授認為遺產(chǎn)稅是以財產(chǎn)所有人死亡之后所遺留的財產(chǎn)為征稅對象,向死亡者的繼承人征收的一種稅。筆者認為，遺產(chǎn)稅是以財產(chǎn)所有者死亡時遺留的全部個人財產(chǎn)為課稅對象，向遺產(chǎn)執(zhí)行人或遺產(chǎn)繼承人課征的稅收。

2.遺產(chǎn)稅的特征

(1)遺產(chǎn)稅是財產(chǎn)稅。財產(chǎn)稅類以各種財產(chǎn)為征稅對象,如房產(chǎn)稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)和贈與稅等。遺產(chǎn)稅的課稅對象是財產(chǎn)所有者死亡時遺留的全部財產(chǎn)，從遺產(chǎn)稅的性質(zhì)上來看，所有人畢生積累的財產(chǎn)多少直接影響稅基和納稅額，因此財產(chǎn)稅正確反映了遺產(chǎn)稅的本質(zhì)屬性。

(2)遺產(chǎn)稅是直接稅。直接稅的納稅人，不論是形式上還是實際上都是稅收的承擔者具，稅種主要有所得稅、房產(chǎn)稅、社會保險稅等。遺產(chǎn)稅的納稅主體繼承人，而且這種稅收負擔不能夠轉(zhuǎn)嫁，從性質(zhì)上看屬于直接稅的范疇。然而正是因為遺產(chǎn)稅稅負不可轉(zhuǎn)移的性質(zhì)，所以在對遺產(chǎn)課稅的過程中既要考慮到納稅人的稅負問題，又要對稅源加強控制、嚴格進行稅收征管。

(3)遺產(chǎn)稅是從價稅。從價稅在我國稅收體系中占據(jù)舉足輕重的地位，如企業(yè)所得稅、增值稅、房產(chǎn)稅等等都屬于從價稅的范疇。遺產(chǎn)稅的課稅對象，即財產(chǎn)所有者死亡時遺留財產(chǎn)的實際價值，它受到價格變動的直接影響，因而屬于從價稅的范圍。

三、國內(nèi)外有關遺產(chǎn)稅之爭議梳理

1.國外遺產(chǎn)稅存廢之爭

隨著世界經(jīng)濟形勢的變化，遺產(chǎn)稅的發(fā)展也面臨兩種趨勢：一是一部分國家為了緩解社會矛盾，從代際公平和社會公平的角度出發(fā)考慮開始逐步開征遺產(chǎn)稅；二是一些發(fā)達國家基于吸引投資、減少稅收征管成本等因素的考慮，開始逐步取消遺產(chǎn)稅制度。

美國的遺產(chǎn)稅存廢之爭一再引起熱議浪潮，十分具有代表性。1916年，美國聯(lián)邦正式頒布了遺產(chǎn)稅制，并且使其成為正式的稅法，至今已有近百年的歷史。由于各個歷史時期社會經(jīng)濟條件和政治背景的不同，遺產(chǎn)稅的實施也形式各異。美國國會曾在1999年和2000年兩次通過廢止遺產(chǎn)稅的法案。反對該法案的領頭人正是比爾·蓋茨的父親威廉·蓋茨、巴菲特、詹姆斯等120名富豪。他們認為，人人生而平等，不希望自己的子女不勞而獲，而且取消遺產(chǎn)稅將會對打擊美國的公益和慈善事業(yè)，而且將會造成政府財政赤字。

而美國的共和黨極力主張取消遺產(chǎn)稅，他們認為遺產(chǎn)稅的征稅成本過高，而且對遺產(chǎn)課稅打擊了美國小企業(yè)主和農(nóng)場主創(chuàng)業(yè)的積極性，得不償失。由于政治立場、前提假設的選擇、分析問題的角度等存在差異，對于該問題并無一致的結論。

