崔江嵩/吉林省中東集團(tuán)有限公司

往來(lái)賬戶涉稅風(fēng)險(xiǎn)實(shí)例分析

崔江嵩/吉林省中東集團(tuán)有限公司

其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款作為往來(lái)賬戶，歷來(lái)是稅務(wù)檢查人員關(guān)注的焦點(diǎn)。一方面往來(lái)賬戶涉及內(nèi)部、外部不同的來(lái)源，難以控制；另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)往來(lái)賬戶的規(guī)范也有漏洞。因此，企業(yè)往往會(huì)利用往來(lái)賬戶實(shí)現(xiàn)其粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表達(dá)到非法逃避納稅的目的。

其他應(yīng)收款；其他應(yīng)付款；涉稅風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)上所說(shuō)的往來(lái)賬戶包括：其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款。往來(lái)賬戶核算的內(nèi)容實(shí)質(zhì)上是無(wú)法正確判斷其債權(quán)、債務(wù)的具體分類，采用兜底的方式將其統(tǒng)一計(jì)入“其他”科目，這樣就令某些財(cái)務(wù)人員偏離應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，通過往來(lái)賬戶達(dá)到其人為粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的。如此一來(lái)，企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)加劇。本文以稅務(wù)檢查實(shí)例方式說(shuō)明往來(lái)賬戶的涉稅風(fēng)險(xiǎn)問題。

一、其他應(yīng)收款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

1.費(fèi)用性質(zhì)的其他應(yīng)收款。

[例1]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)收款有兩筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)收款—張某，系1年前通過企業(yè)網(wǎng)銀支付本年電費(fèi)20萬(wàn)元，電費(fèi)發(fā)票不慎被相關(guān)人員張某丟失；

其他應(yīng)收款—李某，系通過轉(zhuǎn)賬付款支付職工取暖費(fèi)30萬(wàn)元，因企業(yè)效益差而掛在往來(lái)賬上。

[分析]針對(duì)第一種情況，企業(yè)財(cái)務(wù)應(yīng)按照《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的規(guī)定，協(xié)助張某取得發(fā)票丟失的相關(guān)證明后銷賬，而不能長(zhǎng)期掛賬。掛賬虛增了企業(yè)利潤(rùn)，人為的提前了企業(yè)所得稅的納稅期間；針對(duì)第二種情況，企業(yè)財(cái)務(wù)應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，確認(rèn)費(fèi)用并沖銷掛賬。這筆業(yè)務(wù)表面增加了本年應(yīng)納稅所得額，形成了近似的遞延所得稅資產(chǎn)?？偨Y(jié)起來(lái)就是費(fèi)用性質(zhì)的掛賬會(huì)影響到以后年度的應(yīng)納所得稅額，涉稅風(fēng)險(xiǎn)極高，企業(yè)財(cái)務(wù)人員一定要進(jìn)行甄別，以防卷入涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

以上兩筆業(yè)務(wù)合計(jì)虛增會(huì)計(jì)利潤(rùn)50萬(wàn)元，這對(duì)業(yè)績(jī)較差的企業(yè)意義非常重大。

企業(yè)在進(jìn)行年度納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增“準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目”項(xiàng)下“成本費(fèi)用”50萬(wàn)元。

另外，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)對(duì)相關(guān)賬項(xiàng)調(diào)整：沖減“其他應(yīng)收款——張某”20萬(wàn)元、“其他應(yīng)收款——李某”30萬(wàn)元；同時(shí)確認(rèn)“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，金額為50萬(wàn)元。

2.股東借款性質(zhì)的其他應(yīng)收款。

[例2]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)收款有一筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)收款—陳某，系股東陳某上年私人借款15萬(wàn)元，此筆款項(xiàng)未用于與企業(yè)生產(chǎn)有關(guān)的項(xiàng)目。

[分析]根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個(gè)人投資者個(gè)人所得稅征收管理的通知》財(cái)稅〔2003〕158號(hào)規(guī)定：納稅年度內(nèi)個(gè)人投資者從其投資企業(yè)（個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對(duì)個(gè)人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

因此，企業(yè)應(yīng)催促陳某歸還借款，并向其宣傳稅法。陳某仍不歸還借款，企業(yè)應(yīng)按稅法規(guī)定代扣繳陳某個(gè)人所得稅3萬(wàn)元。同時(shí)，將掛賬的“其他應(yīng)收款”沖銷，并減少企業(yè)“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”。

3.異常的其他應(yīng)收款貸方余額。

[例3]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)收款有一筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)收款——A企業(yè)，出現(xiàn)貸方余額50萬(wàn)元。經(jīng)過截止期測(cè)試和核實(shí)相關(guān)原始憑證，確認(rèn)是甲企業(yè)違規(guī)隱瞞銷售收入所致。

[分析]違規(guī)隱瞞收入導(dǎo)致企業(yè)逃避繳納稅款的后果，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法對(duì)其進(jìn)行稅收行政處罰。這種涉稅風(fēng)險(xiǎn)的后果非常嚴(yán)重，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)時(shí)刻保持應(yīng)有職業(yè)操守和謹(jǐn)慎。

