四川城市職業(yè)學院 魯 敏

一、引言

《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）是國家出臺的一部關于會計的法律制度，它是指導會計工作的最高準則，也是制定其他會計規(guī)章、行政法規(guī)的依據(jù)。1985年，經(jīng)第六屆全國人民代表大會第九次會議審議通過了中華人民共和國的第一部《會計法》，并于同年5月1日起在全國范圍內正式實施。1993年第八屆全國人民代表大會第五次會議第一次對《會計法》進行了修訂，出臺了《關于修改<中華人民共和國會計法>的決定》。而后，全國人大常委會又在1999年進行了第二次修訂；2013年，國家財政部條法司、會計司成立《會計法》修訂工作領導小組，聯(lián)合制定《財政部<會計法>修訂工作方案》，開展了一系列課題研究、推動《會計法》修訂工作計劃安排等措施，為第三次《會計法》修訂做了充分準備?！稌嫹ā芳哟罅藢嬤`法行為的處罰力度，強調應該加大監(jiān)督和制約會計工作的力度，同時還明確了單位負責人應該對本單位會計資料、會計工作的完整性、真實性負有法律責任。但是《會計法》在實際執(zhí)行過程中，仍然存在著法律適用性問題，其強制性、規(guī)范性可能會進入到法律適用的“灰色區(qū)域”，進而對《會計法》實施的結果造成較大影響。本文就《會計法》的法律適用性進行了探討。

二、《會計法》法律責任內容與特征

《會計法》是以中華人民共和國根本大法《憲法》和民商法（如破產(chǎn)法、公司法和企業(yè)法)為根本依據(jù)，由全國人民代表大會常務委員會審議通過并頒布，與經(jīng)濟法（如稅法、統(tǒng)計法、CPA法、審計法)平行。商法和民法對憲法中“權利法案”的精神基于不同的方面來進行貫徹，并將其具體體現(xiàn)在保障維護財產(chǎn)繼承權、債權、財產(chǎn)權的內容上。基于民商法分立的立法模式來看，民事立法系統(tǒng)化、原則化、理論化地整理了財產(chǎn)繼承權、債權與財產(chǎn)權的內容；而商事立法對公司的管理行為和經(jīng)營行為按照民法典基本原則進行了全面地規(guī)范，讓會計法律制度能夠系統(tǒng)化地控制公司的財務會計。

我國現(xiàn)行《會計法》對四個方面的法律責任進行了規(guī)定：（1）單位責任人對抵制違反《會計法》規(guī)定行為、依法履行職責的會計人員進行報復、打擊的法律責任；（2）對編造虛假財務會計報告，偽造、變造會計賬簿、會計憑證，或者強迫他人從事上述行為的法律責任；（3）在會計工作基礎環(huán)節(jié)（如內部控制制度運作、任用會計人員、保管會計資料、選擇會計政策、賬簿設置、賬目登記、憑證編制等）違反會計工作基礎規(guī)范的法律責任；（4）行政部門或者財政部門工作人員泄露商業(yè)機密、國家機密、瀆職的法律責任?！稌嫹ā窙]有規(guī)定民事責任，僅僅包括刑事責任、行政責任兩種形式，形成了一個“以刑事責任為輔、以行政責任為主”的法律責任體系，違反會計法的法律責任如表1所示。

《會計法》作為一種法律制度，不僅僅具有法律責任的共同特征，而且也有較為鮮明的獨特適用范圍：（1）會計人員違背了《會計法》的規(guī)定，妨害了社會經(jīng)濟管理活動，損壞了正常的會計秩序，必將要承擔相應的法律責任。（2）《會計法》是一種由多元化主體共同承擔的法律責任。基于《會計法》關于“法律責任”一章規(guī)定來看，“其他直接責任人員”、“直接負責的主管人員”、“單位”等名稱頻繁使用，這是由于多個主體參與了會計流程的不同環(huán)節(jié)，一旦出現(xiàn)會計信息虛假或者失真現(xiàn)象，多個主體都應該要負擔相應的法律責任。（3）《會計法》體現(xiàn)出了一種綜合性的法律責任。會計是開展經(jīng)濟行為和經(jīng)濟管理的前提基礎。會計違法行為不僅會對他人的合法民事權益進行侵害，還會涉及到社會公益，甚至損害國家利益。所以，對于會計違法行為，應該要從刑事責任、行政責任、民事責任三個方面來進行追究。

表1 違反《會計法》的法律責任

三、《會計法》法律適用性問題

（一）會計管理體制的問題《會計法》專門就單位負責人、會計人員、會計機構實行會計監(jiān)督作了規(guī)定?；谌吖ぷ髀氊焷磉M行劃分，會計人員、會計機構是會計工作的被管理者、執(zhí)行者，單位負責人是會計工作的管理者、領導者；從三者責任分配來看，單位負責人直接對社會負責，會計人員、會計機構直接對單位負責人負責，但是這種管理體制的弊端較大。眾所周知，絕大多數(shù)的企業(yè)會計人員由企業(yè)直接聘任，其經(jīng)濟關系、人事關系都緊密地依附于該企業(yè)。單位領導人和單位經(jīng)濟活動是會計人員的監(jiān)督對象，但是會計人員基于自身利益，通常不會違背單位領導人的意圖處理會計事務，否則就可能受到打擊報復或者“下崗”，這種現(xiàn)象被形象地描述為“頂?shù)米〉?，站不??；站得住的，頂不住”，因此，在不少單位，會計人員的監(jiān)督作用常常流于空談。

筆者建議應該采用多元化管理體制來管理會計人員，可分為三點：

（1）股份有限公司、有限責任公司、國有企業(yè)的會計管理體制采用“公正會計服務制”，公司的會計主管和總會計師由具有法律資質的注冊會計師（隸屬于會計師事務所）擔任，他們對會計職責進行獨立履行。