2.國內(nèi)遺產(chǎn)稅開征與否之爭

當前我國經(jīng)濟發(fā)展進入關鍵時期，遺產(chǎn)稅的開征與否也引起了人們的關注。我國港澳臺地區(qū)早已開征遺產(chǎn)稅，并經(jīng)歷了許多重大的歷史變革。上個世紀90年代，現(xiàn)在的澳門取消了遺產(chǎn)稅制度。2006年，香港立法會通過了《2005年收入(取消遺產(chǎn)稅)條例草案》，取消了在香港實施近百年的遺產(chǎn)稅。臺灣遺產(chǎn)稅自1946年正式公布實施以來歷經(jīng)多次的修正,實施迄今，遺產(chǎn)稅制度的存廢一再引發(fā)激烈的討論。

(1)支持遺產(chǎn)稅者的觀點

香港中文大學教授張建雄表示，遺產(chǎn)稅在香港是十分有特色的一個稅種，為香港政府帶來十分可觀的稅收收入，總體說來遺產(chǎn)稅的征收成本較低，無疑是一個低成本、高收益的稅收項目。

中國政法大學的李曙光教授表示，我國從憲法的高度上強調(diào)對公民私有財產(chǎn)權的保護，除此之外，我國的民法通則、繼承法、婚姻法和侵權責任法，都嚴格規(guī)定了對私人財產(chǎn)所有權的保護，這些法律為我國內(nèi)地開征遺產(chǎn)稅提供了可靠的法律環(huán)境。

(2)反對遺產(chǎn)稅者的觀點

香港經(jīng)濟協(xié)會的李石表示，香港取消遺產(chǎn)稅并不僅僅簡化稅制、寬減稅務的考慮，更重要的是吸引外資，激發(fā)香港地區(qū)的經(jīng)濟活力。

全國政協(xié)委員李稻葵認為，我國當前仍處于資本積累階段，遺產(chǎn)稅的開征在很大程度上影響著經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)模式。如果僅僅看到社會分配不公就拿出遺產(chǎn)稅來解決問題，中國的經(jīng)濟發(fā)展將會陷入困境。

四、我國開征遺產(chǎn)稅必要性和可行性研究

1.我國開征遺產(chǎn)稅面臨的主要問題分析

(1)中國傳統(tǒng)思想的障礙

自古以來，中國人傳統(tǒng)的將“家”觀念根深蒂固，秉承子承父業(yè)、父債子還，認為子女繼承父輩留下的遺產(chǎn)是理所應當?shù)模芏嗳藦乃枷胗^念上就無法接受遺產(chǎn)稅。父母一生辛苦積攢下來的財產(chǎn)，不僅是為了提高生活質(zhì)量和水平，還為了子孫后代的輕松和富裕。遺產(chǎn)稅的開征與中國傳統(tǒng)的“家文化”發(fā)生了沖突，對于遺產(chǎn)課稅可能會受到阻礙。

但是，稅收是國家權力對個人權利的干預，所以任何一個稅種都存在爭議，必然遭遇許多阻力，遺產(chǎn)稅也不例外。遺產(chǎn)稅的開征面臨許多阻力，不僅需要加強技術層面和立法層面的研究，更重要的是讓社會公眾對遺產(chǎn)稅的價值有更加理性的認識。遺產(chǎn)稅的最主要價值在于縮小貧富差距，維護社會公平，基于這一定位，被征稅對象只可能是占據(jù)我國總?cè)丝?%左右的極富群體。在遺產(chǎn)稅開征之前，應當采用多種方法和途徑對遺產(chǎn)稅的開征進行正面宣傳，取得大多數(shù)國民的支持和理解，從而消除人們對于遺產(chǎn)稅的錯誤觀念。

