山東青年政治學(xué)院 馮素珍

關(guān)于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論的探討①

山東青年政治學(xué)院 馮素珍

摘 要：本文從資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論概念入手，指出我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在運(yùn)用中存在的種種問(wèn)題，并對(duì)產(chǎn)生這些問(wèn)題的原因進(jìn)行了具體分析。進(jìn)一步提出了解決這些問(wèn)題的建議，有助于相關(guān)部門制定更切合實(shí)際的政策，為完善中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供理論支持。希望能夠杜絕上市公司違法違規(guī)操作獲取利潤(rùn)的現(xiàn)象，最終保障報(bào)表使用者的合法權(quán)益，做出準(zhǔn)確有效的決策信息。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì) 資產(chǎn)減值 存在問(wèn)題 解決對(duì)策

資產(chǎn)指的是機(jī)構(gòu)、個(gè)人、公司所有的可交換的東西，也指企業(yè)過(guò)去的交易。資產(chǎn)是由企業(yè)控制的，能為企業(yè)帶來(lái)一定經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)的分類很多，例如不動(dòng)產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等。對(duì)資產(chǎn)的定義很好地詮釋了資產(chǎn)的含義，就其長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展來(lái)看，資產(chǎn)在很大程度上能為企業(yè)帶來(lái)巨大的利潤(rùn)。資產(chǎn)作為一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益資源，是企業(yè)運(yùn)營(yíng)狀況和規(guī)模評(píng)比的重要依據(jù)。反過(guò)來(lái)基于資產(chǎn)的定義來(lái)看待資產(chǎn)減值，即賬面金額大于預(yù)計(jì)的資產(chǎn)收益，而這需要用會(huì)計(jì)的方式來(lái)計(jì)量和確認(rèn)，從而體現(xiàn)出來(lái)。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)指資產(chǎn)所有的賬面價(jià)值大于企業(yè)預(yù)計(jì)該資產(chǎn)將來(lái)全部經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)，而后在會(huì)計(jì)上對(duì)這種減值狀況進(jìn)行計(jì)算、披露和認(rèn)定的核算。實(shí)質(zhì)是用價(jià)值計(jì)算值來(lái)代替成本的計(jì)算，從而將賬面金額大于價(jià)值部分確定為是減值損失。

1 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論概念

由各種因素引起的資產(chǎn)價(jià)值低，使得企業(yè)將來(lái)可得的經(jīng)濟(jì)利益資產(chǎn)遠(yuǎn)小于當(dāng)前所擁有的賬面金額則被稱之為資產(chǎn)減值。導(dǎo)致資產(chǎn)減值的因素很多，包括外界因素的影響和一些內(nèi)部因素的影響，例如使用情況等。企業(yè)通過(guò)各種方式獲得資產(chǎn)，這是因?yàn)橘Y產(chǎn)是“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的代名詞。因此，要想企業(yè)通過(guò)實(shí)施相應(yīng)的策略來(lái)得到資產(chǎn)，就需要保證企業(yè)在將來(lái)的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)大于等于該企業(yè)現(xiàn)在的價(jià)值。我們都知道，買賣雙方購(gòu)買自己所需商品時(shí)，免不了會(huì)討價(jià)還價(jià)這會(huì)使得從該商品處可得的利潤(rùn)等于該商品的生產(chǎn)成本或是與市場(chǎng)價(jià)格等同。同樣的企業(yè)在購(gòu)買資產(chǎn)時(shí)，也會(huì)發(fā)生討價(jià)還價(jià)的情況，使得收益等于市場(chǎng)價(jià)格。為此，企業(yè)在得到資產(chǎn)時(shí)，記錄在冊(cè)的賬面價(jià)值就是對(duì)該資產(chǎn)在預(yù)期時(shí)間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的評(píng)估。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)即企業(yè)資產(chǎn)可得的經(jīng)濟(jì)效益低于賬面價(jià)值時(shí)，所記錄的資產(chǎn)減值情況。

2 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)與相關(guān)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求主要包括：重要性、可靠性、謹(jǐn)慎性等。其中，謹(jǐn)慎性是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求較為重要的一部分要達(dá)到會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中所述的謹(jǐn)慎性，就需要企業(yè)在對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和匯報(bào)時(shí)保持謹(jǐn)慎性，不可低估資產(chǎn)費(fèi)用或者是高估資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)收益。其目的是促使企業(yè)能夠考慮到企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中會(huì)出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，確保利潤(rùn)和資產(chǎn)的真實(shí)性，從而為相關(guān)人員提供可靠的會(huì)計(jì)信息。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)或估算時(shí)，應(yīng)及時(shí)地對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行測(cè)試，然后再確定差額部分為資產(chǎn)減值，即所謂負(fù)債表中減少的賬面金額，即利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)的減少部分，這與前面所述的謹(jǐn)慎性要求相一致。

