楊知宇

摘要：通過分析近五十年來發(fā)表在西方四大會(huì)計(jì)學(xué)刊上的有關(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)問題的文獻(xiàn),對其所用研究方法進(jìn)行歸類、分析,試圖揭示研究方法的過去、現(xiàn)狀及給我國研究帶來的啟示。四大學(xué)刊上的相關(guān)文獻(xiàn),可以代表會(huì)計(jì)界對轉(zhuǎn)移定價(jià)問題研究方法的應(yīng)用前沿,這一研究基本厘清了西方會(huì)計(jì)學(xué)界對研究方法的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：轉(zhuǎn)移定價(jià)；研究方法；分析

中圖分類號(hào)：F74文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：16723198（2014）14006002

生產(chǎn)的擴(kuò)大化，分權(quán)有了必要。為了實(shí)現(xiàn)分權(quán)，企業(yè)內(nèi)成立了相對獨(dú)立的部門，自然而然成了實(shí)際意義上的利潤中心。一個(gè)公司內(nèi)的這些部門相互間的中間產(chǎn)品或服務(wù)的轉(zhuǎn)移如何定價(jià)，以及怎樣引導(dǎo)每個(gè)部門按照最大化公司整體利潤行動(dòng)，轉(zhuǎn)移定價(jià)問題由此產(chǎn)生。一方面，內(nèi)部利潤中心的多樣化，引起了公司內(nèi)轉(zhuǎn)移價(jià)格設(shè)置的棘手問題；另一方面，如何避免部門管理者為了本部門利益，不惜損害公司總體利益的行為，兩方面的復(fù)雜性，致使轉(zhuǎn)移定價(jià)決策引起關(guān)注。對自治的強(qiáng)調(diào)，以及源于組織試圖建立內(nèi)部定價(jià)系統(tǒng)，它激勵(lì)、協(xié)商、控制經(jīng)濟(jì)資源的分配和產(chǎn)品的要素，如此以致整個(gè)組織目標(biāo)能達(dá)成。正是這個(gè)初始的實(shí)際的強(qiáng)調(diào)激發(fā)了轉(zhuǎn)移定價(jià)方法的學(xué)術(shù)研究。

轉(zhuǎn)移定價(jià)初始試圖達(dá)到的目的、并且仍是重要目的之一，在外部市場機(jī)制缺乏時(shí)，內(nèi)部資源能夠正確、有效率分配。換句話說，它試圖在無形的手缺失，以有形的手來操縱資源的有效分配。轉(zhuǎn)移定價(jià)問題的實(shí)質(zhì)就是：內(nèi)部交易如何定價(jià)，才能達(dá)成企業(yè)目標(biāo)（優(yōu)化）。分權(quán)管理有許多長處，但認(rèn)識(shí)到它的成功有賴于正確的會(huì)計(jì)核算價(jià)格的設(shè)立。正確的價(jià)格依附于恰當(dāng)?shù)臎Q策系統(tǒng)，最合適、最理想的轉(zhuǎn)移定價(jià)決策系統(tǒng)必須同時(shí)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)一致性（Goal Congruence），部門利潤如實(shí)反映貢獻(xiàn)（績效評(píng)估），子單位享有自主權(quán)三個(gè)目標(biāo)。即為子單元建立的轉(zhuǎn)移定價(jià)系統(tǒng)必須滿足這些要求：①轉(zhuǎn)移定價(jià)系統(tǒng)必須激勵(lì)子單元經(jīng)理在追求自身利潤時(shí)，也能使得公司成功，即激勵(lì)相容；②轉(zhuǎn)移價(jià)格必須使得總部管理者盡可能準(zhǔn)確地評(píng)估子單元績效，根據(jù)他們對公司利潤的各自貢獻(xiàn)；③公司必須在激勵(lì)經(jīng)理提高效率的同時(shí)，不得有損子單元的自治。研究方法的選取，在決定轉(zhuǎn)移定價(jià)系統(tǒng)建立的正確與否或準(zhǔn)確程度方面，無疑起著關(guān)鍵作用。正如毛澤東同志指出,“我們不但要提出任務(wù),而且要解決完成任務(wù)的方法問題。我們的任務(wù)是過河,但是沒有橋或沒有船就不能過。不解決橋或船的問題過河就是一句空話。不解決方法問題任務(wù)也只是瞎說一頓?！比绾未_定轉(zhuǎn)移價(jià)格就是任務(wù)，研究方法的選取就是完成任務(wù)的工具。

1文獻(xiàn)來源及分布

為對西方轉(zhuǎn)移定價(jià)決策研究方法有個(gè)準(zhǔn)確和系統(tǒng)的了解，我們選取SSCI收錄、會(huì)計(jì)界公認(rèn)的四大頂尖會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊中的相關(guān)文獻(xiàn)，來分析研究方法的應(yīng)用。這四大期刊分別是：1925年美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）年開始發(fā)行的《會(huì)計(jì)評(píng)論》（Accounting Review，AR）；創(chuàng)辦于1963年，芝加哥大學(xué)出版的《會(huì)計(jì)研究學(xué)報(bào)》（Journal of Accounting Research，JAR）,理論性較強(qiáng)；始于1975年、英國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)行的《會(huì)計(jì)，組織和社會(huì)》（Accounting, Organization and Society，AOS）；創(chuàng)刊于1979年，羅徹斯特大學(xué)發(fā)行的會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊——《會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)學(xué)報(bào)》（Journal of Accounting andEconomics，JAE）。

