張穎

【摘 要】近些年來，無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中比重大大提高，有些甚至成為企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，投資者對(duì)無形資產(chǎn)的關(guān)注也越來越高。在歐美發(fā)達(dá)國家的這方面的發(fā)展和研究已經(jīng)取得了巨大的成果。相比之下，我國無形資產(chǎn)研究起步較晚，值得探討的問題很多。

【關(guān)鍵詞】無形資產(chǎn)；新準(zhǔn)則；確認(rèn)；計(jì)量

會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則的頒布，無疑是我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的一件大事，許多會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都進(jìn)行了修改，與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌。無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算也進(jìn)行了較大的變動(dòng)，但一些后續(xù)的規(guī)則制定卻落后于國際水平。使企業(yè)在無形資產(chǎn)的處理方面有了更大的選擇空間，一些重要的會(huì)計(jì)信息就未能準(zhǔn)確披露。這對(duì)今后的會(huì)計(jì)實(shí)踐工作提出了新的挑戰(zhàn)，以下是本人對(duì)無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量的幾點(diǎn)思考。

一、無形資產(chǎn)確認(rèn)項(xiàng)目范圍窄，建議擴(kuò)大確認(rèn)范圍

我國的無形資產(chǎn)顯然還停留在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的無形資產(chǎn)范圍，與現(xiàn)代知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的大背景相比過于落后，許多新涌現(xiàn)的無形資產(chǎn)無法得到確認(rèn)。美國的評(píng)估機(jī)構(gòu)所涉及的無形資產(chǎn)項(xiàng)目就有二十幾項(xiàng)，而我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)確認(rèn)的只有六項(xiàng)。

根據(jù)我國新準(zhǔn)則規(guī)定，同時(shí)滿足下列條件的資產(chǎn)項(xiàng)目，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：第一，該資產(chǎn)符合無形資產(chǎn)的定義，即無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。第二，與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。第三，該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。在新準(zhǔn)則下，許許多多新興的無形資產(chǎn)就無法確認(rèn)?？萍际瞧髽I(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，企業(yè)必須勇力技術(shù)創(chuàng)新的潮頭，方可在激烈競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地?？萍嫉母?jìng)爭(zhēng)又是人才的競(jìng)爭(zhēng)。創(chuàng)新型企業(yè)對(duì)人力資源上的投入將會(huì)越來越多，它們的投資重點(diǎn)主要表現(xiàn)在雇員知識(shí)、營銷和分配系統(tǒng)等方面。企業(yè)品牌資源、營銷資源等也是企業(yè)長(zhǎng)期持續(xù)發(fā)展的動(dòng)力。這些資產(chǎn)在企業(yè)中的比重會(huì)越來越大，如不及時(shí)加以確認(rèn)和計(jì)量，是無法反映該類企業(yè)的資產(chǎn)總量和財(cái)務(wù)狀況，將導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。

將這些資產(chǎn)列入核算范圍，可以鼓勵(lì)企業(yè)加大技術(shù)研發(fā)投入，激發(fā)員工創(chuàng)新熱情，保護(hù)知識(shí)產(chǎn)權(quán)，贏得更多利潤(rùn)?；蛘咴谧裱匾栽瓌t和成本效益性原則的前提下，考慮采取一種最適當(dāng)?shù)姆绞綄⒋祟悷o形資源的相關(guān)信息納入財(cái)務(wù)報(bào)表，有助于投資者得到靠且相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

二、無形資產(chǎn)的計(jì)量過于注重貨幣實(shí)物性，建議多樣化

新準(zhǔn)則中在無形資產(chǎn)的計(jì)量方式上仍采用單一的貨幣計(jì)量方式。所謂的貨幣實(shí)物性，就是指在對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)量時(shí)沿用有形資產(chǎn)的計(jì)量方法，以貨幣為主要單位進(jìn)行核算。這在一般情況上沒有什么錯(cuò)誤的。但對(duì)于一些特殊的無形資產(chǎn)，市場(chǎng)關(guān)系型資產(chǎn)，人力資源型資產(chǎn)就存在價(jià)值易波動(dòng)、不易辨認(rèn)，難以準(zhǔn)確地用貨幣進(jìn)行計(jì)量了。這就是為何將其排除在無形資產(chǎn)范疇外的原因。但是當(dāng)今，諸如企業(yè)長(zhǎng)期信譽(yù)、人力資源、市場(chǎng)關(guān)系、創(chuàng)新能力、學(xué)習(xí)能力、客戶滿意度市場(chǎng)占有率等都是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，更能代表一個(gè)企業(yè)未來的獲利能力。所以準(zhǔn)確的貨幣計(jì)量很可能使重要的會(huì)計(jì)信息不能在財(cái)務(wù)報(bào)表上真實(shí)反映，也日益受到?jīng)_擊和挑戰(zhàn)。