(2)對中國民營經(jīng)濟的影響

許多人認為，當前我國經(jīng)濟正處在轉(zhuǎn)型期，許多民營企業(yè)剛剛起步，財富的積累都是依靠勞動者的辛勤勞動換取而來，如果對他們辛勤的勞動積累而來的財富進行征稅，不但會打擊許多民營企業(yè)的創(chuàng)業(yè)積極性，還會導致許多民營企業(yè)將資金轉(zhuǎn)移至境外，造成資本外流。

實際上，這個問題并不需要擔心。首先，遺產(chǎn)稅在整個稅收體系中所占比重非常小，它的課稅對象也僅是占有很小比例的富人所留下的遺產(chǎn)，不論是在范圍上還是數(shù)量上都是十分有限的，所以不會對經(jīng)濟發(fā)展帶來過大的影響。其次，我國目前經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境十分優(yōu)越，投資環(huán)境相對寬松，投資者不會因為遺產(chǎn)稅的開征而貿(mào)然撤資。最后，目前許多國家和地區(qū)都已開征遺產(chǎn)稅，資本外流受到方向和方式上的限制。

2.我國開征遺產(chǎn)稅必要性研究

(1)增加稅收收入

稅收自誕生之始，便賦予了其收入手段只能，這也是稅收最基本的職能。在稅收的收入手段職能發(fā)展的歷史中，遺產(chǎn)稅一直扮演著重要角色。在古代，由于戰(zhàn)爭頻繁，開征遺產(chǎn)稅的主要目的是籌集軍費。到了近代，資本主義因素不斷發(fā)展，社會結構分化，人們對社會公平開始有了更高的要求，遺產(chǎn)稅的調(diào)節(jié)手段職能也逐漸凸顯出來。雖然遺產(chǎn)稅在整個稅收收入中所占比重不大，但相對于其它稅種來說，它的稅源較為穩(wěn)定且具有增長潛力，因此一直都是國家財政收入的重要來源。世界上各國遺產(chǎn)稅的收入大約占到稅收總額的0.3%到0.5%，按照這一征稅情況來對我國進行預測，2013年我國稅收總收入達到118521.22億元，同比增長7.9%，如果我國遺產(chǎn)稅的收入能夠占到稅收總額的0.3%到0.5%，遺產(chǎn)稅的帶來的收入有望突破350億元，按照這一數(shù)據(jù)來看，遺產(chǎn)稅能夠帶來一比可觀的財政收入。

(2)完善稅制結構

1994年稅制改革奠定了我國當前稅收體系的基本框架，形成了以增值稅為主體的流轉(zhuǎn)稅體系，并以流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)稅和行為稅為主要結構。

稅制改革以后，我國一直過于突出增值稅的作用，財產(chǎn)稅在整個稅制體系中發(fā)揮作用甚微，這在一定程度上限制了稅收調(diào)節(jié)社會財富職能的發(fā)揮。當前我國經(jīng)濟發(fā)展更加注重社會公平，致力于調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距，逐步開征了一些相關稅種。雖然稅種較多，但都是從社會生活的某一小領域進行調(diào)節(jié)，發(fā)揮作用十分有限，無法較好實現(xiàn)縮小貧富差距的預期目標。當前調(diào)節(jié)收入分配效果最明顯的稅種是個人所得稅，但僅占稅收收入規(guī)模的6%左右。我國當前稅制改革的基本走向是繼續(xù)減稅，特別是為了建立綜合稅制，個人所得稅的減稅幅度將進一步加大，因此稅收收入規(guī)模短時間無法擴大，個人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配中的作用將大大被削弱。及時開征遺產(chǎn)稅，作為個人所得稅的延伸和補充，是完善我國稅制體系的有效途徑。

(3)調(diào)節(jié)社會財富

國家通過征稅強制參與社參與社會剩余產(chǎn)品分配，既增加了國家的財政收入，也改變了社會成員及各經(jīng)濟組織的經(jīng)濟利益，通過稅收政策的調(diào)整進行宏觀調(diào)控，對社會財富的走向進行調(diào)節(jié)，實現(xiàn)對社會資源的再分配。

