●繆啟新

探討科學(xué)事業(yè)單位基建賬與事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬并賬核算

●繆啟新

科學(xué)事業(yè)單位基建賬與事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬長(zhǎng)期分離核算，不能完整地反映科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)活動(dòng)過(guò)程，為了適應(yīng)當(dāng)前科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)監(jiān)督、預(yù)算管理、資產(chǎn)管理及信息披露的需要，結(jié)合新的《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》相關(guān)規(guī)定，探討將科學(xué)事業(yè)單位基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬進(jìn)行核算。

科學(xué)事業(yè)單位 基本建設(shè)并賬核算

一、科學(xué)事業(yè)單位建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)預(yù)算體系的現(xiàn)狀

長(zhǎng)期以來(lái)，科學(xué)事業(yè)單位基建賬與事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬分離核算，形成一個(gè)單位兩個(gè)主體、兩套賬、兩套報(bào)表的財(cái)務(wù)核算體系，顯然已不適應(yīng)當(dāng)前科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)監(jiān)督、預(yù)算管理、資產(chǎn)管理及信息披露的需要。

新的《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》經(jīng)財(cái)政部修訂，于2013年12月30日發(fā)布，并自2014年1月1日起施行。新的科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度增設(shè)了“在建工程”科目，用于核算科學(xué)事業(yè)單位已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑（包括新建、改建、擴(kuò)建、修繕等）和設(shè)備安裝工程的實(shí)際成本。但是，新制度只是對(duì)非基本建設(shè)項(xiàng)目的核算及賬務(wù)處理做出了明確規(guī)定，對(duì)于基本建設(shè)投資的核算，則規(guī)定單獨(dú)建立基本建設(shè)賬，進(jìn)行單獨(dú)核算，僅要求至少按月并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬。

可以看出，新的科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度對(duì)基建賬的并賬規(guī)定，并沒有做到真正意義上的合并核算，定期并賬后的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)不能完整反映建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)活動(dòng)的全過(guò)程，因此基建賬必需與事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬合并核算，方能反映科學(xué)事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全貌。

二、科學(xué)事業(yè)單位基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬核算的可行性

1.部門預(yù)算隸屬關(guān)系。多年來(lái)，科學(xué)事業(yè)單位作為一個(gè)獨(dú)立的部門預(yù)算編制單位，通過(guò)“二上二下”預(yù)算編制程序，直接向財(cái)政部門編報(bào)部門預(yù)算，發(fā)展與改革部門集中安排的用于基本建設(shè)的公共財(cái)政預(yù)算，完全可以納入科學(xué)事業(yè)單位部門預(yù)算。因此，從部門預(yù)算隸屬關(guān)系上看，科學(xué)事業(yè)單位基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬切實(shí)可行。

2.部門預(yù)算執(zhí)行體系。自2004年起，部門預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中財(cái)政資金支付全部實(shí)行了國(guó)庫(kù)集中支付，由公共財(cái)政預(yù)算安排的科學(xué)事業(yè)單位基本建設(shè)資金與事業(yè)經(jīng)費(fèi)，都是由財(cái)政部門統(tǒng)一管理，同樣實(shí)行直接支付和授權(quán)支付。所以，從部門預(yù)算執(zhí)行體系，包括財(cái)政資金支付方式上看，兩者已經(jīng)統(tǒng)一，并無(wú)任何區(qū)別。

3.政府收支分類科目設(shè)定。財(cái)政部制定的《2014年政府收支分類科目》中，“支出經(jīng)濟(jì)分類科目”中明確設(shè)定了“基本建設(shè)支出”和“其他資本性支出”科目，“基本建設(shè)支出”科目核算各級(jí)發(fā)展與改革部門集中安排的公共財(cái)政預(yù)算用于購(gòu)建固定資產(chǎn)等的支出，即基建項(xiàng)目支出?！捌渌Y本性支出”科目核算非各級(jí)發(fā)展與改革部門集中安排的用于購(gòu)建固定資產(chǎn)等的支出，即非基建項(xiàng)目支出。因此，從政府收支分類科目設(shè)定上看，基建項(xiàng)目與非基建項(xiàng)目一樣，具備了支出明細(xì)核算的條件。

