樊景豪

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)在反映和監(jiān)督人類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和企業(yè)的資本及其生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制、采用復(fù)式記賬的方法對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，但是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響在會(huì)計(jì)核算中沒有反映，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論有著很大的局限性。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論具有以下為四個(gè)特征：以復(fù)式記賬方法為核心，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以發(fā)生價(jià)格和歷史成本為主線，以對(duì)外進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告為目標(biāo)。環(huán)境會(huì)計(jì)則從生態(tài)環(huán)境和整個(gè)人類的活動(dòng)出發(fā)，圍繞以自然環(huán)境資源和社會(huì)環(huán)境資源的高效利用及耗費(fèi)的補(bǔ)償為中心，全面反映和監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而有效解決傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所不能解決的問題，環(huán)境問題的出現(xiàn)，對(duì)以上幾個(gè)方面產(chǎn)生了不同程度的影響。

一、對(duì)會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)的影響

會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)可以分為現(xiàn)金基礎(chǔ)（即收付實(shí)現(xiàn)制、實(shí)收實(shí)付制）和應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)（即權(quán)責(zé)發(fā)生制、應(yīng)收應(yīng)付制）。這兩種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)都是以過去發(fā)生的交易事項(xiàng)作為基礎(chǔ)，對(duì)未來發(fā)生的交易款項(xiàng)則不予確認(rèn)。而環(huán)境會(huì)計(jì)的核算對(duì)象大大突破了傳統(tǒng)資金運(yùn)動(dòng)的范疇，它所考慮的是除資金以外的資源環(huán)境、整個(gè)社會(huì)生產(chǎn)消費(fèi)及生態(tài)循環(huán)價(jià)值。

二、 對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的影響

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都是以“歷史成本”作為主要的計(jì)量屬性，入賬后一般不再變動(dòng)。此外傳統(tǒng)會(huì)計(jì)還使用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等計(jì)量屬性。環(huán)境問題從產(chǎn)生到解決，從消耗到再生，都要經(jīng)歷一個(gè)或長(zhǎng)或短的時(shí)間過程。在這一過程中，環(huán)境資源的市場(chǎng)價(jià)格一也在不斷地變化，這種變動(dòng)在以歷史成本為主要計(jì)量屬性的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中根本無法反映出來?，F(xiàn)代環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的發(fā)展趨勢(shì)應(yīng)當(dāng)是在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)歷史成本和公允價(jià)值等多種計(jì)量屬性長(zhǎng)期并存下去。對(duì)于環(huán)境資產(chǎn)具體采用哪種計(jì)量方法，可以采用的基本方法包括歷史成本法、可變現(xiàn)凈值法、公允價(jià)值法、重置成本法、現(xiàn)值法等，為了更好的計(jì)量環(huán)境資產(chǎn)還可以采用市場(chǎng)估值法、機(jī)會(huì)成本法、代替成本法、維護(hù)維修成本法、邊際成本法、假想市場(chǎng)法等。對(duì)于環(huán)境負(fù)債的計(jì)量可以遵循最合適的計(jì)量屬性原則和最優(yōu)估計(jì)原則，采用直接計(jì)量法計(jì)量金額容易確定的環(huán)境負(fù)債法、采用最佳估計(jì)法計(jì)量土地污染修復(fù)、還原事項(xiàng)的環(huán)境負(fù)債、采用概率法對(duì)或有環(huán)境負(fù)債進(jìn)行計(jì)量、采用專門的方法對(duì)與關(guān)閉設(shè)備或移走設(shè)施相關(guān)的負(fù)債計(jì)量。

三、對(duì)“資產(chǎn)”、“負(fù)債”等財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素產(chǎn)生的影響

將環(huán)境因素納入企業(yè)核算體系的環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本概念產(chǎn)生的沖擊，在會(huì)計(jì)要素的概念上體現(xiàn)得最為明顯。會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的定義，資產(chǎn)是企業(yè)過去交易事項(xiàng)的結(jié)果。而環(huán)境資產(chǎn)則被定義為是指由于符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件而被資本化的可能帶來未來效用的資源。這種意義上企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)不僅僅包括對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)發(fā)揮有效作用的資產(chǎn)，還包括對(duì)企業(yè)不構(gòu)成特別影響的環(huán)境優(yōu)勢(shì)和環(huán)境資源。按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的定義，負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，而環(huán)境負(fù)債則被定義為指企業(yè)發(fā)生的、 符合負(fù)債的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、并與環(huán)境成本相關(guān)的義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)凈化環(huán)境的責(zé)任。包括：應(yīng)付環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)、應(yīng)付資源補(bǔ)償費(fèi)、推定負(fù)債、公平負(fù)債等。具體來講環(huán)境負(fù)債可以分為三類，一是確定負(fù)債，指企業(yè)根據(jù)有關(guān)政策法規(guī)規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的確定義務(wù)，即對(duì)于承擔(dān)法律義務(wù)時(shí)企業(yè)負(fù)有推定義務(wù)。二是估計(jì)負(fù)債是指在特定條件下，企業(yè)根據(jù)某一事實(shí)所做出的一定的推斷而產(chǎn)生的義務(wù)。三是公平負(fù)債，指處于道德、公平和社會(huì)責(zé)任的考慮，企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)。

四、 對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響

而目前的通用會(huì)計(jì)報(bào)表在提示會(huì)計(jì)信息方面又具有其局限性。主要表現(xiàn)在：

（1）被納入通用會(huì)計(jì)報(bào)表的只能是貨幣化的數(shù)量化信息，即用貨幣計(jì)量的定量性、貨幣性信息。

（2）通用會(huì)計(jì)報(bào)表具有固定的格式、固定的項(xiàng)目以及較為固定的填列方式，無法反映企業(yè)所發(fā)生的特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

（3）通用會(huì)計(jì)報(bào)表反映的是一種以歷史成本揭示的賬面信息，不能反映物價(jià)上漲或下跌或經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生變動(dòng)情況的會(huì)計(jì)信息，不能反映企業(yè)未來的生產(chǎn)經(jīng)營情況。

具體改進(jìn)的方法可以是：

（1）多種計(jì)量基礎(chǔ)并用。改變過去主要以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)的計(jì)量方式，在可能的情況下更多的采用市場(chǎng)價(jià)值或者公允價(jià)值、機(jī)會(huì)成本、替代成本等多種計(jì)量方式，使得會(huì)計(jì)信息更貼近于現(xiàn)行價(jià)值，但并不是放棄歷史成本的計(jì)量方式。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以貨幣為主要的計(jì)量屬性，環(huán)境會(huì)計(jì)在此基礎(chǔ)上還可使用市場(chǎng)估價(jià)法、維護(hù)成本法、替代成本法、機(jī)會(huì)成本法、影響估價(jià)法和恢復(fù)費(fèi)用法等。

（2） 改進(jìn)現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)構(gòu)。使之符合報(bào)表使用者直接獲取有關(guān)環(huán)境資源信息的需求。設(shè)置環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本、環(huán)境收益等賬戶，并對(duì)其進(jìn)行說明。

（3）增加財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)量，編制一些適應(yīng)環(huán)境會(huì)計(jì)核算需要的報(bào)表，如增加“環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表”、“環(huán)境績(jī)效收益表”、“環(huán)境現(xiàn)金流量表”、“環(huán)境報(bào)表說明書”、“企業(yè)環(huán)境報(bào)告”等。

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