11．勞務(wù)捐贈如何進(jìn)行財稅處理

問：本公司為建筑公司，2014年無償修建一條村級道路，實際發(fā)生支出100萬元，按照市場應(yīng)結(jié)算價款為120萬元。請問，無償修建村級道路應(yīng)如何會計處理？企業(yè)所得稅是否應(yīng)當(dāng)視同銷售？無償修建道路是否繳納營業(yè)稅？

卓越建筑工程有限公司 李真

答：你公司無償修建道路，屬于無償捐贈范疇。企業(yè)對外捐贈按捐贈對象，分為以下幾種：1．公益性捐贈，指向教育、科學(xué)、文化、醫(yī)療衛(wèi)生、體育事業(yè)和環(huán)保、社會公共設(shè)施建設(shè)的捐贈。2．救濟(jì)性捐贈，指向遭受自然災(zāi)害或者國家確認(rèn)的“老、少、邊、窮”等地區(qū)，以及慈善協(xié)會、紅十字會、殘疾人聯(lián)合會、青少年基金會等社會團(tuán)體或者困難的社會弱勢群體和個人提供的，作為其生產(chǎn)、生活救濟(jì)、救助的捐贈。3．其他捐贈，是指企業(yè)為了弘揚人道主義或者促進(jìn)社會發(fā)展與進(jìn)步等履行社會責(zé)任的需要，向除了上述對象之外的社會公共福利事業(yè)的捐贈。根據(jù)《財政部關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)對外捐贈財務(wù)管理的通知》（財企〔2003〕95號）規(guī)定，企業(yè)對外捐贈發(fā)生的支出，除了國有及國有控股企業(yè)將修建的交通、通訊、供水、供電等社會公共設(shè)施無償移交當(dāng)?shù)厝嗣裾蛘哂嘘P(guān)部門的，履行一定的內(nèi)部和外部審批程序后，可以核減資本公積外，一律記入“營業(yè)外支出”賬戶。企業(yè)對外捐贈非貨幣性資產(chǎn)時，應(yīng)按照捐贈資產(chǎn)的公允價值記入“營業(yè)外支出”賬戶，并對捐贈資產(chǎn)作視同銷售處理。因此在會計處理上，應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外支出為120萬元。在企業(yè)所得稅上，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）第二十五條的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。視同銷售一般按公允價值確認(rèn)收入。因此企業(yè)將貨物（包括自產(chǎn)產(chǎn)品）、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配，一般情況下應(yīng)分解為兩個行為進(jìn)行稅務(wù)處理：一是按公允價值銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或提供勞務(wù)；二是相應(yīng)支出按公允價值計量。因為，應(yīng)確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入為120萬元，與現(xiàn)行企業(yè)會計制度一致，但對捐贈支出的稅前扣除上，企業(yè)實際發(fā)生的對外捐贈支出，應(yīng)當(dāng)依據(jù)受贈方出具的省級以上財政部門統(tǒng)一印制的捐贈收據(jù)或者捐贈資產(chǎn)交接清單確認(rèn)；救災(zāi)、濟(jì)貧等對困難的社會弱勢群體和個人的捐贈，無法索取省級以上財政部門統(tǒng)一印制的捐贈收據(jù)的，應(yīng)當(dāng)依據(jù)城鎮(zhèn)街道、農(nóng)村鄉(xiāng)村等基層政府組織出具的證明和企業(yè)法定代表負(fù)責(zé)人審批的捐贈報告確認(rèn)。根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。應(yīng)是企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定扣除全部公益性捐贈支出后計算的年度會計利潤。

在營業(yè)稅上，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務(wù)院令540號，以下簡稱《營業(yè)稅暫行條例》）第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部、國家稅務(wù)總局令第52號）第三條規(guī)定：條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為。上述所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。以及第五條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：（一）單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人；（二）單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；（三）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。你公司即不存在有償提供勞務(wù)，又不屬于視同發(fā)生應(yīng)稅行為，因為不屬于營業(yè)稅征稅范圍。

顧向河