（2）行政事業(yè)單位、人民團體的會計管理體制采用會計集中核算制或者“委派制”。由于行政事業(yè)單位、人民團體主要依靠國家行政撥款來保證之處，其產(chǎn)權也歸全民所有。行政事業(yè)單位、人民團體有關財務會計的規(guī)章制度嚴密、健全，開支科目明確，實行“收支兩條線”管理單位財政預算資金，這些都大大有利于貫徹實施會計人員委派制。

（3）其他合伙企業(yè)、私營企業(yè)的會計管理體制可維持現(xiàn)有的會計人員聘任制度，主要原因在于這些單位的情況差別較大，不適合強制采用“服務制”或者“委派制”，但是政府有關部門應該進一步加大監(jiān)管力度。

（二）會計資料真實、完整的法律界定《中華人民共和國會計法》總則第1條規(guī)定，應該盡量保證會計資料完整、真實，這也是《會計法》的立法目的之一。會計資料的真實通常是指會計報告真實、會計報表真實、會計核算憑證真實、會計原始資料真實及其他會計核算資料真實。會計人員、單位負責人在《會計法》中是保證會計資料完整、真實的責任主體，但是從實際情況來看，會計人員、單位負責人很難對單位經(jīng)濟活動各個方面都深入了解，更談不上掌握單位經(jīng)濟活動的全過程。例如，單位采購人員在采購過程中收受各種“回扣”，而提高發(fā)貨票價格，造成會計信息失真，在這種情況下，如果要求單位負責人、會計人員對此負責，那么必然會顯得有失公允。再加上不同會計人員的實際經(jīng)驗、判斷能力、業(yè)務水平存在著一定的差別，不同行業(yè)、不同部門之間的會計核算標準也有所不同，自然也就會出現(xiàn)不同的會計核算結構，若因此來判斷會計人員所提供的會計資料不完整、不真實，也過于苛刻。因此，筆者認為《會計法》應該對會計資料真實、完整的法律界定進行明確地說明，提高其可操作性。

（三）單位負責人對會計工作的法律責任 從《中華人民共和國會計法》總則看，單位負責人應該對本單位的會計資料、會計工作的完整性、真實性負責。同時，單位負責人不得強令、指使、授意會計人員、會計機構來對會計事項進行違法辦理，應當保證會計人員、會計機構對自身職責進行依法履行。《會計法》的這些規(guī)定對于明確單位負責人的責任主體地位會起到較為積極、重要的作用，單位負責人再也不能以“不了解情況”或者“不懂會計業(yè)務”為托詞來推卸自身應負的法律責任。但是《會計法》中對“單位負責人”的定義不太明確，如一些單位負責人就是行政一把手，有的單位負責人是負責財務會計管理工作的行政副職，還有的是廠長（經(jīng)理）、董事長所指派的財務經(jīng)理或者財務總監(jiān)。

基于企業(yè)內部管理制度看，財務經(jīng)理或者財務總監(jiān)為了尋求經(jīng)濟利益最大化，擁有“自然控制權”，那么會計數(shù)據(jù)也會或多或少地被其所操縱，但是法定代表人限于《會計法》的規(guī)定也不能對他們的職務行為進行完全干預，這樣就形成了責任行為實施主體與法律責任主體的混同，其結果是錯位適用法律責任，難以實現(xiàn)《會計法》規(guī)范的目的。

基于法學理論和法律規(guī)定看，單位通常是自行任免其財務經(jīng)理或者財務總監(jiān)，這屬于典型的內部授權行為，“直接責任人”的責任通常都是由財務經(jīng)理或者財務總監(jiān)來承擔。但是在處理實際的會計實務時，卻不能這么簡單地來進行考慮。另外，《刑法》與《會計法》在單位負責人的會計責任也存在著不同，見表2。

表2 《刑法》與《會計法》中單位負責人的會計責任不同

四、結論

《會計法》制定的目的是為了能夠更好地指導人們合理、公正地實施會計行為，而不是為了處罰責任人，同時還應該結合實際情況來制定出相關的規(guī)范標準。從目前來看，隨著市場競爭的日趨激烈，許多企事業(yè)單位負責人的主要精力都不是放在內部的會計工作中，而是在對外部經(jīng)濟關系進行處理，會計管理工作或流于形式、或疏于管理，而《會計法》自身的規(guī)定也有不適用之處，筆者建議可以在《會計法》外再專門出臺一個“會計法實施細則”對相關事項進行具體明確，便于各個單位操作執(zhí)行。例如，應該對各單位法定代表人由政府財政部門定期統(tǒng)一進行一次財務規(guī)章制度、財政政策、會計法律法規(guī)的培訓和學習；再如，大中型事業(yè)單位、國有大中型企業(yè)都應該禁止由副職主管財務會計工作，應該專門設置總會計師來進行管理，而一般企業(yè)則可自行設置財務經(jīng)理或者財務總監(jiān)，應對他們的責任、權限、任職條件、作用、法律地位等做出詳細地規(guī)定。

［1］唐予華：《＜會計法＞的法律效力評析》，《上海立信會計學院學報》2013年第1期。

［2］張敦力：《論我國＜會計法＞的進一步修訂與完善》，《中南財經(jīng)政法大學學報》2012年第5期。

［3］高蓮盛：《〈會計法〉實施過程中存在的問題研究綜述》，《財會研究》2013年第7期。

［4］杜華：《關于會計監(jiān)督的法律地位問題》，《陜西師范大學學報(哲學社會科學版)》2014年第1期。

［5］劉燕：《從驗資訴訟看會計界與法律界思維方式之分歧——兼論獨立審計準則的權威性》，《經(jīng)濟科學》2009年第5期。