李海川+吳迪

【摘要】 我國政府會計自改革以來，仍然使用收付實(shí)現(xiàn)制為會計確認(rèn)基礎(chǔ)。在經(jīng)濟(jì)環(huán)境已經(jīng)發(fā)生重大變化的情況下，以收付實(shí)現(xiàn)制為會計基礎(chǔ)的政府會計系統(tǒng)已經(jīng)不能滿足政治和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠在提供真實(shí)的成本信息，提高政府行政透明度，提高政府管理效率等方面發(fā)揮了積極的作用，是一種適應(yīng)現(xiàn)代政府管理要求的公共管理信息系統(tǒng)和管理手段。

【關(guān)鍵詞】 政府會計；收付實(shí)現(xiàn)制；權(quán)責(zé)發(fā)生制

引言

在傳統(tǒng)的政府會計中一直以收付實(shí)現(xiàn)制作為會計確認(rèn)基礎(chǔ)，但是20世紀(jì)80年代末，新西蘭首先在政府會計中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。20世紀(jì)90年代以來，西方各個國家先后進(jìn)行政府會計改革，從原來的以收付實(shí)現(xiàn)制為會計確認(rèn)基礎(chǔ)，改變?yōu)橐詸?quán)責(zé)發(fā)生制為會計確認(rèn)基礎(chǔ)，并取得顯著成效。政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅僅是技術(shù)上的改革，而是政府會計功能將發(fā)生根本性的變化。然而，對政府會計確認(rèn)基礎(chǔ)進(jìn)行改革定會遇到種種阻力，我國應(yīng)借鑒國際改革經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)我國的國情走出一條具有中國特色的權(quán)責(zé)發(fā)生制道路。

一、我國政府會計確認(rèn)基礎(chǔ)的現(xiàn)狀

21世紀(jì)末，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷發(fā)展，我國加入世界貿(mào)易組織，我國政府會計系統(tǒng)應(yīng)該向西方先進(jìn)的政府會計系統(tǒng)轉(zhuǎn)變，同時以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計系統(tǒng)弊端日益顯現(xiàn)。收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付的現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用等的依據(jù)，實(shí)施這一核算基礎(chǔ)的目的在于向財務(wù)報告使用者提供某一會計期間現(xiàn)金的籌集情況，使用情況以及報告現(xiàn)金的余額等信息，以滿足管理者關(guān)注現(xiàn)金余額、控制現(xiàn)金變化的需要。

（一）收付實(shí)現(xiàn)制的優(yōu)點(diǎn)

1.會計核算程序比較簡便。收付實(shí)現(xiàn)制只有在收到現(xiàn)金或支出現(xiàn)金時才需要進(jìn)行會計處理，一個單位僅通過簡單的現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬就能反映這個單位的經(jīng)濟(jì)活動全部情況。

2.收付實(shí)現(xiàn)制操作相對簡單，會計人員不需要經(jīng)過復(fù)雜系統(tǒng)的培訓(xùn)即可掌握。而且在收付實(shí)現(xiàn)制下所提供的會計信息直觀明了，預(yù)算人員和監(jiān)督人員即使不具備專業(yè)知識也可以很容易理解。

3.收付實(shí)現(xiàn)制嚴(yán)密關(guān)注資金運(yùn)行，政府會計是為國家預(yù)算資金分配和使用服務(wù)的。而且政府從事的都是非盈利活動，收付實(shí)現(xiàn)制可以準(zhǔn)確的反映各級政府本級的預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。所以，收付實(shí)現(xiàn)制可以很好的反映和監(jiān)督我國國家預(yù)算的執(zhí)行情況。

（二）收付實(shí)現(xiàn)制的缺點(diǎn)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，我國加入世界貿(mào)易組織后，我國的會計環(huán)境發(fā)生了很大的變化，與新時期的財政管理目標(biāo)不相適應(yīng)。收付實(shí)現(xiàn)制的缺點(diǎn)有以下幾個方面：

1.對政府的負(fù)債情況無法全面準(zhǔn)確的記錄和反映，不利于提高財政風(fēng)險。由于收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金的實(shí)際收付作為確認(rèn)當(dāng)期收入和支出的依據(jù)，這種記賬基礎(chǔ)下，政府支出只包括以現(xiàn)金實(shí)際支付的部分，并不能反映那些當(dāng)期雖然已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的債務(wù)，似的政府財務(wù)狀況得不到真實(shí)的反映。這種現(xiàn)象會不自覺的夸大政府可支配的財務(wù)資源和造成虛假平衡現(xiàn)象。