在EBSCOhost及Elsevier等外文數(shù)據(jù)庫中檢索四種會(huì)計(jì)學(xué)刊的相關(guān)文獻(xiàn)，時(shí)間跨度選取從數(shù)據(jù)庫收錄至今（指檢索日期，不是期刊發(fā)行期），共獲取轉(zhuǎn)移定價(jià)文獻(xiàn)62篇。剔除文章評(píng)論5篇，書評(píng)7篇，會(huì)議報(bào)告1篇，共13篇，因?yàn)樽髡咧皇浅鲇谠u(píng)論和報(bào)告目的以描述性方法來寫作，不涉及嚴(yán)格意義上的研究方法運(yùn)用，剩余49篇文獻(xiàn)有待進(jìn)行研究方法分類，其中AR有25篇，JAR8篇，JAE4篇，AOS12篇。

2轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法分類

從不同的角度看,轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法可以有很多種，考慮到在會(huì)計(jì)領(lǐng)域,我國將主要的研究方法約定俗成地分為兩類：規(guī)范研究和實(shí)證研究。實(shí)證研究是以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的，通過公開渠道得到的數(shù)據(jù),對在理論或?qū)嵶C證據(jù)的基礎(chǔ)上預(yù)先設(shè)定的假設(shè)進(jìn)行檢驗(yàn)的方法。按照數(shù)據(jù)收集的方法不同，可進(jìn)一步細(xì)分為五類，分別是文檔研究，實(shí)驗(yàn)研究、案例研究、實(shí)地研究、調(diào)查研究。西方頂級(jí)學(xué)術(shù)刊物中應(yīng)用較多的分析式研究方法，由于在我國應(yīng)用很少，沒有考慮到通常的方法分類中，我們在此需要列入研究方法。在國內(nèi)會(huì)計(jì)領(lǐng)域研究方法主流分類的基礎(chǔ)上，結(jié)合上述說明，本文將研究方法詳細(xì)劃分為七種，分別說明如下：

2.1規(guī)范研究（Normative Research）

規(guī)范研究，我們在此將它定義的更寬泛些，定義為在提出論點(diǎn)或觀點(diǎn)的過程中沒有使用數(shù)據(jù)或模型的研究（Maher 2001），包含概念性研究等，有嚴(yán)密的推理和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)那笞C程序，或敘述性的描述。

2.2文檔研究（Archival Studies）

文檔研究：主要有統(tǒng)計(jì)資料分析，二次分析，內(nèi)容分析。使用經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和統(tǒng)計(jì)分析，經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)是現(xiàn)實(shí)世界中的數(shù)據(jù)，大部分來自資本市場統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)庫（如價(jià)格，貿(mào)易量等），財(cái)務(wù)報(bào)告，IPO計(jì)劃書和官方資料（如中國統(tǒng)計(jì)年鑒）。用此法需借助統(tǒng)計(jì)分析方法，要有較好的計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)的基礎(chǔ)，進(jìn)入門檻較高。文檔研究的數(shù)據(jù)來源于檔案資料,絕大多數(shù)實(shí)證研究屬于文檔研究,所以在西方，會(huì)計(jì)學(xué)者通常把實(shí)證研究等同于文檔研究。

2.3實(shí)驗(yàn)研究（Experiment Studies）

實(shí)驗(yàn)研究可分為實(shí)驗(yàn)室實(shí)驗(yàn)（Laboratory Experiments）與實(shí)地實(shí)驗(yàn)（Field Experiments）。它是一種經(jīng)過精心設(shè)計(jì)，并在高度控制的條件下，通過操縱某些因素，來研究變量之間的因果關(guān)系的方法。實(shí)驗(yàn)過程中，研究者通過引入（或操縱）一個(gè)變量（自變量），以觀察和分析它對另一個(gè)變量（因變量）所產(chǎn)生效果。實(shí)驗(yàn)室實(shí)驗(yàn)是在控制嚴(yán)密的實(shí)驗(yàn)環(huán)境中進(jìn)行的，實(shí)地實(shí)驗(yàn)是用現(xiàn)實(shí)世界的真實(shí)客體進(jìn)行的實(shí)驗(yàn)。

2.4案例研究（Case Studies）

案例研究采用的方法是對單個(gè)或多個(gè)組織中自然狀態(tài)下的政策、實(shí)務(wù)、人員、組織結(jié)構(gòu)及背景進(jìn)行觀察的基礎(chǔ)上進(jìn)行的研究( Birnberg，et.al，1990)。不同于文檔研究的大樣本案例，該方法采用單一（或幾個(gè)）樣本進(jìn)行研究。

