曹游佳　李孝林

【摘 要】 大韓天一銀行簿記體系運用四介松都治簿法的原理記賬，其中最重要的周會計冊具有“捧次給次一覽表、本店損益計算書、株主利益配當金明細書、合并損益計算書、積立金明細書”的多項作用。與謝霖、孟森編著的《銀行簿記學(xué)》介紹的近代日本銀行簿記進行比較研究，可展現(xiàn)19世紀東亞的銀行簿記。

【關(guān)鍵詞】 四介松都治簿法； 銀行簿記； 比較研究

中圖分類號：F231 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）07-0124-04

一、朝鮮半島銀行簿記

（一）大韓天一銀行簿記的背景

四介松都治簿法（Sagae Songdo Ch'ibu-bop）“起源于高麗全盛時代（1010—1274）的首都”松都（今開城），又稱開城簿記法，流行于“王室、貴族、富商”們的經(jīng)濟活動中。由于他們的地位較高，四介松都治簿法受到重視和很好的發(fā)展、保存，存續(xù)至1920年?！八慕椤敝咐妗⑾M、捧次、給次四項（有不同解釋），分別相當于中國的進（收入）、繳（費用、損失）、存（資產(chǎn)）、該（資本、負債）。

大韓天一銀行是現(xiàn)在韓國商業(yè)銀行的前身，于1899年創(chuàng)立，至1932年12月。1894年，隨著韓國近代新文物制度的導(dǎo)入，設(shè)立了地方向上繳納稅金的輸送和保管業(yè)務(wù)。這一時期政局動蕩混亂，天一銀行成為貨幣制度整理機構(gòu)。那時韓國銀行簿記體系都是運用四介治簿法的原理。銀行賬簿主要是大韓天一銀行的賬簿。簿記是社會經(jīng)濟的反映，是時代和歷史的產(chǎn)物，至今仍有大韓天一銀行的賬簿存至韓國圖書館，并被認定為漢城有形文化財產(chǎn)。

（二）大韓天一銀行簿記組織

大韓天一銀行的會計賬簿種類多達十幾種，本文重點介紹以下幾類：

1.正日記

大韓天一銀行的正日記分介賬相當于現(xiàn)金出納簿及現(xiàn)金計定賬冊。

當正日記轉(zhuǎn)記入賬冊后，在行頭上標黑點表示轉(zhuǎn)記完畢；再核對正日記和賬冊中的金額是否一致，如無誤則在正日記的金額右上邊標朱點；然后核對兩者的記事內(nèi)容，若一致則在行頭黑點旁再上標朱點。正日記中的“上”、“下”標志著要進行現(xiàn)金計定賬冊的轉(zhuǎn)記，就沒有必要再由現(xiàn)金出納簿轉(zhuǎn)記入賬冊了。

如果記賬中出現(xiàn)錯誤時，應(yīng)重新記錄一筆與錯誤記錄相反的業(yè)務(wù)，相當于現(xiàn)在的紅字沖銷，并在錯誤的記錄和修正的記錄前面標上“ォ”字，再重新記入正確的記錄，并與紅字記錄一起用括號標示出來。

2.賬冊

大韓天一銀行賬冊就是將正日記中的“入”和“去”業(yè)務(wù)記錄，分類轉(zhuǎn)記入相同的科目下。它將“外上賬冊”和“他給賬冊”合并在一起，借貸雙方分開記入。

賬冊以人名或事項命名，且同為科目名稱。明細賬簿的科目若以“給次”（資本或負債）為主，將“入”字業(yè)務(wù)記在上段，也就是賬簿的前半部分，“去”字業(yè)務(wù)記在下段，賬簿的后半部分，如資本主（衿主，度支部），收益計定（邊錢）等；若以“捧次”（資產(chǎn)）為主，則相反記入。單獨結(jié)算該科目時，先將同一科目下的“去”、“入”項分別匯總，若金額相同，則表示借貸相等，在上段末尾標上“計”字，在下段末尾標上“完”字，并在科目名稱的前面標上符號“△”，表示該賬簿可以結(jié)轉(zhuǎn)了。

當“去”、“入”項的合計金額不相等時，如果是“去”項有余額，則應(yīng)在合計金額后標上“內(nèi)”字，再將借貸雙方差額計入馀捧次后，并在“入”項合計金額后標“除”字；如果是“入”項有余額，同樣要標注“內(nèi)”和“除”字，不同的是應(yīng)將雙方差額計入馀給次后。然后將這些差額結(jié)轉(zhuǎn)記入下一個賬簿，并注明記入賬簿的名稱，方便查賬。

3.周會計冊

大韓天一銀行相當于當今的股份有限公司，章程規(guī)定每年的11月末為決算日，純利潤中的80%作為股東的“配當金（紅利）”，10%作為“積儲金（留存收益）”，還有10%作為“賞與金（獎金）”分配給公司管理人員和員工，所以純利潤是計算紅利、留存收益和獎金的基礎(chǔ)，其正確性尤為重要。

在制作周會計冊之前，先要做一個計算損益的決算報告書。大韓天一銀行的賬簿和損益決算賬簿是分離獨立的。決算時要做以下幾個方面的工作：

（1）對以前遺留的錯誤進行修正；（2）記錄未支付和未收到的利息；（3）經(jīng)營用房屋的折舊；（4）處理壞賬；（5）計算“支店（分公司）”的“純益金（純利潤）”；（6）結(jié)算總公司的損益；（7）結(jié)算整個公司的公共費用；（8）結(jié)算總公司支出的公積金、員工獎金和紅利；（9）結(jié)算純利益。