2.不能進(jìn)行準(zhǔn)確的成本和費(fèi)用核算，不利于提高效率。我國的行單位會計采用收付實(shí)現(xiàn)制，以會計期間款項(xiàng)的實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)入賬，這就使得當(dāng)期費(fèi)用發(fā)生與支付不在同一期間時，收付實(shí)現(xiàn)制會計記錄的支出不能正確反映當(dāng)期行政活動所支付的代價。因此，不能真實(shí)、準(zhǔn)確地反映各級政府部門提供產(chǎn)品和公共服務(wù)的成本耗費(fèi)與效率水平。

二、政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)越性

權(quán)責(zé)發(fā)生制又稱應(yīng)計制，是以應(yīng)收應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)來處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確定本期收入和費(fèi)用以計算本期盈虧的會計處理基礎(chǔ)。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，資源存量和未來責(zé)任得到了如實(shí)反映，資產(chǎn)、負(fù)債的年度變化得到客觀反應(yīng)，有利于政府對資產(chǎn)的持續(xù)管理，同時加強(qiáng)負(fù)債管理；有利于政府實(shí)施穩(wěn)健的財政政策，提高其防范財務(wù)風(fēng)險的能力。權(quán)責(zé)發(fā)生制會計系統(tǒng)主要的優(yōu)越性有以下幾個方面：

（一）提供如實(shí)評價政府財政狀況和運(yùn)營績效信息

在反映政府財務(wù)狀況信息方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制報告信息包括政府運(yùn)營各方面的綜合數(shù)據(jù)。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，要求對政府的財務(wù)狀況以資源的形式進(jìn)行系統(tǒng)整合，提高政府對社會公眾的受托責(zé)任，對公共資源的監(jiān)督和使用進(jìn)行信息約束，從而實(shí)現(xiàn)公共 資源的優(yōu)化配置。在政府效績和工作效率方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用使政府業(yè)績透明化，有利于社會公眾評價政府部門履行職能的狀況以及他們的工作效率。

（二）提供真實(shí)完全的成本信息

權(quán)責(zé)發(fā)生制會計系統(tǒng)還確認(rèn)現(xiàn)金以外的其他財務(wù)資源流動，這種會計系統(tǒng)有助于更廣泛的評價政府的業(yè)務(wù)活動。同時，由于權(quán)責(zé)發(fā)生制可以提供歡愉業(yè)務(wù)活動的更為綜合的成本信息，從而幫助了決策者做出更佳的資源配置決策。

（三）提高政府行政透明度

在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，財務(wù)信息的標(biāo)準(zhǔn)化和一致性有助于改進(jìn)政府對外報告，提高政府活動的財政透明度。政府會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制后，政府資源將會得到系統(tǒng)的有效管理，各種財務(wù)作為資源展現(xiàn)在社會公眾面前，會計系統(tǒng)將會變得更加開放，人們可以方便地獲取有關(guān)政府的綜合信息。

（四）有利于我國政府會計實(shí)現(xiàn)與國際慣例趨同

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入和我國加入世界貿(mào)易組織。我國要融入國際社會，不僅需要企業(yè)會計準(zhǔn)則的國際化，而且在政府會計何栓體制建設(shè)的過程中同樣需要與國際接軌。權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府會計中應(yīng)用將會有利于中國走向世界。

（五）能綜合的評價政府對經(jīng)濟(jì)的影響

權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用使利潤擺脫了現(xiàn)金流的束縛。同時，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下的賬戶具有完整性的特點(diǎn)，這樣減少了財務(wù)報告中表內(nèi)信息的差別，現(xiàn)金流量表可以明確的顯示出凈現(xiàn)金流量調(diào)整到資產(chǎn)負(fù)債表中報告的現(xiàn)金和銀行存款的過程，這樣就減少了財務(wù)報告中表內(nèi)外信息的未解釋差別。因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制會計基礎(chǔ)只是記錄了以現(xiàn)金實(shí)際支付的部分，并沒有反映尚未用現(xiàn)金支付的部分，所以，現(xiàn)行的政府會計沒有辦法對財政信息做出綜合評價，這就會對國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展產(chǎn)生潛在的威脅，而權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用可以有效防范財政風(fēng)險。endprint

三、我國政府會計應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的阻力及解決辦法

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制在應(yīng)用中可能遇到的阻力

1.既得利益者的阻力

政府會計應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，將使傳統(tǒng)的預(yù)算管理方式發(fā)生深刻變化，這樣將會涉及各單位部門利益的調(diào)整。由于現(xiàn)行的政府會計基礎(chǔ)收付實(shí)現(xiàn)制無法反映負(fù)債，地方政府的負(fù)債使社會公眾無從監(jiān)督。但是，權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用可以真實(shí)反映各級政府的負(fù)債，這將會影響各級政府的形象。從而，既得利益者會阻礙改革的進(jìn)展。