2.5實(shí)地研究（Field Studies）

實(shí)地研究是通過觀察現(xiàn)實(shí)世界的客體，進(jìn)行的研究。實(shí)地研究是由哈佛的案例分析（Case Study）演進(jìn)而來，實(shí)地研究按照研究目的不同可以分為兩大類，一是敘述性（descriptive）實(shí)地研究，目的是完整客觀地?cái)⑹鲆粋€(gè)經(jīng)濟(jì)社會(huì)現(xiàn)象；二是探索性（explorative）實(shí)地研究，目的是透過對特定現(xiàn)象的深入分析，探索經(jīng)濟(jì)社會(huì)行為可能的基本法則，從中提煉出可以檢驗(yàn)的假說。實(shí)地研究的進(jìn)入門檻較低，可是要做好也不容易。一個(gè)好的實(shí)地研究，選題至關(guān)重要。

2.6調(diào)查研究(Survey Studies)

有問卷式（questionnaire）調(diào)查研究和訪談式（interview）調(diào)查研究兩種。問卷調(diào)查最典型的方式是向樣本單位分發(fā)問卷來收集相關(guān)數(shù)據(jù)(Birnberg et al, 1990)，訪談研究是對被調(diào)查對象當(dāng)面進(jìn)行訪問，以獲取相關(guān)資料。

2.7分析式研究（Analytical Studies）

通過建立假設(shè)，構(gòu)建轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，對現(xiàn)實(shí)世界進(jìn)行簡化。從公式化的假設(shè)出發(fā)，通過演繹得到結(jié)論，再運(yùn)用該結(jié)論來解釋和預(yù)測現(xiàn)實(shí)世界，本質(zhì)上是一種演繹推理的方法。假設(shè)是推理的前提，模型的質(zhì)量取決于假設(shè)。求模型的轉(zhuǎn)移價(jià)格均衡解，對模型的均衡進(jìn)行詮釋。常用的分析工具有博弈論，一般均衡分析，委托—代理模型等。分析式研究通過數(shù)學(xué)方法論證假設(shè)或通過優(yōu)化方法尋求最佳解決方案，是西方學(xué)者的主流研究方法之一。但在方法訓(xùn)練上，分析性研究需要以概率論、實(shí)變分析、一般均衡理論為基礎(chǔ)，進(jìn)入門檻較高。此研究方法難學(xué)，題目難找，能有出色成果的主要限于國際頂尖的一些學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)或?qū)W府。

3方法分類及解析

將49篇文獻(xiàn)按規(guī)范研究、文檔研究、實(shí)驗(yàn)研究、案例研究、實(shí)地研究、調(diào)查研究、分析式研究等7種研究方法歸類，具體見表1并進(jìn)行分析闡述。

3.1規(guī)范研究（Normative Studies）

更廣義地范疇，具體包括規(guī)范性分析，概念性研究，理論發(fā)展等。它在提出轉(zhuǎn)移定價(jià)論點(diǎn)或觀點(diǎn)的過程中，不是主要應(yīng)用數(shù)據(jù)或模型來分析或求解，沒有統(tǒng)計(jì)分析，是敘述性的研究。用此方法進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)研究的有11篇文獻(xiàn)，占比23%，但主要在20世紀(jì)50～70年代使用，全部11篇中該期就占9篇，此后基本不用。這些文章主要描述性的介紹了轉(zhuǎn)移價(jià)格決策時(shí)，具體方法的運(yùn)用，所起的作用，概念性的敘述。

3.2文檔研究（Archival Studies）

是指使用現(xiàn)實(shí)世界中的財(cái)務(wù)報(bào)告等經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，據(jù)此提出定價(jià)策略。應(yīng)用此方法的只有2篇文獻(xiàn)，均在20世紀(jì)90年代，占比很少。1996年，K.Hung Chan，Lynne Chow研究了中國外資公司稅收遵從問題，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)怎樣執(zhí)行國際轉(zhuǎn)移定價(jià)法規(guī)及稽查的重點(diǎn)。同年，John Jacob發(fā)現(xiàn)通過轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行收入轉(zhuǎn)移的稅收動(dòng)機(jī)，在1986年稅收改革法案頒布（Tax Reform Act，TRA86）前后都是普遍的。收入轉(zhuǎn)移的大小似乎與公司內(nèi)商品和服務(wù)跨國轉(zhuǎn)移額和稅率地區(qū)間差異有關(guān)。文獻(xiàn)較少的主要原因是它要以數(shù)據(jù)資料為支撐，以通過公開渠道得到的數(shù)據(jù)來進(jìn)行研究。但轉(zhuǎn)移價(jià)格不屬公開數(shù)據(jù)，企業(yè)一般也不愿對外透露和詳細(xì)說明其具體使用方法，因涉及企業(yè)內(nèi)部機(jī)密，獲取資料不易。