遺產(chǎn)稅是以稅收的形式對高收入階層聚集的社會財富進行調(diào)節(jié)的一種宏觀調(diào)控行為，最主要的社會功能就是通過社會財富的再分配，縮小貧富差距，防止兩極分化。一味地追求經(jīng)濟增長的效率帶來了一系列問題，這也讓人們更加看重社會公平問題，更愿意致力于創(chuàng)建良好的經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境。遺產(chǎn)稅的開征有利于彌補個人所得稅的不足，平衡社會財富的分布，它通過對公民一生積累的財富進行再分配，削弱過于集中的財富，實現(xiàn)社會公平。

3.我國開征遺產(chǎn)稅可行性研究

(1)經(jīng)濟環(huán)境

遺產(chǎn)稅開征的前提是要有穩(wěn)定的稅源，這是遺產(chǎn)稅職能發(fā)揮的必要條件。改革開放30年，我國經(jīng)濟發(fā)展呈現(xiàn)穩(wěn)中有升，穩(wěn)中向好的發(fā)展態(tài)勢，但結構性矛盾突出和收入差距擴大是當前中國經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展面臨的主要挑戰(zhàn)，因而新一輪改革開放的重點在于調(diào)節(jié)收入分配，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式。受到傳統(tǒng)消費觀念的影響，很多居民都將自己的財富積攢下來，一方面為了讓子女過上更幸福的生活，另一方面以備不時之需，這就抑制了消費需求，經(jīng)濟發(fā)展的結構性矛盾因此更加突出。開征遺產(chǎn)稅在一定程度上可以抑制公民的儲蓄行為，鼓勵居民進行消費，從而拉動內(nèi)需，拉動中國經(jīng)濟增長，有利于中國經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。

(2)社會環(huán)境

隨著時代的發(fā)展與轉(zhuǎn)變，稅收越來越多地貫穿于社會生活之中，真實地被人們觸摸，納稅人的納稅觀念和權利義務意識也逐漸敏感起來。當前中國已經(jīng)進入了一個“稅感”時代，不僅體現(xiàn)在公民納稅的積極性得到提高，更體現(xiàn)在稅收的征管者也不斷完善征管制度。稅收法定、政務公開、權利與義務的一致性、財政配套改革，都彰顯我國稅收理念和稅收實踐的進步。

(3)法律環(huán)境

國家對私有財產(chǎn)的承認和保護是對遺產(chǎn)課稅的法理基礎。我國從憲法的高度上承認了公民合法的私有財產(chǎn)權及保護私有財產(chǎn)的繼承權，而且民法通則、物權法、繼承法等法律均在這一方面做出了明確規(guī)定。《繼承法》、《婚姻法》等民事法律明確規(guī)定了公民的繼承權，并對遺產(chǎn)的分割原則和具體實施等做出相關規(guī)定,為遺產(chǎn)稅的實施提供必要的法律制度支撐。雖然有關遺產(chǎn)稅的立法和相關法律制度還有待于繼續(xù)完善，但從目前來看，我國已經(jīng)基本具備開征遺產(chǎn)稅的法律環(huán)境，而且隨著我國法治建設進一步深入，遺產(chǎn)稅制度將會與其他法律制度更好地相互配合、協(xié)調(diào)發(fā)展。

五、小結

縱觀各國稅收實踐，任何一個新稅種的誕生都不是一帆風順的，必然帶有許多爭議，涉及到必要性和可行性問題的研究。本文對開征遺產(chǎn)稅過程中面臨的主要問題進行了簡要分析，鼓勵公眾打消開征遺產(chǎn)稅的疑慮，并立足我國國情，從社會的各個角度出發(fā)分析了我國開征遺產(chǎn)稅的必要性和可行性，為日后遺產(chǎn)稅的具體法律制度設計做好鋪墊。(作者單位：中國政法大學)

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作者簡介：吳春青，中國政法大學法律碩士學院2014級研究生。