王宏宇+秘麗霞

【摘 要】 新《高等學(xué)校會計制度》（下文簡稱“新制度”）自2014年1月1日起施行，文章通過運用文獻查閱法、理論研究法與比較分析法，就新制度在會計核算基礎(chǔ)、會計科目尤其固定資產(chǎn)科目及會計報告體系三方面進行研究分析，得出這三方面改革的創(chuàng)新點，但也存在不足之處，結(jié)合不足提出自己對高校會計制度進一步完善的設(shè)想。

【關(guān)鍵詞】 高校會計制度； 固定資產(chǎn)； 價值計量； 會計報表

中圖分類號：G647 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）28-0123-02

隨著高等學(xué)校內(nèi)外環(huán)境的變化，1998年國家財政部頒布的《高等學(xué)校會計制度》已經(jīng)不能滿足高校會計核算的需要，因此財政部向社會廣泛征求意見，于2009年8月和2010年9月分別下發(fā)了《高等學(xué)校會計制度（征求意見稿）》一稿及二稿，加強了對高校會計制度改革的重視。而新制度于2014年1月1日開始施行，實現(xiàn)了高校會計制度十余年來的巨大變革。

一、新制度的創(chuàng)新點

（一）會計核算基礎(chǔ)略有變化

新制度總說明第四條“高等學(xué)校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算范圍由原來的“經(jīng)營活動”擴大為“經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項”，部分事項的核算變得更加科學(xué)合理。例如，新增的應(yīng)收應(yīng)付款項，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，充分反映了高校財務(wù)狀況，有利于財務(wù)風(fēng)險管理。

（二）部分會計科目得到了合理的調(diào)整

新制度調(diào)整后的會計科目比較完整，比較真實地反映了資產(chǎn)負債情況。以前沒有備抵賬戶的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，新制度要求分別“計提折舊“及”累計攤銷“，比較真實的反映了資產(chǎn)狀況，避免虛增資產(chǎn)；以前基建會計游離于高校財務(wù)會計之外，不能全面反映高校資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)情況，新制度新增了“在建工程“科目，調(diào)整了與其相關(guān)的應(yīng)收應(yīng)付和預(yù)收預(yù)付等款項。新制度還將借入的款項按照“短期借款”和“長期借款”分別核算，有利于高校內(nèi)管理層及債權(quán)人等清晰地了解高校的負債結(jié)構(gòu)，依此對高校財務(wù)合理管理；也有利于外界對高校財務(wù)狀況進行正確評價。

（三）會計報表得到了一定程度的完善

新制度調(diào)整了會計報表的結(jié)構(gòu)，其中，資產(chǎn)負債表更具說服力。舊制度中的資產(chǎn)負債表按照會計恒等式“資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入”，采用動靜態(tài)要素結(jié)合的方式列示，既不符合國際慣，也不利于報表使用者進行決策分析。而新制度采用了“資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)”，僅用靜態(tài)指標反映資產(chǎn)負債表，使得資產(chǎn)負債清晰明了，便于報表使用者理解。

二、新制度的不足之處

（一）收付實現(xiàn)制存在弊端

新制度并未采納一、二意見稿中關(guān)于以修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制或權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計核算基礎(chǔ)的提議，仍以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，雖然權(quán)責(zé)發(fā)生制夸大了核算范圍，但新制度并未明確說明具體應(yīng)核算什么，容易造成兩種核算方式使用上的混亂?？蓮馁Y產(chǎn)負債表中看出：資產(chǎn)和負債類科目采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而凈資產(chǎn)的結(jié)余科目間接運用了收付實現(xiàn)制，可能導(dǎo)致“資產(chǎn)≠負債+凈資產(chǎn)”，而且收入支出表中的核算采用收付實現(xiàn)制，總體看來還會影響后期的高校教育成本核算的準確性。

（二）固定資產(chǎn)的分類標準及折舊年限不清

新制度中的固定資產(chǎn)是這樣定義的“固定資產(chǎn)是指高等學(xué)校持有的使用期限超過1年（不含1年）、單位價值在規(guī)定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)”。其中，沒有說明規(guī)定標準是多少，不利于固定資產(chǎn)與存貨等其他科目的劃分。固定資產(chǎn)被分成了“房屋及構(gòu)筑物；專用設(shè)備；文物與陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物”六大類，其中，規(guī)定文物與陳列品；圖書、檔案及動植物不用計提折舊。但并沒有具體說明其他計提折舊的固定資產(chǎn)的折舊計算年限，新制度在“累計折舊”核算中只是明確“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和實際使用情況，合理確定折舊年限。省級以上財政部門、主管部門對高等學(xué)校固定資產(chǎn)折舊年限作出規(guī)定的，從其規(guī)定”?？梢?，部分資產(chǎn)的折舊年限和方法取決于高校財務(wù)人員的職業(yè)判斷，主觀性強，沒有統(tǒng)一的口徑，不利于各大高校固定資產(chǎn)的核算及信息披露的可比性，影響了相關(guān)利益者的決策行為。