表1研究方法分類

研究方法20世紀(jì)21世小計(jì)比例50

年代60

年代70

年代80

年代90

年代紀(jì)前

8年規(guī)范23421123%文檔224%實(shí)驗(yàn)23510%案例1236%實(shí)地336%調(diào)查2136%分析式研究

其中：數(shù)學(xué)規(guī)劃2

（2）7

（6）26522

（8）45%

（16%）合計(jì)25117121249100%3.3實(shí)驗(yàn)研究（Experiment Studies）

有4篇文獻(xiàn)使用實(shí)驗(yàn)式研究，1篇使用實(shí)地研究。前者使用學(xué)生來進(jìn)行角色扮演，得到轉(zhuǎn)移價(jià)格、分析心理及行為，來進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)機(jī)制設(shè)計(jì)等研究，后者使用了企業(yè)中有經(jīng)驗(yàn)的直接參與轉(zhuǎn)移定價(jià)的經(jīng)理來角色扮演，進(jìn)行研究。后者由于借助企業(yè)經(jīng)理，代價(jià)較高，組織難度大，所以相對前者使用要少，但更切合實(shí)際，結(jié)論信度更高。

3.4案例研究（Case Studies）

上世紀(jì)90年代后有3篇文獻(xiàn)使用案例進(jìn)行了相關(guān)研究，占比6%。一篇使用多案例，另一篇進(jìn)行了案例之間的比較式研究，另有一篇使用單案例進(jìn)行了深度研究。

3.5實(shí)地研究（Field Studies）

作者親自訪問現(xiàn)場，觀察現(xiàn)實(shí)世界的客體,實(shí)地收集第一手資料，從現(xiàn)場得到發(fā)現(xiàn)。20世紀(jì)80年代，有3篇文獻(xiàn)采用此法進(jìn)行了嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯浚⒌贸隽肆钊诵欧挠嘘P(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)的結(jié)論。轉(zhuǎn)移定價(jià)問題研究是個(gè)實(shí)踐性非常強(qiáng)的課題，實(shí)地研究極具重要性和必要性。

3.6調(diào)查研究（Survey Studies）

從問卷調(diào)查和（或）訪談中得出數(shù)據(jù)，問卷調(diào)查最典型的方式是向樣本單位分發(fā)問卷來收集相關(guān)數(shù)據(jù)，訪談常見的方式是通過直接（當(dāng)面）或間接（電話）訪談來獲得所需資料。3篇文獻(xiàn)以訪談企業(yè)中高級(jí)管理層人士的方式收集數(shù)據(jù)資料，進(jìn)行研究。

3.7分析式研究（Analytical Studies）

使用此法進(jìn)行研究的文獻(xiàn)多達(dá)22篇，占45%，近半，幾乎是第二位規(guī)范研究方法的一倍。具體來說，20世紀(jì)60、70年代使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，有8篇，之后則完全不在使用，改用委托代理模型、博弈論等進(jìn)行研究。

Hirshleifer（1956,1957）試圖以邊際成本分析技術(shù)發(fā)現(xiàn)這樣一個(gè)定價(jià)方案，為有著分開的制造和銷售部門的單一產(chǎn)品公司，確定內(nèi)部交易的最有效水平。他開創(chuàng)了轉(zhuǎn)移定價(jià)問題的定量分析方法，以此為分水嶺，之前，研究方法基本應(yīng)用規(guī)范研究，其后，研究方法從以前單一的規(guī)范研究向多種研究方法并用發(fā)展。隨著以數(shù)學(xué)規(guī)劃技術(shù)進(jìn)行分析式研究的實(shí)現(xiàn)，Hirshleifer 的模型很快被擴(kuò)展到多產(chǎn)品和多部門的設(shè)置(例如，Arrow，1959；Baumol和Fabian，1964)，并被用于跨國公司多重目標(biāo)優(yōu)化下的轉(zhuǎn)移定價(jià)決策研究；隨著信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展，信息不對稱和經(jīng)理人的行為動(dòng)機(jī)等被納入考慮，出現(xiàn)了委托代理模型等分析式研究方法應(yīng)用，其間一直伴隨著實(shí)證研究方法的應(yīng)用，以及偶爾的規(guī)范研究。

在50多年的轉(zhuǎn)移定價(jià)研究中，分析式研究方法從上世紀(jì)60年代開始就一直具備舉足輕重的地位。但前提假設(shè)以及具體分析模型有所變化，從完全信息、確定環(huán)境下的研究到不完全信息、不確定環(huán)境下，從數(shù)學(xué)規(guī)劃方法到委托代理模型等。20世紀(jì)80年代之前基本使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，之后改用代理模型，以博弈論為分析工具。本文通過對1957～2008年間，在國際四大權(quán)威會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊上發(fā)表的49篇轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法方面的文獻(xiàn)進(jìn)行了分析。我們發(fā)現(xiàn)在研究方法方面,分析性研究的文獻(xiàn)在這期間占了主流，達(dá)45%；規(guī)范研究緊隨其后，占了23%，但這基本上發(fā)生在上世紀(jì)70年代前，80年代起至今30多年內(nèi)只有兩篇文獻(xiàn)以此方法進(jìn)行研究；實(shí)證研究方法占了32%，其中的文檔研究是10%?？傮w上看,樣本文獻(xiàn)為分析西方轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法的歷史及現(xiàn)狀提供了有價(jià)值的視角,為我國轉(zhuǎn)移定價(jià)研究提供了一個(gè)可靠的借鑒依據(jù)。