建議除采用貨幣計(jì)量外，對(duì)其他一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)采用利于會(huì)計(jì)決策的量化指標(biāo)，使財(cái)務(wù)決策的指標(biāo)多樣化。企業(yè)的資產(chǎn)要素由財(cái)務(wù)資產(chǎn)、知識(shí)資產(chǎn)、人力資產(chǎn)，這樣能更全面的反映企業(yè)的資產(chǎn)。對(duì)這些不能完全被貨幣化的資產(chǎn)進(jìn)行表外確認(rèn)和計(jì)量，并進(jìn)行詳細(xì)披露報(bào)告，以便投資者和企業(yè)做好決策。

三、研發(fā)費(fèi)用的劃分缺乏合理性，建議建立專門的評(píng)估機(jī)構(gòu)

新《準(zhǔn)則》中取消了原準(zhǔn)則對(duì)研發(fā)費(fèi)用都作為當(dāng)期損益的做法，而是研究階段和開發(fā)階段分別核算。研究階段支出計(jì)入當(dāng)期損益，開發(fā)階段支出滿足一定條件才能計(jì)入資產(chǎn)。采取“有條件”資本化比原來“一刀切”的核算更合理，但實(shí)際工作中操作性難度很大。因?yàn)楝F(xiàn)行準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)核算沒有這兩種費(fèi)用如何的劃分的明確規(guī)定，僅靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力很難保證其劃分的公允性。而且這種做法加大了企業(yè)利潤(rùn)操縱空間，難以滿足會(huì)計(jì)可靠性原則。企業(yè)會(huì)出于各種目的，通過開發(fā)支出的資本化，隨意調(diào)整損益，降低了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可比性。例如：當(dāng)企業(yè)為實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，提高權(quán)益比率，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，將應(yīng)作為費(fèi)用的開發(fā)支出資本化。還可以通過開發(fā)支出跨期結(jié)轉(zhuǎn)方式調(diào)節(jié)利潤(rùn)，企業(yè)效益欠佳時(shí)，以“開發(fā)支出”名義將費(fèi)用掛賬，企業(yè)效益好時(shí)，以開發(fā)項(xiàng)目不合格，將“開發(fā)支出”轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。這樣會(huì)影響投資者的決策也會(huì)影響稅務(wù)和審計(jì)等相關(guān)部門的監(jiān)管。

建議建立健全專門的評(píng)估機(jī)構(gòu)，針對(duì)是否符合資本化條件進(jìn)行統(tǒng)一的評(píng)估，這樣可以防止企業(yè)濫用準(zhǔn)則，歪曲財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。但我國的評(píng)估機(jī)構(gòu)和水平還未達(dá)到發(fā)達(dá)國家水平，這就需要國家健全相關(guān)政策和法規(guī)，鼓勵(lì)支持社會(huì)上評(píng)估機(jī)構(gòu)發(fā)展，加快我國評(píng)估體系建立。

四、無形資產(chǎn)歷史成本計(jì)量模式和后續(xù)計(jì)量不夠完善

無形資產(chǎn)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。但這種方法已經(jīng)無法適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，不能反映無形資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值和未來能提供的經(jīng)濟(jì)效益，從而使企業(yè)價(jià)值大大低估。另一方面無形資產(chǎn)又具有不確定性，它會(huì)因?yàn)榧夹g(shù)更新而貶值，又會(huì)因?yàn)槠髽I(yè)加大投入改進(jìn)技術(shù)而增值。歷史成本計(jì)量的無形資產(chǎn)僅僅反映的是一種待攤價(jià)值，不能提供其價(jià)值變化情況。新準(zhǔn)則中已經(jīng)更多的強(qiáng)調(diào)以公允價(jià)值計(jì)價(jià)。

新準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的規(guī)定只包括累計(jì)攤銷和計(jì)提減值，而沒有考慮后續(xù)支出的問題。后續(xù)計(jì)量包括使用壽命、攤銷年限、減值等都帶有主觀性，加大了企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間。所以在今后后續(xù)計(jì)量將會(huì)越來越多的采用重估技術(shù)，當(dāng)確定一個(gè)合理的重估價(jià)值，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表上得以反映。

無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)和時(shí)代發(fā)展同步，相信我國隨著科技的進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這方面的研究會(huì)越來越深入，規(guī)則會(huì)越來越細(xì)化。

參考文獻(xiàn)：

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