錢(qián)欣悅 韓宇琨

摘要：上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)象層出不窮，文章以2012年度更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司作為研究對(duì)象，對(duì)我國(guó)上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情形進(jìn)行分析，得出結(jié)論：上市公司后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的排名在前任會(huì)計(jì)事務(wù)所之前；處于財(cái)務(wù)困境的上市公司更傾向于變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所后扭虧為盈的公司中有50%的上市公司曾處于財(cái)務(wù)困境；后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)意見(jiàn)總體情況較前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有所改善。

關(guān)鍵詞：更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所；財(cái)務(wù)狀況；審計(jì)意見(jiàn)

1引言

會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為獨(dú)立的第三方對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告出具的審計(jì)報(bào)告，向市場(chǎng)傳達(dá)公司經(jīng)營(yíng)狀況信息，是公司利益各方進(jìn)行決策的重要參考信息。伴隨證券市場(chǎng)的蓬勃發(fā)展，上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)象逐年遞增，由此引發(fā)的相關(guān)問(wèn)題引起更多的研究和探討。而上市公司在經(jīng)濟(jì)上影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所破壞了事務(wù)所的獨(dú)立性的發(fā)揮，弱化了審計(jì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督作用的正常效力。近幾年，我國(guó)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)象頻頻發(fā)生，有的公司甚至在短期內(nèi)頻繁地更換事務(wù)所。研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的現(xiàn)狀有助于將上市公司真實(shí)信息傳遞給相關(guān)需求者。

本文以2012年度更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司為研究對(duì)象，對(duì)我國(guó)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，主要包括：總體趨勢(shì)分析、變更前后盈利狀況分析、變更前后審計(jì)意見(jiàn)分析。

2上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所總體情況分析

21 會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更總體趨勢(shì)分析

如表1所示，上市公司會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更從2003年到2007年呈遞增趨勢(shì)，但自2008年開(kāi)始逐年減少，這是由于中注協(xié)和證監(jiān)會(huì)在2007年頒布的一系列政策，使得監(jiān)管體系更加完善，市場(chǎng)收到規(guī)范引導(dǎo)。而2011年和2012年會(huì)計(jì)師

事務(wù)所變更有所上升，是否主要是由于事務(wù)所的之間的“強(qiáng)

22 上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所前后審計(jì)意見(jiàn)分析

由表2看出，上市公司變更會(huì)計(jì)事務(wù)所之后被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的比例從2007年以來(lái)逐年遞減，到2012年度僅有566%，這從某種程度上表明上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所是為改善上一年度審計(jì)意見(jiàn)，得到標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)，向市場(chǎng)傳遞企業(yè)盈利正向的信息。

32012年上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特征分析

31 變更會(huì)計(jì)事務(wù)所的客戶流向分析

在出具2012年年報(bào)的2471家上市公司中，其中499家上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，占上市公司總體的2019%。超過(guò)50%的上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所是事務(wù)所合并造成的。對(duì)上市公司客戶數(shù)量變動(dòng)較大的事務(wù)所，其客戶流向如表3及表4所示。從表中可以得出，客戶流入量大的事務(wù)所主要是通過(guò)合并流入，另外一個(gè)原因是上市公司更愿意選擇由綜合評(píng)價(jià)更好的會(huì)計(jì)事務(wù)所來(lái)負(fù)責(zé)公司審計(jì)業(yè)務(wù)。（事務(wù)所規(guī)模信息來(lái)源：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)綜合評(píng)價(jià)百家信息）

32 研究對(duì)象數(shù)據(jù)篩取

為獲得完整、高質(zhì)、及時(shí)的研究數(shù)據(jù)，客觀全面的分析上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情形，本文以2012年中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公布更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的全部上市公司為樣本，通過(guò)如下篩取，得到變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所上市公司共106家公司，占披露審計(jì)意見(jiàn)上市公司總數(shù)429%。

具體篩選過(guò)程：

（1）查詢2012年度更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的全部上市公司。

（2）剔除未發(fā)生實(shí)質(zhì)變更的上市公司：因會(huì)計(jì)師事務(wù)所更名或合并、會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更但實(shí)質(zhì)審計(jì)人員未變更的上市公司。