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通過建立假設(shè)，構(gòu)建轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，對現(xiàn)實(shí)世界進(jìn)行簡化。從公式化的假設(shè)出發(fā)，通過演繹得到結(jié)論，再運(yùn)用該結(jié)論來解釋和預(yù)測現(xiàn)實(shí)世界，本質(zhì)上是一種演繹推理的方法。假設(shè)是推理的前提，模型的質(zhì)量取決于假設(shè)。求模型的轉(zhuǎn)移價(jià)格均衡解，對模型的均衡進(jìn)行詮釋。常用的分析工具有博弈論，一般均衡分析，委托—代理模型等。分析式研究通過數(shù)學(xué)方法論證假設(shè)或通過優(yōu)化方法尋求最佳解決方案，是西方學(xué)者的主流研究方法之一。但在方法訓(xùn)練上，分析性研究需要以概率論、實(shí)變分析、一般均衡理論為基礎(chǔ)，進(jìn)入門檻較高。此研究方法難學(xué)，題目難找，能有出色成果的主要限于國際頂尖的一些學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)或?qū)W府。

3方法分類及解析

將49篇文獻(xiàn)按規(guī)范研究、文檔研究、實(shí)驗(yàn)研究、案例研究、實(shí)地研究、調(diào)查研究、分析式研究等7種研究方法歸類，具體見表1并進(jìn)行分析闡述。

3.1規(guī)范研究（Normative Studies）

更廣義地范疇，具體包括規(guī)范性分析，概念性研究，理論發(fā)展等。它在提出轉(zhuǎn)移定價(jià)論點(diǎn)或觀點(diǎn)的過程中，不是主要應(yīng)用數(shù)據(jù)或模型來分析或求解，沒有統(tǒng)計(jì)分析，是敘述性的研究。用此方法進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)研究的有11篇文獻(xiàn)，占比23%，但主要在20世紀(jì)50～70年代使用，全部11篇中該期就占9篇，此后基本不用。這些文章主要描述性的介紹了轉(zhuǎn)移價(jià)格決策時(shí)，具體方法的運(yùn)用，所起的作用，概念性的敘述。

3.2文檔研究（Archival Studies）

是指使用現(xiàn)實(shí)世界中的財(cái)務(wù)報(bào)告等經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，據(jù)此提出定價(jià)策略。應(yīng)用此方法的只有2篇文獻(xiàn)，均在20世紀(jì)90年代，占比很少。1996年，K.Hung Chan，Lynne Chow研究了中國外資公司稅收遵從問題，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)怎樣執(zhí)行國際轉(zhuǎn)移定價(jià)法規(guī)及稽查的重點(diǎn)。同年，John Jacob發(fā)現(xiàn)通過轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行收入轉(zhuǎn)移的稅收動(dòng)機(jī)，在1986年稅收改革法案頒布（Tax Reform Act，TRA86）前后都是普遍的。收入轉(zhuǎn)移的大小似乎與公司內(nèi)商品和服務(wù)跨國轉(zhuǎn)移額和稅率地區(qū)間差異有關(guān)。文獻(xiàn)較少的主要原因是它要以數(shù)據(jù)資料為支撐，以通過公開渠道得到的數(shù)據(jù)來進(jìn)行研究。但轉(zhuǎn)移價(jià)格不屬公開數(shù)據(jù)，企業(yè)一般也不愿對外透露和詳細(xì)說明其具體使用方法，因涉及企業(yè)內(nèi)部機(jī)密，獲取資料不易。

表1研究方法分類

研究方法20世紀(jì)21世小計(jì)比例50

年代60

年代70

年代80

年代90

年代紀(jì)前

8年規(guī)范23421123%文檔224%實(shí)驗(yàn)23510%案例1236%實(shí)地336%調(diào)查2136%分析式研究

其中：數(shù)學(xué)規(guī)劃2

（2）7

（6）26522

（8）45%

（16%）合計(jì)25117121249100%3.3實(shí)驗(yàn)研究（Experiment Studies）

有4篇文獻(xiàn)使用實(shí)驗(yàn)式研究，1篇使用實(shí)地研究。前者使用學(xué)生來進(jìn)行角色扮演，得到轉(zhuǎn)移價(jià)格、分析心理及行為，來進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)機(jī)制設(shè)計(jì)等研究，后者使用了企業(yè)中有經(jīng)驗(yàn)的直接參與轉(zhuǎn)移定價(jià)的經(jīng)理來角色扮演，進(jìn)行研究。后者由于借助企業(yè)經(jīng)理，代價(jià)較高，組織難度大，所以相對前者使用要少，但更切合實(shí)際，結(jié)論信度更高。

3.4案例研究（Case Studies）

上世紀(jì)90年代后有3篇文獻(xiàn)使用案例進(jìn)行了相關(guān)研究，占比6%。一篇使用多案例，另一篇進(jìn)行了案例之間的比較式研究，另有一篇使用單案例進(jìn)行了深度研究。