3 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

3.1 資產(chǎn)組與總部資產(chǎn)不易確定

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)中有這樣一個(gè)規(guī)定：“針對(duì)那些企業(yè)不能評(píng)估的資產(chǎn)可回收金額，可以通過(guò)該資產(chǎn)的資產(chǎn)組來(lái)確認(rèn)其可回收的金額?！蓖瑫r(shí)確定了資產(chǎn)組的認(rèn)定根據(jù)：“資產(chǎn)組確認(rèn)其可回收金額時(shí)，是由于其資金流入獨(dú)立于其他的資產(chǎn)組的資金流入，這是其重要的根據(jù)?！?/p>

資產(chǎn)組作為企業(yè)的最小資產(chǎn)的組合，為此資產(chǎn)組在確定可回收金額時(shí)，首先應(yīng)該確定資產(chǎn)資金流入的所屬。在具體操作時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)手段的不同，會(huì)使得資產(chǎn)組的分界不易確定，同時(shí)資產(chǎn)資金的流入性質(zhì)很難受會(huì)計(jì)工作人員的掌握。

總部資產(chǎn)包括了企業(yè)事業(yè)部、科研中心等的資產(chǎn)。其特點(diǎn)是與其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組不能脫離而產(chǎn)生獨(dú)立的資金流入，同時(shí)賬面金額也不能全部歸屬于哪一個(gè)資產(chǎn)組。為此，在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)時(shí)，需要與其他資產(chǎn)組或相關(guān)的資產(chǎn)組共同進(jìn)行。首先按照規(guī)定將賬面金額平攤到個(gè)資產(chǎn)組，再將賬面金額與可回收的資產(chǎn)金額對(duì)比，然后確定是否是資產(chǎn)減值。

3.2 減值跡象的判斷在實(shí)務(wù)中不易操作

資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第5條中，列舉了有關(guān)資產(chǎn)減值發(fā)生時(shí)的情況，然而就具體的關(guān)于資產(chǎn)減值情形沒(méi)有詳細(xì)的說(shuō)明，為此準(zhǔn)則只能成為一個(gè)向?qū)В趯?shí)際理解上會(huì)出現(xiàn)很多“誤差”。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中“主要變化”、“獨(dú)立于”、“正常計(jì)量”等極易被人們誤解的詞匯很多。什么樣的變化是主要的、獨(dú)立于一個(gè)資產(chǎn)組還是兩個(gè)才是獨(dú)立、資產(chǎn)計(jì)算合格是正常。這些都給企業(yè)的發(fā)展帶來(lái)很多益處，便于企業(yè)自由發(fā)揮。由于這些都沒(méi)有一個(gè)特殊規(guī)定，都僅僅是靠工作人員的職業(yè)判斷。對(duì)于每一個(gè)工作人員其文化教育程度、專業(yè)知識(shí)等各有千秋，這使得他們的判斷產(chǎn)生很大的不同，為此，“職業(yè)判斷”給有心之人一個(gè)機(jī)會(huì)去實(shí)施利潤(rùn)操作。

3.3 減值準(zhǔn)備的計(jì)提存在隨意性

很多企業(yè)在資產(chǎn)減值計(jì)提的時(shí)間、計(jì)提的多少方面沒(méi)有很嚴(yán)格的規(guī)定，因而比較隨意。同時(shí)同一企業(yè)不同部門，在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提時(shí)由于各種因素的影響而產(chǎn)生很大的差別。比如有些企業(yè)對(duì)整個(gè)項(xiàng)目都進(jìn)行計(jì)提，而有些僅僅針對(duì)個(gè)別項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)提。最后，資產(chǎn)減值計(jì)提的結(jié)果是有的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益增加，有些則減少了。這些同樣的也是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提隨意性的一個(gè)體現(xiàn)。

3.4 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)淪為企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具

