李玉波

摘要：煤炭企業(yè)的經(jīng)濟效益將越來越取決于優(yōu)化成本管理和有效控制煤炭成本。所以，完善成本管理和實施煤炭成本的有效控制將具有重要意義。文章介紹了按品種法計算煤炭產(chǎn)品成本，把以作業(yè)分析為基礎的作業(yè)管理原理應用于煤炭企業(yè)，會大大降低煤炭企業(yè)的成本和費用水平，提高其經(jīng)濟效益。

關鍵詞：煤炭企業(yè)；作業(yè)成本法；成本管理；成本計算

中圖分類號：F213 文獻標識碼：A 文章編號：1009-2374（2013）13-0147-02

1 作業(yè)成本法概述

作業(yè)成本法（Activity-Based Costing，簡稱ABC法），是一種以作業(yè)為基礎，通過對所有作業(yè)活動進行動態(tài)追蹤，根據(jù)各項作業(yè)費用的消耗情況將成本進行合理分配的一種成本計算方法，它是對傳統(tǒng)成本計算方法的創(chuàng)新。作業(yè)成本管理理論是一種新的管理哲學，具有傳統(tǒng)成本管理不具有的優(yōu)越性。作業(yè)成本控制是對作業(yè)進行過程控制，以作業(yè)中心為責任中心，通過作業(yè)成本的核算和分析，從成本發(fā)生的根源上展開分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，建立最優(yōu)的、動態(tài)的增值標準，將實際成本與增值成本進行對比，確定成本差異；以多種成本動因為基礎編制彈性預算；不斷改變作業(yè)方式，從而實現(xiàn)成本節(jié)約和成本避。

與傳統(tǒng)煤炭成本管理相比，作業(yè)成本法具有以下

特點：

（1）成本管理對象不同：作業(yè)成本法的成本管理對象不再僅僅是煤炭產(chǎn)品，而是更加關注作業(yè)。

（2）職責劃分不同：傳統(tǒng)成本法的職責劃分一般以部門（或生產(chǎn)線）作為責任中心，以該部門可控成本作為對象；作業(yè)成本法則以作業(yè)及相關作業(yè)形成的價值鏈來劃分職責，以價值鏈作為責任控制單元，而價值鏈是超越部門界限的。

（3）成本費用的分配方式不同：傳統(tǒng)成本法通常以人工工時、機器工時等作為制造費用的分配標準，作業(yè)成本法則按多個成本動因對成本費用進行分配。由于作業(yè)成本法所選擇的成本動因最能代表各成本庫的作業(yè)活動，因而可以避免產(chǎn)品成本的扭曲，其計算的產(chǎn)品生產(chǎn)成本比傳統(tǒng)方式計算的成本更準確，由于作業(yè)成本法所選擇的成本動因最能代表各成本庫的作業(yè)活動，因而可以避免產(chǎn)品成本的扭曲，其計算的產(chǎn)品生產(chǎn)成本比傳統(tǒng)方式計算的成本更準確，對決策更有用。

（4）控制標準不同：前者以企業(yè)現(xiàn)實可能達到的水平作為控制標準，而且這一標準是相對穩(wěn)定的，是企業(yè)現(xiàn)實可能達到的，而不是最高水平的標準；后者以實際作業(yè)能力（不考慮現(xiàn)實的低效率和技術故障、次、廢品、非正常停工等因素的情況下，可能達到的最高產(chǎn)出水平）成本，亦即最優(yōu)或理想成本作為控制標準。

（5）考核獎懲方式：前者以是否達到該標準及達到該標準的程度作為考核依據(jù)，對部門和相關責任人兌現(xiàn)獎懲；后者以不斷消除浪費所取得的成果和接近最優(yōu)標準的程度作為業(yè)績，實現(xiàn)的業(yè)績可以用財務指標，也可用非財務指標衡量，對作業(yè)鏈中各種作業(yè)的執(zhí)行者，即“團隊”（“不是”某一部門和某一責任人）實施獎懲。

（6）對成本的分析不同：傳統(tǒng)煤炭成本分析是一種歷史的靜態(tài)分析方法，一般是事后分析，運用比率分析、因素分析等方法，將實際數(shù)與預算數(shù)或同期數(shù)進行比較，并找出差異，對已實際發(fā)生的成本進行評價。假如在指標分析時發(fā)現(xiàn)了經(jīng)營管理方面的缺陷和不足，只能在以后期間加以完善和避免；采用作業(yè)成本法可以進行動態(tài)分析，成本責任清楚，事先、事中都能進行有效控制。