3.5實(shí)地研究（Field Studies）

作者親自訪問現(xiàn)場，觀察現(xiàn)實(shí)世界的客體,實(shí)地收集第一手資料，從現(xiàn)場得到發(fā)現(xiàn)。20世紀(jì)80年代，有3篇文獻(xiàn)采用此法進(jìn)行了嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯?，并得出了令人信服的有關(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)的結(jié)論。轉(zhuǎn)移定價(jià)問題研究是個(gè)實(shí)踐性非常強(qiáng)的課題，實(shí)地研究極具重要性和必要性。

3.6調(diào)查研究（Survey Studies）

從問卷調(diào)查和（或）訪談中得出數(shù)據(jù)，問卷調(diào)查最典型的方式是向樣本單位分發(fā)問卷來收集相關(guān)數(shù)據(jù)，訪談常見的方式是通過直接（當(dāng)面）或間接（電話）訪談來獲得所需資料。3篇文獻(xiàn)以訪談企業(yè)中高級(jí)管理層人士的方式收集數(shù)據(jù)資料，進(jìn)行研究。

3.7分析式研究（Analytical Studies）

使用此法進(jìn)行研究的文獻(xiàn)多達(dá)22篇，占45%，近半，幾乎是第二位規(guī)范研究方法的一倍。具體來說，20世紀(jì)60、70年代使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，有8篇，之后則完全不在使用，改用委托代理模型、博弈論等進(jìn)行研究。

Hirshleifer（1956,1957）試圖以邊際成本分析技術(shù)發(fā)現(xiàn)這樣一個(gè)定價(jià)方案，為有著分開的制造和銷售部門的單一產(chǎn)品公司，確定內(nèi)部交易的最有效水平。他開創(chuàng)了轉(zhuǎn)移定價(jià)問題的定量分析方法，以此為分水嶺，之前，研究方法基本應(yīng)用規(guī)范研究，其后，研究方法從以前單一的規(guī)范研究向多種研究方法并用發(fā)展。隨著以數(shù)學(xué)規(guī)劃技術(shù)進(jìn)行分析式研究的實(shí)現(xiàn)，Hirshleifer 的模型很快被擴(kuò)展到多產(chǎn)品和多部門的設(shè)置(例如，Arrow，1959；Baumol和Fabian，1964)，并被用于跨國公司多重目標(biāo)優(yōu)化下的轉(zhuǎn)移定價(jià)決策研究；隨著信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展，信息不對稱和經(jīng)理人的行為動(dòng)機(jī)等被納入考慮，出現(xiàn)了委托代理模型等分析式研究方法應(yīng)用，其間一直伴隨著實(shí)證研究方法的應(yīng)用，以及偶爾的規(guī)范研究。

在50多年的轉(zhuǎn)移定價(jià)研究中，分析式研究方法從上世紀(jì)60年代開始就一直具備舉足輕重的地位。但前提假設(shè)以及具體分析模型有所變化，從完全信息、確定環(huán)境下的研究到不完全信息、不確定環(huán)境下，從數(shù)學(xué)規(guī)劃方法到委托代理模型等。20世紀(jì)80年代之前基本使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，之后改用代理模型，以博弈論為分析工具。本文通過對1957～2008年間，在國際四大權(quán)威會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊上發(fā)表的49篇轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法方面的文獻(xiàn)進(jìn)行了分析。我們發(fā)現(xiàn)在研究方法方面,分析性研究的文獻(xiàn)在這期間占了主流，達(dá)45%；規(guī)范研究緊隨其后，占了23%，但這基本上發(fā)生在上世紀(jì)70年代前，80年代起至今30多年內(nèi)只有兩篇文獻(xiàn)以此方法進(jìn)行研究；實(shí)證研究方法占了32%，其中的文檔研究是10%?？傮w上看,樣本文獻(xiàn)為分析西方轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法的歷史及現(xiàn)狀提供了有價(jià)值的視角,為我國轉(zhuǎn)移定價(jià)研究提供了一個(gè)可靠的借鑒依據(jù)。

參考文獻(xiàn)

［1］A. Rashad Abdelkhalik and Edward J. Lusk.Transfer pricinga synthesis［J］.The Accounting Review,1974,(1):823.

［2］A. Rashad Abdelkhalik. On Gordon's Model of TransferPricing System［J］.The Accounting Review, 1971,46(4):783787.

［3］R. Dorfman, P. A. Samuelson, R. M. Solow. Linear Programming and Economic Analysis［M］.New York:McGrawHill Book Co.,1958:184.

［4］Joshua Ronen,George McKinNey, III. Transfer pricing for divisional autonomy［J］.Journal of Accounting and Economics,1970,8(1):99112.

［5］毛澤東.毛澤東選集(第一卷)［M］.北京:人民出版社,1991:139.

［6］Chan H. K., Chow L. An Empirical Study of Tax Audits in China on International Transfer Pricing［J］.Journal of Accounting and Economics,1997,23(1):83112.

［7］Jacob, J. Taxes and Transfer Pricing: Income Shifting and the Volume of Intrafirm Transfers［J］.Journal of Accounting Research,1996,34(2):301312.