4.部門決算報(bào)表的設(shè)置。財(cái)政部設(shè)置的部門決算報(bào)表中，“基本建設(shè)類項(xiàng)目收入支出決算表”單獨(dú)反映基本建設(shè)類項(xiàng)目收支余情況；“支出決算明細(xì)表”、“項(xiàng)目支出決算明細(xì)表”、“公共預(yù)算財(cái)政撥款支出決算明細(xì)表”、“公共預(yù)算財(cái)政撥款項(xiàng)目支出決算明細(xì)表”等則在各自報(bào)表中分欄反映基本建設(shè)類項(xiàng)目支出明細(xì)情況；“資產(chǎn)負(fù)債簡(jiǎn)表”中不再簡(jiǎn)單反映“基本建設(shè)資金來(lái)源”和“基本建設(shè)資金占用”，而是通過(guò)“在建工程”和“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”反映。由此可以看出，雖然財(cái)政部門還要求單獨(dú)報(bào)送國(guó)有建設(shè)單位決算報(bào)表，但科學(xué)事業(yè)單位部門決算報(bào)表已將基本建設(shè)投資內(nèi)容納入其中。

綜上所述，從部門預(yù)算到預(yù)算執(zhí)行，從分類科目設(shè)定到部門決算報(bào)表設(shè)置，科學(xué)事業(yè)單位已經(jīng)具備了基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬的條件。

三、科學(xué)事業(yè)單位基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)核算的構(gòu)思

（一）設(shè)置符合并賬核算的明細(xì)科目

在“在建工程”一級(jí)科目下設(shè)置“基建工程”和“非基建工程”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目。“基建工程”明細(xì)科目歸集科學(xué)事業(yè)單位經(jīng)發(fā)展規(guī)劃部門批準(zhǔn)立項(xiàng)而進(jìn)行的新建、續(xù)建、遷建、大型改造工程發(fā)生的建設(shè)成本，下設(shè)“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等三級(jí)明細(xì)科目?！胺腔üこ獭泵骷?xì)科目歸集科學(xué)事業(yè)單位未在發(fā)展規(guī)劃部門立項(xiàng)而進(jìn)行的改建、擴(kuò)建、修繕及設(shè)備安裝等發(fā)生的實(shí)際成本，下設(shè)“建筑工程”、“設(shè)備安裝”等三級(jí)明細(xì)科目（非基建工程按制度規(guī)定進(jìn)行核算，這里不再贅述）。

在“存貨”一級(jí)科目下設(shè)置“工程物資”二級(jí)明細(xì)科目，歸集科學(xué)事業(yè)單位建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程而儲(chǔ)備的各種材料的實(shí)際成本。

在“長(zhǎng)期借款”、“短期借款”一級(jí)科目下設(shè)置“基建借款”二級(jí)明細(xì)科目，分別歸集科學(xué)事業(yè)單位為基建工程專門借入的長(zhǎng)期借款和短期借款。

在“財(cái)政補(bǔ)助收入”一級(jí)科目下設(shè)置“基建撥款”二級(jí)明細(xì)科目，歸集財(cái)政部門撥付科學(xué)事業(yè)單位的基本建設(shè)經(jīng)費(fèi)。

在“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目下設(shè)置“基建工程”和“非基建工程”兩個(gè)三級(jí)明細(xì)科目。

（二）并賬核算的主要賬務(wù)處理

1.2014年初首次并賬。

（1）基建賬資金占用類：按照“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”、科目借方余額，在事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中分別借記“在建工程——基建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”明細(xì)科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目下的“基建工程”科目。

對(duì)“交付使用資產(chǎn)”科目借方余額進(jìn)行分析，若全部以資產(chǎn)形式在事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中登記，只是未與“基建撥款”一并結(jié)轉(zhuǎn)，則不作賬務(wù)處理。若借方余額中存在尚未在事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中登記的部分，按照該部分的余額，在事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目。