2.改革本身成本較高，缺乏必要的人力資源

收付實(shí)現(xiàn)制已收到或支付的現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用等為依 據(jù)，其核算成本低于權(quán)責(zé)發(fā)生制，對于財務(wù)管理人員的業(yè)務(wù)水平要求不高，財務(wù)人員不需要復(fù)雜系統(tǒng)的培訓(xùn)就可以熟練的掌握核算方法。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計基礎(chǔ)，需要在一定程度上掌握企業(yè)理財與管理會計的內(nèi)容，行政單位的財務(wù)人員需要有較高的會計素質(zhì)和業(yè)務(wù)技能。而如今，我國的會計教育中，政府預(yù)算會計并沒有得到相應(yīng)的重視。

3.沒有健全的法律環(huán)境與監(jiān)督體系

我國現(xiàn)在正處于經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的大轉(zhuǎn)型時期，政府的機(jī)構(gòu)設(shè)置并不完善，相關(guān)的法律體系正在建設(shè)過程中，需要一段時間來適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)體制。而權(quán)責(zé)發(fā)生制對職業(yè)拍段的要求較高，需要健全的法律和監(jiān)督體系來保證會計信息的客觀性。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制在應(yīng)用中遇到阻力的解決辦法

1.建立健全相關(guān)法律制度

我國應(yīng)盡快制定相關(guān)的法律制度，明確權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計中的地位。這些法律制度應(yīng)當(dāng)包括制定政府會計法、政府會計制度、財政法規(guī)以及部門規(guī)章。做到有法可依。權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用是通過一系列的法律制定體現(xiàn)出來的，必須制定相應(yīng)的規(guī)章規(guī)則來為其執(zhí)行提供基礎(chǔ)性制度保障。

2.加強(qiáng)宣傳教育有效克服改革阻力

利用媒體和學(xué)習(xí)等方式向政府人員和社會公眾進(jìn)行廣泛的宣傳教育，使他們了解為什么進(jìn)行改革，改革能帶來怎樣的利益，為改革營造良好的環(huán)境。

3.開展后續(xù)教育，提高會計人員業(yè)務(wù)水平

在我國的高等財經(jīng)類院校的會計教育中增加預(yù)算會計和政府會計的內(nèi)容，并在全國的會計專業(yè)資格考試中增加考試中增加預(yù)算會計和政府會計等考點(diǎn)，從教育和專業(yè)資格考試兩個方面增強(qiáng)會計人員的關(guān)注度，從而提高專業(yè)會計人員的業(yè)務(wù)水平。在行政事業(yè)單位方面，單位精心制定教育和培訓(xùn)計劃，加大對工作人員的教育力度，使他們掌握權(quán)責(zé)發(fā)生制的有關(guān)內(nèi)容，熟悉操作程序，為政府會計改革培養(yǎng)更多的人才。同時，需要建立對政府會計從業(yè)人員的長期培訓(xùn)機(jī)制，開展后續(xù)教育，從而為改革塑造人才。

四、結(jié)論

經(jīng)濟(jì)全球化推動了政府會計的國際化，并使政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制成為國際會計界的熱點(diǎn)。西方國家成功引入權(quán)責(zé)發(fā)生制為我國政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制奠定了基礎(chǔ)。目前我國政府會計仍在使用收付實(shí)現(xiàn)制，但已經(jīng)在一些地區(qū)開始進(jìn)行試點(diǎn)改革，并收獲了一定的經(jīng)驗(yàn)。雖然政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是大勢所趨，但是政府會計改革是一個復(fù)雜的系統(tǒng)工程，它不僅僅是一個技術(shù)問題，也涉及到各部門單位的利益，需要充分的考慮改革過程中遇到的種種問題。我們在借鑒西方國家引入權(quán)責(zé)發(fā)生制經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上并根據(jù)我國的具體國情逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。目前，權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府會計中應(yīng)用尚在研究階段，我國政府會計改革使用權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個長期的奮斗目標(biāo)。

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作者簡介：

李海川，男，許昌學(xué)院管理學(xué)院2010級經(jīng)濟(jì)學(xué)專業(yè)學(xué)生；

吳迪，男，許昌學(xué)院管理學(xué)院講師，主要研究方向?yàn)楹暧^經(jīng)濟(jì)學(xué)。endprint