通過建立假設(shè)，構(gòu)建轉(zhuǎn)移定價(jià)模型，對現(xiàn)實(shí)世界進(jìn)行簡化。從公式化的假設(shè)出發(fā)，通過演繹得到結(jié)論，再運(yùn)用該結(jié)論來解釋和預(yù)測現(xiàn)實(shí)世界，本質(zhì)上是一種演繹推理的方法。假設(shè)是推理的前提，模型的質(zhì)量取決于假設(shè)。求模型的轉(zhuǎn)移價(jià)格均衡解，對模型的均衡進(jìn)行詮釋。常用的分析工具有博弈論，一般均衡分析，委托—代理模型等。分析式研究通過數(shù)學(xué)方法論證假設(shè)或通過優(yōu)化方法尋求最佳解決方案，是西方學(xué)者的主流研究方法之一。但在方法訓(xùn)練上，分析性研究需要以概率論、實(shí)變分析、一般均衡理論為基礎(chǔ)，進(jìn)入門檻較高。此研究方法難學(xué)，題目難找，能有出色成果的主要限于國際頂尖的一些學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)或?qū)W府。

3方法分類及解析

將49篇文獻(xiàn)按規(guī)范研究、文檔研究、實(shí)驗(yàn)研究、案例研究、實(shí)地研究、調(diào)查研究、分析式研究等7種研究方法歸類，具體見表1并進(jìn)行分析闡述。

3.1規(guī)范研究（Normative Studies）

更廣義地范疇，具體包括規(guī)范性分析，概念性研究，理論發(fā)展等。它在提出轉(zhuǎn)移定價(jià)論點(diǎn)或觀點(diǎn)的過程中，不是主要應(yīng)用數(shù)據(jù)或模型來分析或求解，沒有統(tǒng)計(jì)分析，是敘述性的研究。用此方法進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)研究的有11篇文獻(xiàn)，占比23%，但主要在20世紀(jì)50～70年代使用，全部11篇中該期就占9篇，此后基本不用。這些文章主要描述性的介紹了轉(zhuǎn)移價(jià)格決策時(shí)，具體方法的運(yùn)用，所起的作用，概念性的敘述。

3.2文檔研究（Archival Studies）

是指使用現(xiàn)實(shí)世界中的財(cái)務(wù)報(bào)告等經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，據(jù)此提出定價(jià)策略。應(yīng)用此方法的只有2篇文獻(xiàn)，均在20世紀(jì)90年代，占比很少。1996年，K.Hung Chan，Lynne Chow研究了中國外資公司稅收遵從問題，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)怎樣執(zhí)行國際轉(zhuǎn)移定價(jià)法規(guī)及稽查的重點(diǎn)。同年，John Jacob發(fā)現(xiàn)通過轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行收入轉(zhuǎn)移的稅收動(dòng)機(jī)，在1986年稅收改革法案頒布（Tax Reform Act，TRA86）前后都是普遍的。收入轉(zhuǎn)移的大小似乎與公司內(nèi)商品和服務(wù)跨國轉(zhuǎn)移額和稅率地區(qū)間差異有關(guān)。文獻(xiàn)較少的主要原因是它要以數(shù)據(jù)資料為支撐，以通過公開渠道得到的數(shù)據(jù)來進(jìn)行研究。但轉(zhuǎn)移價(jià)格不屬公開數(shù)據(jù)，企業(yè)一般也不愿對外透露和詳細(xì)說明其具體使用方法，因涉及企業(yè)內(nèi)部機(jī)密，獲取資料不易。

表1研究方法分類

研究方法20世紀(jì)21世小計(jì)比例50

年代60

年代70

年代80

年代90

年代紀(jì)前

8年規(guī)范23421123%文檔224%實(shí)驗(yàn)23510%案例1236%實(shí)地336%調(diào)查2136%分析式研究

其中：數(shù)學(xué)規(guī)劃2

（2）7

（6）26522

（8）45%

（16%）合計(jì)25117121249100%3.3實(shí)驗(yàn)研究（Experiment Studies）

有4篇文獻(xiàn)使用實(shí)驗(yàn)式研究，1篇使用實(shí)地研究。前者使用學(xué)生來進(jìn)行角色扮演，得到轉(zhuǎn)移價(jià)格、分析心理及行為，來進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)機(jī)制設(shè)計(jì)等研究，后者使用了企業(yè)中有經(jīng)驗(yàn)的直接參與轉(zhuǎn)移定價(jià)的經(jīng)理來角色扮演，進(jìn)行研究。后者由于借助企業(yè)經(jīng)理，代價(jià)較高，組織難度大，所以相對前者使用要少，但更切合實(shí)際，結(jié)論信度更高。

3.4案例研究（Case Studies）

上世紀(jì)90年代后有3篇文獻(xiàn)使用案例進(jìn)行了相關(guān)研究，占比6%。一篇使用多案例，另一篇進(jìn)行了案例之間的比較式研究，另有一篇使用單案例進(jìn)行了深度研究。