按照基建賬中“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“預(yù)付工程款”科目借方余額，分別借記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“預(yù)付賬款”科目。

按照基建賬中資金占用類其他科目借方余額，分別借記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中相關(guān)科目。

（2）基建賬資金來(lái)源類：對(duì)基建賬中“基建撥款”科目貸方余額進(jìn)行分析，分為同級(jí)財(cái)政撥款和非同級(jí)財(cái)政撥款，減去各自用于基建投資（“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”、“交付使用資產(chǎn)”科目余額之和）后的余額，分別貸記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”和“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目；若是結(jié)余，則分別貸記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”和“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”科目。

對(duì)基建賬中“基建投資借款”科目貸方余額進(jìn)行分析，根據(jù)借款期限長(zhǎng)短分別貸記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中“長(zhǎng)期借款——基建借款”、“短期借款——基建借款”科目。“應(yīng)付工程款”余額記入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中“應(yīng)付賬款”科目。

按照基建賬中資金來(lái)源類其他科目貸方余額，分別貸記事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬中相關(guān)科目。

2.并賬后的日常業(yè)務(wù)核算。收到財(cái)政部門、上級(jí)部門下?lián)艿幕▽ｍ?xiàng)資金時(shí)，借記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入——基建撥款”。收到銀行或其他金融機(jī)構(gòu)的基建工程專門借款時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“長(zhǎng)期借款——基建借款”。

工程建設(shè)過(guò)程中，根據(jù)實(shí)際發(fā)生的建設(shè)成本，分別借記“在建工程——基建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”明細(xì)科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目下的“基建工程”明細(xì)科目；同時(shí)，借記“支出類”科目，貸記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“財(cái)政補(bǔ)助收入——基建撥款”、“長(zhǎng)期借款——基建借款”等科目。

預(yù)付的工程款報(bào)銷沖賬時(shí)，借記“在建工程——基建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”明細(xì)科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目下的“基建工程”明細(xì)科目；同時(shí)，借記“支出類”科目，貸記“預(yù)付賬款”。

工程完工后，根據(jù)工程建設(shè)過(guò)程中實(shí)際發(fā)生的投資支出進(jìn)行竣工財(cái)務(wù)決算，分別確定形成交付資產(chǎn)和不形成交付資產(chǎn)的投資支出，經(jīng)同級(jí)財(cái)政部門審批后，按照交付資產(chǎn)的價(jià)值，辦理資產(chǎn)移交。借記“固定資產(chǎn)”，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”；同時(shí)，按照所有投資支出（包括不形成交付資產(chǎn)的投資支出），借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程”科目下的“基建工程”明細(xì)科目，貸記“在建工程——基建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”明細(xì)科目。

（三）完善部門決算基建報(bào)表

為了更全面地反映科學(xué)事業(yè)單位基本建設(shè)投資情況，在部門決算報(bào)表中增設(shè)“基建設(shè)投資明細(xì)表”和“待攤投資明細(xì)表”，按照國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行編制，分別反映基本建設(shè)投資來(lái)源、基本建設(shè)支出和各種待攤投資明細(xì)情況。

總之，將基建賬并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，符合科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的必然要求，有利于建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)主體和會(huì)計(jì)核算體系，有利于反映科學(xué)事業(yè)單位整體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全貌，也便于財(cái)政部門等國(guó)家職能部門的審計(jì)、監(jiān)督，進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和財(cái)務(wù)管理的水平。

[1]侯如松.高等院?；ㄙ~并入事業(yè)經(jīng)費(fèi)賬的構(gòu)思.行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2013（12）

[2]事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度.財(cái)會(huì)月刊，2013 （3）

[3]財(cái)政部.科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度

[4]財(cái)政部.關(guān)于《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則（征求意見稿）》公開征求意見的通知.

[5]財(cái)政部.2014年政府收支分類科目

（作者單位：江蘇省中國(guó)科學(xué)院植物研究所 江蘇南京 210014）

（責(zé)編：若佳）（責(zé)編：李雪）

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1004-4914（2014）09-109-02