從前面對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的定義可以知道，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)對(duì)于企業(yè)盈利和盈余管理是非常重要的。這里所說(shuō)的盈利管理就是企業(yè)管理在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，將企業(yè)的會(huì)計(jì)收益信息進(jìn)行調(diào)整，從而使得自身利益最大。盈余管理是當(dāng)前會(huì)計(jì)學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的熱門課題。然而當(dāng)前企業(yè)存在經(jīng)營(yíng)權(quán)和所有權(quán)的問(wèn)題，導(dǎo)致管理人員通過(guò)盈余管理的方式得到客觀的利益或者由此來(lái)提升自己的職位。盈余管理的方式有利用關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組、效益最大等，這些都有助于企業(yè)獲取更大利潤(rùn)。

3.5 會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力差

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷指的是會(huì)計(jì)人員根據(jù)規(guī)章制度和法制等，考慮企業(yè)現(xiàn)在與將來(lái)的經(jīng)營(yíng)狀況，運(yùn)用自己的經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)識(shí)別、分析等所進(jìn)行的一個(gè)過(guò)程。在進(jìn)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)時(shí)離不開職業(yè)判斷。例如，資金流入流出的計(jì)算、折扣的估算等。為了確保資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的合理、準(zhǔn)確等，這就要求會(huì)計(jì)人員擁有一定的專業(yè)知識(shí)和判斷能力，這樣才能對(duì)經(jīng)濟(jì)的不定性進(jìn)行評(píng)估。但是實(shí)際上，一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)和專業(yè)知識(shí)都各不相同，總有一些會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)或職業(yè)判斷能力較差，這對(duì)會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)的資金流量預(yù)估造成一定影響，最終使得減值會(huì)計(jì)的準(zhǔn)確實(shí)施受到影響。

4 完善資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的對(duì)策

4.1 加強(qiáng)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范的可操作性

由于我國(guó)對(duì)資產(chǎn)減值制度的規(guī)定較為嚴(yán)格，因此其可操作性比較差。為了進(jìn)一步完善資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策，我國(guó)有必要在現(xiàn)有情況下對(duì)照國(guó)際會(huì)計(jì)規(guī)范，改進(jìn)和完善我國(guó)的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，從而達(dá)到可操作性的標(biāo)準(zhǔn)或者制定更加完善的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。要實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范的可操作性，可首先確定資產(chǎn)減值和凈值的比例，或確定資產(chǎn)減值損失和盈利的比例，來(lái)進(jìn)一步限制企業(yè)資產(chǎn)減值，防止企業(yè)超額的計(jì)提。接著，對(duì)資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂時(shí)，需要對(duì)轉(zhuǎn)回進(jìn)行具體的規(guī)定，防止在進(jìn)行資產(chǎn)減值時(shí)過(guò)于隨性，例如，針對(duì)企業(yè)每一次的轉(zhuǎn)回都作以規(guī)定，規(guī)定超出的部分必須分期轉(zhuǎn)回，從而避免大額轉(zhuǎn)回情況的發(fā)生。同時(shí)，可以根據(jù)人們對(duì)法規(guī)的重視和遵循，設(shè)立資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)相關(guān)的規(guī)章制度。

4.2 單獨(dú)核算減值準(zhǔn)備

前面提到的有關(guān)資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提都對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益有影響，資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)各種資產(chǎn)都有影響，例如會(huì)影響資金流出、經(jīng)濟(jì)利益、成本費(fèi)用等，最終都將歸到目前企業(yè)所得的利潤(rùn)中。好在我們都清楚資產(chǎn)減值損失只是一個(gè)評(píng)估值，具體會(huì)不會(huì)發(fā)生也是會(huì)計(jì)估算的一部分，這對(duì)資金流出、經(jīng)濟(jì)利益、成本費(fèi)用等不會(huì)造成很大的影響，結(jié)果是使得資金流出、經(jīng)濟(jì)利益、成本費(fèi)用等產(chǎn)生誤差，從而導(dǎo)致企業(yè)所得的利潤(rùn)不實(shí)，進(jìn)而使得工作人員對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)誤理解，還有存在的一些情況是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提在表上難以看出，而這又不能單獨(dú)列出，為此需要進(jìn)行完善。鑒于此，本文認(rèn)為可以設(shè)立一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回的科目，從而針對(duì)前面出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行單獨(dú)操作，并且詳細(xì)設(shè)置這些科目，方便更好地反饋真實(shí)情況?！百Y產(chǎn)減值”經(jīng)常也被當(dāng)作是一個(gè)獨(dú)立的項(xiàng)目列出，更方便使用者獲得確切的資產(chǎn)信息。