3.5實(shí)地研究（Field Studies）

作者親自訪問現(xiàn)場，觀察現(xiàn)實(shí)世界的客體,實(shí)地收集第一手資料，從現(xiàn)場得到發(fā)現(xiàn)。20世紀(jì)80年代，有3篇文獻(xiàn)采用此法進(jìn)行了嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯浚⒌贸隽肆钊诵欧挠嘘P(guān)轉(zhuǎn)移定價(jià)的結(jié)論。轉(zhuǎn)移定價(jià)問題研究是個(gè)實(shí)踐性非常強(qiáng)的課題，實(shí)地研究極具重要性和必要性。

3.6調(diào)查研究（Survey Studies）

從問卷調(diào)查和（或）訪談中得出數(shù)據(jù)，問卷調(diào)查最典型的方式是向樣本單位分發(fā)問卷來收集相關(guān)數(shù)據(jù)，訪談常見的方式是通過直接（當(dāng)面）或間接（電話）訪談來獲得所需資料。3篇文獻(xiàn)以訪談企業(yè)中高級(jí)管理層人士的方式收集數(shù)據(jù)資料，進(jìn)行研究。

3.7分析式研究（Analytical Studies）

使用此法進(jìn)行研究的文獻(xiàn)多達(dá)22篇，占45%，近半，幾乎是第二位規(guī)范研究方法的一倍。具體來說，20世紀(jì)60、70年代使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，有8篇，之后則完全不在使用，改用委托代理模型、博弈論等進(jìn)行研究。

Hirshleifer（1956,1957）試圖以邊際成本分析技術(shù)發(fā)現(xiàn)這樣一個(gè)定價(jià)方案，為有著分開的制造和銷售部門的單一產(chǎn)品公司，確定內(nèi)部交易的最有效水平。他開創(chuàng)了轉(zhuǎn)移定價(jià)問題的定量分析方法，以此為分水嶺，之前，研究方法基本應(yīng)用規(guī)范研究，其后，研究方法從以前單一的規(guī)范研究向多種研究方法并用發(fā)展。隨著以數(shù)學(xué)規(guī)劃技術(shù)進(jìn)行分析式研究的實(shí)現(xiàn)，Hirshleifer 的模型很快被擴(kuò)展到多產(chǎn)品和多部門的設(shè)置(例如，Arrow，1959；Baumol和Fabian，1964)，并被用于跨國公司多重目標(biāo)優(yōu)化下的轉(zhuǎn)移定價(jià)決策研究；隨著信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展，信息不對稱和經(jīng)理人的行為動(dòng)機(jī)等被納入考慮，出現(xiàn)了委托代理模型等分析式研究方法應(yīng)用，其間一直伴隨著實(shí)證研究方法的應(yīng)用，以及偶爾的規(guī)范研究。

在50多年的轉(zhuǎn)移定價(jià)研究中，分析式研究方法從上世紀(jì)60年代開始就一直具備舉足輕重的地位。但前提假設(shè)以及具體分析模型有所變化，從完全信息、確定環(huán)境下的研究到不完全信息、不確定環(huán)境下，從數(shù)學(xué)規(guī)劃方法到委托代理模型等。20世紀(jì)80年代之前基本使用數(shù)學(xué)規(guī)劃方法，之后改用代理模型，以博弈論為分析工具。本文通過對1957～2008年間，在國際四大權(quán)威會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊上發(fā)表的49篇轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法方面的文獻(xiàn)進(jìn)行了分析。我們發(fā)現(xiàn)在研究方法方面,分析性研究的文獻(xiàn)在這期間占了主流，達(dá)45%；規(guī)范研究緊隨其后，占了23%，但這基本上發(fā)生在上世紀(jì)70年代前，80年代起至今30多年內(nèi)只有兩篇文獻(xiàn)以此方法進(jìn)行研究；實(shí)證研究方法占了32%，其中的文檔研究是10%?？傮w上看,樣本文獻(xiàn)為分析西方轉(zhuǎn)移定價(jià)研究方法的歷史及現(xiàn)狀提供了有價(jià)值的視角,為我國轉(zhuǎn)移定價(jià)研究提供了一個(gè)可靠的借鑒依據(jù)。

參考文獻(xiàn)

［1］A. Rashad Abdelkhalik and Edward J. Lusk.Transfer pricinga synthesis［J］.The Accounting Review,1974,(1):823.

［2］A. Rashad Abdelkhalik. On Gordon's Model of TransferPricing System［J］.The Accounting Review, 1971,46(4):783787.

［3］R. Dorfman, P. A. Samuelson, R. M. Solow. Linear Programming and Economic Analysis［M］.New York:McGrawHill Book Co.,1958:184.

［4］Joshua Ronen,George McKinNey, III. Transfer pricing for divisional autonomy［J］.Journal of Accounting and Economics,1970,8(1):99112.

［5］毛澤東.毛澤東選集(第一卷)［M］.北京:人民出版社,1991:139.

［6］Chan H. K., Chow L. An Empirical Study of Tax Audits in China on International Transfer Pricing［J］.Journal of Accounting and Economics,1997,23(1):83112.

［7］Jacob, J. Taxes and Transfer Pricing: Income Shifting and the Volume of Intrafirm Transfers［J］.Journal of Accounting Research,1996,34(2):301312.