在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增“應(yīng)稅收入”項(xiàng)目項(xiàng)下的“營(yíng)業(yè)收入”增加50萬(wàn)元。

另外，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)調(diào)整：增加“其他應(yīng)收款——A企業(yè)”；同時(shí)確認(rèn)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，金額為50萬(wàn)元。

二、其他應(yīng)付款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

1.隱瞞收入性質(zhì)的其他應(yīng)付款。

[例4]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)付款有一筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)付款——B企業(yè)40萬(wàn)元，經(jīng)過截止期測(cè)試和核實(shí)相關(guān)原始憑證，確認(rèn)是甲企業(yè)違規(guī)隱瞞銷售收入所致。

[分析]企業(yè)為了隱瞞收入而推遲確認(rèn)銷售收入，而將應(yīng)計(jì)收入暫時(shí)掛在“其他應(yīng)付款”的賬上。這種涉稅風(fēng)險(xiǎn)通常通過實(shí)質(zhì)性測(cè)試和截止期測(cè)試相結(jié)合的審計(jì)方式就可以發(fā)現(xiàn)。

在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增“應(yīng)稅收入”項(xiàng)目項(xiàng)下的“營(yíng)業(yè)收入”增加40萬(wàn)元。

另外，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)調(diào)整：沖減“其他應(yīng)付款——B企業(yè)”；同時(shí)確認(rèn)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，金額為40萬(wàn)元。

2.超期應(yīng)轉(zhuǎn)為收入性質(zhì)的其他應(yīng)付款。

[例5]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)（一般納稅）進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)付款有一筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)付款——C企業(yè)23.4萬(wàn)元，經(jīng)過核實(shí)相關(guān)原始憑證和購(gòu)銷合同，確認(rèn)是甲企業(yè)收取的包裝物押金，且收取時(shí)間已達(dá)稅法規(guī)定確認(rèn)收入的時(shí)限。

[分析]根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，企業(yè)收取的包裝物押金超過一定時(shí)限后應(yīng)確認(rèn)為收入實(shí)現(xiàn)。甲企業(yè)收取的包裝物押金已符合確認(rèn)收入的時(shí)限，所以應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增“應(yīng)稅收入”項(xiàng)目項(xiàng)下的“營(yíng)業(yè)收入”增加20萬(wàn)元。

另外，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)調(diào)整：沖減“其他應(yīng)付款——C企業(yè)”23.40萬(wàn)元；同時(shí)確認(rèn)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，金額為20萬(wàn)元，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”3.40萬(wàn)元。

3.異常性質(zhì)的其他應(yīng)付款借方余額。

[例6]稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲企業(yè)進(jìn)行納稅情況檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下其他應(yīng)付款有一筆異常業(yè)務(wù)：

其他應(yīng)付款——韓某，出現(xiàn)借方余額20萬(wàn)元。經(jīng)核查本年度韓某將150萬(wàn)元資金借給企業(yè)使用，年度終了時(shí)甲企業(yè)一次性支付給韓某170萬(wàn)元。經(jīng)確認(rèn)，韓某系甲企業(yè)股東。同期銀行同類貸款項(xiàng)目利率為10%。

[分析]根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個(gè)人投資者個(gè)人所得稅征收管理的通知》財(cái)稅〔2003〕158號(hào)規(guī)定，甲企業(yè)應(yīng)履行個(gè)人所得稅的代扣代繳義務(wù)。另一方面，甲企業(yè)應(yīng)確認(rèn)20萬(wàn)元的借款利息費(fèi)用。在計(jì)算應(yīng)納所得額時(shí)，超過銀行同期同類貸款項(xiàng)目利息的部分5萬(wàn)元（20-150*10%）不能在稅前扣除。

在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增“扣除項(xiàng)目”項(xiàng)下的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”15萬(wàn)元（按同期同類銀行貸款項(xiàng)目利率計(jì)算）。

另外，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)調(diào)整：轉(zhuǎn)回其他應(yīng)付款——韓某20萬(wàn)元，同時(shí)增加財(cái)務(wù)費(fèi)用20萬(wàn)元。

企業(yè)往來(lái)款項(xiàng)的納稅風(fēng)險(xiǎn)極高，以上所列舉的例子是實(shí)務(wù)中經(jīng)常遇到的錯(cuò)誤，企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)保持應(yīng)有職業(yè)謹(jǐn)慎，在不斷更新稅務(wù)知識(shí)的基礎(chǔ)上提升業(yè)務(wù)水平，防止陷入稅務(wù)“陷阱”。

綜上所述，企業(yè)必須嚴(yán)格地依照稅法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，不能違法進(jìn)行規(guī)避納稅，培養(yǎng)正確地稅收風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)是必不可少的。

[1.]中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法.中華人民共和國(guó)主席令[2007]63號(hào).

[2.]中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例.

[3.]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2014.

崔江嵩35歲，吉林省中東集團(tuán)有限公司財(cái)務(wù)部長(zhǎng).