2 煤炭企業(yè)應用作業(yè)成本法的可行性

傳統(tǒng)觀點認為，煤炭企業(yè)生產(chǎn)場所不斷變化，作業(yè)環(huán)境變化大，成本總是處于變動之中。同時認為生產(chǎn)過程十分復雜，且自動化水平低、產(chǎn)品單一，因而采用作業(yè)成本法的意義不大。但事實并非如此。首先，雖然從成本計算角度看，原煤成本計算過程中不需要將制造費用在各產(chǎn)品間進行分配，采用作業(yè)成本法對產(chǎn)品成本在數(shù)字精確性的影響不明顯，但從成本管理角度看，原煤生產(chǎn)過程可以分為采煤、掘進、運搬、提升、巷修和排水等若干個環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都要消耗一定量的資源。把每一個生產(chǎn)環(huán)節(jié)確定為一個成本中心歸集作業(yè)成本，實現(xiàn)作業(yè)成本的確認和計量，然后計算最終產(chǎn)品成本，并在此基礎上實現(xiàn)作業(yè)業(yè)績的評價和考核。例如采煤過程中的落煤、裝煤、運煤、支護等作業(yè)是增值作業(yè)，與存貨有關的存儲、維護、整理等作業(yè)是不增值作業(yè)。在作業(yè)鏈上采取有效措施，盡量消除不增值作業(yè)，改進和優(yōu)化增值作業(yè)，就可以減少浪費，降低資源消耗，最終降低產(chǎn)品成本。所以，煤炭企業(yè)完全可以把作業(yè)成本法應用于成本控制。其次，煤礦生產(chǎn)過程與其他生產(chǎn)過程相比有許多特殊性，生產(chǎn)過程清晰，便于確定作業(yè)成本核算對象。煤炭企業(yè)成本結構穩(wěn)定，生產(chǎn)成本主要包括工資、材料、電力、修理費等固定項目，便于作業(yè)成本核算。最后，近年來，煤炭企業(yè)不斷進行技術改造，煤炭開采機械化程度、生產(chǎn)辦公網(wǎng)絡化、信息化水平不斷提高，企業(yè)管理觀念不斷進步，比如淄礦集團近年來不斷探索成本管理與控制的新路子，先后采用目標成本管理、標準成本法等先進的成本管理理論和方法，并大力推行內(nèi)部市場化，這些都為作業(yè)成本法的順利實施提供了必要的軟、硬件條件。因此，無論從自身的特點、條件，還是外部環(huán)境看，煤炭企業(yè)完全可以將作業(yè)成本法應用于成本控制。

3 作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)的應用步驟

（1）以作業(yè)為核心確定成本控制目標。煤炭資源是自然形成的，生產(chǎn)成本相差很大，因此不可能以行業(yè)先進成本水平為成本目標，應以作業(yè)為基礎確定成本目標。

（2）分析作業(yè)構成，建立作業(yè)成本庫。煤炭生產(chǎn)過程基本包括采煤作業(yè)、掘進作業(yè)、運搬作業(yè)、提升作業(yè)、巷修作業(yè)和排水作業(yè)等，可以對每項作業(yè)分別建立作業(yè)成

本庫。

（3）建立資源庫，將資源耗費歸集到各資源庫中。從煤炭生產(chǎn)過程來看，根據(jù)耗費資源的性質進行資源庫的大類劃分，需建立對應的人力資源庫、材料資源庫、動力資源庫、設備資源庫、燃料資源庫和管理服務資源庫。

（4）將各資源庫匯集的費用分解到各作業(yè)成本庫中。在成本計算過程中，各資源庫的費用根據(jù)資源動因一項一項分配到各作業(yè)成本庫中，于是產(chǎn)生了作業(yè)成本要素，每個作業(yè)成本要素相加就形成了作業(yè)成本庫的成本。

（5）就煤炭生產(chǎn)而言，將各作業(yè)成本庫的成本分配到最終產(chǎn)品原煤，只需將各作業(yè)成本庫歸集的成本相加就可計算出原煤成本。

（6）將實際作業(yè)成本與目標作業(yè)成本進行比較，計算差異，實現(xiàn)成本控制業(yè)績的評價。要使業(yè)績評價成為成本控制的有效手段，還要進一步計算價格差異和數(shù)量差異。然后，對差異產(chǎn)生的原因進行分析。

（責任編輯：周 瓊）endprint