（三）資產(chǎn)的價值計量屬性單一

按照新制度的要求，高校主要采用歷史成本對資產(chǎn)、負債等進行計量，歷史成本計量客觀性強，操作簡單，不符合現(xiàn)今物價變動會計對真實性的要求，使得會計信息缺乏正確性、公允性。

（四）會計報告體系不夠完善

新制度的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、財政補助收入支出表及附注，沒有采納一、二意見稿的預(yù)算支出表和基建投資表，其中，新制度規(guī)定基建投資單獨建賬，并未要求編制報表，在新舊制度銜接的初期階段，這樣易導(dǎo)致財務(wù)大賬與基建賬合并時，兩賬之間資金混亂，更甚者，某些高校借機違規(guī)操作隱藏部分賬目的事實。新制度也未采納二稿引入現(xiàn)金流量表的意見，不利于有效地進行高校的償債、支付及籌資等能力分析。

三、結(jié)合新制度的不足提出幾點建議

（一）確立權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)核算地位

國外發(fā)達國家（如美國）政府層面、事業(yè)單位以及高校主要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計核算基礎(chǔ)，為了我國高校更好地面向世界、面向未來、面向現(xiàn)代化，與國際接軌，具有可比性，建議采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，也可以避免隱藏一些真實重要的會計信息。

（二）合理確定固定資產(chǎn)的分類標準及折舊年限

為了合理的劃分固定資產(chǎn)與存貨等其他科目，可采納二稿中要求固定資產(chǎn)的單位價值標準為2 000元的規(guī)定，使得固定資產(chǎn)的確定合理有據(jù)，更具說服力。對于固定資產(chǎn)“房屋及構(gòu)筑物；專用設(shè)備；家具、用具、裝具”折舊年限和方法上存在的問題，制度中需明確統(tǒng)一的折舊年限和方法。鑒于國外高校對房屋及構(gòu)筑物的折舊年限不超過50年及我國工業(yè)企業(yè)的折舊年限為35～45年，筆者認為我國高校房屋及構(gòu)筑物的折舊年限可統(tǒng)一規(guī)定為40年，采用直線折舊法?！凹揖摺⒂镁?、裝具”折舊年限統(tǒng)一規(guī)定在8年，對于更新快的采用加速折舊法，而對于使用年限長的采用直線折舊法。高?！皩Ｓ迷O(shè)備”一般用于科研等專項活動，其更新?lián)Q代快，根據(jù)產(chǎn)品說明及供應(yīng)商開出的有關(guān)證明確定折舊年限，采用加速折舊法。

（三）引入全面的資產(chǎn)價值計量屬性

隨著高校市場化程度不斷加強，相關(guān)資產(chǎn)類科目在設(shè)有備抵科目的同時，在使用歷史成本計量時，可引入全面的資產(chǎn)價值計量屬性，包括公允價值、可變現(xiàn)凈值等，以合理的反映高校相關(guān)資產(chǎn)的價值，保證會計信息滿足相關(guān)性和可靠性的要求，進而滿足高校債權(quán)人及其他信息使用者的需求。

（四）完善高校會計報告體系

新制度中三個基本報表提供的會計信息不能滿足相關(guān)利益者包括高校的監(jiān)督部門、課題合作方、學(xué)生及家長等需求。建議增加“基建投資表”、“現(xiàn)金流量表”和“教育成本報表”等基本報表，為會計信息的使用者提供全面的高校管理信息，便于其根據(jù)全面真實可靠的會計信息做出正確的決策，同時提供有助于相關(guān)部門更科學(xué)合理地評估學(xué)校規(guī)模、辦學(xué)情況及辦學(xué)效益的會計信息。為進一步提高財務(wù)報告的信息質(zhì)量，建議吸取國外高校的先進經(jīng)驗，在高校會計信息披露體系中加入領(lǐng)導(dǎo)管理層討論與分析總結(jié)上一年本校的運營管理及財務(wù)狀況，對其中的重要事項加以說明?？傊?，高校會計報告體系通過提供全面、真實、科學(xué)的會計信息充分發(fā)揮其“服務(wù)”功能。

【參考文獻】

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