（3）剔除B股、港股、金融類(lèi)上市公司，以及深證創(chuàng)業(yè)板上市公司。

33 變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司財(cái)務(wù)狀況分析

上市公司是否處于財(cái)務(wù)危機(jī)，處于ST是變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重要原因。通過(guò)篩選的106家上市公司中，將證券名稱以“ST”“*ST”開(kāi)頭的上市公司視為處于財(cái)務(wù)困境，將不以“ST”“*ST”開(kāi)頭的上市公司視為，公司運(yùn)作正常處于非財(cái)務(wù)困境。數(shù)據(jù)顯示，11家上市公司處于財(cái)務(wù)困境，占2012年度處于財(cái)務(wù)困境公司總數(shù)的902%，而研究對(duì)象總數(shù)占出具審計(jì)意見(jiàn)上市公司的439%。比較前后二者比例，說(shuō)明處于財(cái)務(wù)困境的上市公司更愿意選擇更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

34 變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司前后盈利分析

研究上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所前后年度盈利狀況，可能發(fā)現(xiàn)上市公司會(huì)計(jì)師事務(wù)所串謀購(gòu)買(mǎi)“利潤(rùn)”和審計(jì)意見(jiàn)的現(xiàn)象。凈利潤(rùn)是上市公司盈利能力最直觀的反映。在研究對(duì)象106家上市公司中，有12家上市公司在2012年度凈利潤(rùn)由負(fù)轉(zhuǎn)正，占研究對(duì)象總體1132%。這12家上市公司中有6家處于財(cái)務(wù)困境，即50%處于財(cái)務(wù)困境，由于后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具盈利審計(jì)報(bào)告，這些公司都撤消了特別處理或退市預(yù)警，變更了股票名稱。

35 變更會(huì)計(jì)事務(wù)所的上市公司前后審計(jì)意見(jiàn)分析

如表6、表7所示，變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所之后，2012年無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)比2011年度增加1111%，保留意見(jiàn)也顯著減少。并且從審計(jì)意見(jiàn)變更類(lèi)型來(lái)看，66%的變更情況都變?yōu)闊o(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)，866%的審計(jì)意見(jiàn)變更后得到改善，表明后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)意見(jiàn)總體情況優(yōu)于前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所。由此得出，上市公司有可能“購(gòu)買(mǎi)”審計(jì)意見(jiàn)向市場(chǎng)傳遞虛假信息的傾向。

4結(jié)論與建議

本文通過(guò)研究2012年上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的總體情況、財(cái)務(wù)狀況；變更前后的盈利狀況、審計(jì)意見(jiàn)，得出結(jié)論：事務(wù)所合并是會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更主要原因，上市公司后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的綜合評(píng)級(jí)排名在前任會(huì)計(jì)事務(wù)所之前；處于財(cái)務(wù)困境的上市公司更愿意選擇于變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所后由虧轉(zhuǎn)盈的企業(yè)中有50%的上市公司曾處于財(cái)務(wù)困境；后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)意見(jiàn)總體情況比前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，66%的變更情況變?yōu)闊o(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)，866%的審計(jì)意見(jiàn)變更后更好。

針對(duì)本文結(jié)論提出具體建議：一方面，證券交易所應(yīng)當(dāng)完善ST公司的監(jiān)管和退市相關(guān)管理，縮短“緩沖期”或者停止“緩沖期”，嚴(yán)格把控利潤(rùn)方面指標(biāo)，使上市公司著眼于公司盈利發(fā)展，而不是單憑同事務(wù)所串謀粉飾利潤(rùn)，掩蓋虧損。另一方面：就證券市場(chǎng)多變復(fù)雜化和會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更頻繁，年度會(huì)計(jì)報(bào)告的相關(guān)披露應(yīng)該更加具體細(xì)致，重要數(shù)據(jù)和信息方面增加披露的強(qiáng)制性，提高會(huì)計(jì)信息可靠性，使會(huì)計(jì)信息真正為使用者所用。

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