4.3 加大資產(chǎn)減值的外部檢查與監(jiān)督力度

加大資產(chǎn)減值的監(jiān)督力度與外部檢查主要涉及以下三個(gè)方面：(1)要加強(qiáng)資產(chǎn)減值的監(jiān)督力度與外部檢查就要發(fā)揮好相應(yīng)的律師事務(wù)所的職責(zé)，最主要的是很好地開展審計(jì)，從而發(fā)揮其類似警察的職能；(2)加強(qiáng)監(jiān)管力度針對(duì)的是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提披露。相關(guān)管理部門應(yīng)該加強(qiáng)會(huì)計(jì)選擇權(quán)的監(jiān)管力度，并檢查具體實(shí)行情況，確保整個(gè)過(guò)程中資產(chǎn)減值相關(guān)信息的公開；(3)針對(duì)以上這些，除了企業(yè)相關(guān)部門的檢查外，政府部門也應(yīng)選擇專業(yè)技能相對(duì)較高的工作人員組成的隊(duì)伍，對(duì)以上各種情況進(jìn)行再一次的檢查。

4.4 完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)的內(nèi)部控制制度

建立完善的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和相關(guān)的內(nèi)部控制制度，對(duì)企業(yè)很好地了解和掌控資產(chǎn)減值的情況很有必要。因此，需要相關(guān)部門及時(shí)將出現(xiàn)的問(wèn)題和可能的原因進(jìn)行及時(shí)地反映。特別是加強(qiáng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中的資產(chǎn)會(huì)計(jì)控制。會(huì)計(jì)控制是會(huì)計(jì)部門對(duì)資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行控制的決策部門，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有著保證財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性和完整性的作用，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)也起到引導(dǎo)作用，同時(shí)有利于及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并解決問(wèn)題，其中最主要的是規(guī)范和提高企業(yè)的管理，對(duì)企業(yè)的發(fā)展以及企業(yè)的盈利有很大作用。只有在這種情況下，才能為使用者提供真實(shí)可靠的資產(chǎn)信息和數(shù)據(jù)，為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的完整性和準(zhǔn)備性打好基礎(chǔ)。

4.5 提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)

會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力和素養(yǎng)差對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和評(píng)估等都會(huì)帶來(lái)影響，導(dǎo)致資產(chǎn)減值的準(zhǔn)確性和真實(shí)性有出入，為此有必要提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和素養(yǎng)。具體如何提高會(huì)計(jì)人員的素養(yǎng)，可以從三個(gè)方面著手。第一，相關(guān)部門積極響應(yīng)建立會(huì)計(jì)行為評(píng)價(jià)準(zhǔn)則，并對(duì)不符合準(zhǔn)則的進(jìn)行相應(yīng)的懲罰，從而提高會(huì)計(jì)人員的積極性和思想品德；第二，企業(yè)定期對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)的培訓(xùn)，設(shè)立完善的教育體制，并對(duì)于一些素質(zhì)比較低的人員進(jìn)行指導(dǎo)多組織研討會(huì)這類的活動(dòng)，促進(jìn)會(huì)計(jì)人員之間的交流，相互學(xué)習(xí)，提高職業(yè)素養(yǎng)；第三，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該主動(dòng)積極地學(xué)習(xí)相關(guān)知識(shí)，多交流，在現(xiàn)實(shí)中多實(shí)踐，從而提升自身的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力和職業(yè)素養(yǎng)。

5 結(jié)語(yǔ)

在我國(guó)，已經(jīng)開始實(shí)施相關(guān)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，并且也在逐漸改進(jìn)與完善中。但是，資產(chǎn)減值仍然有著一些共性問(wèn)題有待解決。本文就資產(chǎn)減值的定義進(jìn)行了說(shuō)明，對(duì)資產(chǎn)減值相關(guān)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求也進(jìn)行簡(jiǎn)述，同時(shí)就兩者的關(guān)系進(jìn)行簡(jiǎn)述，最后探討了資產(chǎn)減值仍然存在的一些問(wèn)題，并且提出了自己的觀點(diǎn)與建議。

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中圖分類號(hào)：F715.51

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：2096-0298(2015)08(b)-164-03

基金項(xiàng)目：①山東省教育科學(xué)十二五規(guī)劃課題：“大會(huì)計(jì)”執(zhí)業(yè)能力下審計(jì)學(xué)專業(yè)課程體系建設(shè)研究(2013GG138)；山東省社會(huì)科學(xué)規(guī)劃課題：政府會(huì)計(jì)概念下事業(yè)單位新內(nèi)控制度建設(shè)研究(13CGLJ03)。