決算檢查無誤后，編制周會計冊，圖1為部分引用。

尹根鎬認為周會計冊具有以下幾點作用：

第一，“捧次給次一覽表”，即明細分類賬。周會計冊中的“給次”包括資本、負債和盈利，“捧次”代表資產(chǎn)，它們都是根據(jù)大韓天一銀行賬冊和期末決算的余額來填寫的。只有當給次和捧次的合計余額相等時，才能確保會計記錄的正確性，與現(xiàn)在的借貸平衡原理相同，說明周會計冊具有決算報告書的作用和試算表的性質(zhì)。

第二，“本店損益計算書”。周會計冊中的“本店純益會計”首先將各種利息收入和獨立核算的典當鋪利息收入（典當鋪雖是獨立核算，但它屬于總公司的部門，納入總公司統(tǒng)一核算純利潤，而開城和仁川支店的利息收入則自行扣除費用，直接計入總公司純利潤中）單獨提出來合計成“給次金”，再減去公共費用，余下“實余金”；然后再按一定的比例計提公積金和獎金，剩余“實余金利金”即為總公司純利潤，以“下片周會計傳”結(jié)尾表明余額移記“一周純益金會計”中。

第三，“株主利益配當金明細書”，即股東利潤分配表。

第四，“合并損益計算書”。周會計冊中的“本店純益會計”和“光武四年度各衿主利益分排”共同起到“合并損益計算書”的作用。

第五，“積立金明細書”，即計提公積金明細表。

二、與近代日本銀行簿記比較

（一）《銀行簿記學(xué)》的背景

《銀行簿記學(xué)》是我國謝霖與孟森合作編纂的。該書于清光緒三十三年四月（公元1907年）在日本東京印刷刊行，它是繼《連環(huán)賬譜》之后，由我國學(xué)者撰寫的第二部會計著作。《銀行簿記學(xué)》的基本理論是以日本學(xué)者森川鎰太郎所著的《銀行簿記學(xué)》為藍本，書中所用賬簿格式，又借鑒早稻田大學(xué)商科所定的新式賬簿。此外，在編譯之際，又參考了（日）米田喜《簿記學(xué)講義》。作者不僅根據(jù)在日所學(xué)的簿記理論和方法擇善而從之，讓中國人能探明其究竟，而且還根據(jù)學(xué)習心得加以發(fā)揮，并結(jié)合中國人的習慣闡明之，以便推行新式銀行之會計學(xué)，促進中國實業(yè)的發(fā)展。因而，該書體現(xiàn)的是日本19世紀后期的銀行簿記理論與方法。

大韓天一銀行和該書中記錄的日本銀行在產(chǎn)生和發(fā)展的時間上看相差無幾，而且同屬東亞，具有可比性。

（二）比較研究

1.主要業(yè)務(wù)

由于金錢是經(jīng)濟界不可缺少的媒介物，所以銀行的客戶范圍廣、數(shù)量多，且金錢的來去不同會產(chǎn)生不同的業(yè)務(wù)。簡言之，當時的銀行業(yè)務(wù)就是資金的存取、借貸、匯兌，銀行收取利息、費用，貼現(xiàn)、期票等基本業(yè)務(wù)。大韓天一銀行和日本銀行的主要業(yè)務(wù)都是圍繞著金錢的存取和借貸來展開。

大韓天一銀行的存款均類似于無定期存款，其“本店標”相當于日本銀行的“自書小票”，銀行見票即付，不管持有人是否是開票人，可隨時存取，不同的是“自書小票”可以連續(xù)使用，與現(xiàn)在的存折差不多，而“本店標”相當于每筆存款當作一張小票，以數(shù)字進行編號，類似于現(xiàn)在的支票，不過沒有期限和收款人。

大韓天一銀行與日本銀行在股東負債這方面均設(shè)有股本、公積金和紅利科目，不同的是它們計提比率的標準。

2.賬簿組織比較

當時銀行處理的主要業(yè)務(wù)是金錢，但其取得和使用的性質(zhì)多而雜，因此處理這些業(yè)務(wù)的賬簿數(shù)量和種類也非常多。凡是記錄資產(chǎn)、負債、損失、利潤等總額的賬簿，都歸類于主簿，而輔助簿則分類記述了相關(guān)賬目的詳細內(nèi)容，比如現(xiàn)金明細賬和分類賬。輔助簿的主要功能就是彌補主簿當中的不足之處，便于了解各項交易的詳細情況。其具備以下四個方面的作用：表示現(xiàn)金的出入；表示本公司的借貸業(yè)務(wù)；表示借貸匯總；表示各業(yè)務(wù)的特殊詳細情況。這里主要介紹使“借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”。

（1）日記賬

日記賬是記錄每天發(fā)生的所有業(yè)務(wù)，按其性質(zhì)分類記入各個科目下面，是所有賬簿的基礎(chǔ)。

無論是“取引”（即交易）有現(xiàn)金出入的，還是有變更“款目”（即科目）的“推收”（即舊時民間田宅典當買賣時，報請官府辦理產(chǎn)權(quán)和賦稅的過戶手續(xù)），只要是有往來，都應(yīng)記入日記賬。當時銀行本身就是以處理現(xiàn)金為主，而日記賬更是以現(xiàn)金為主，所以當時可以省略“金銀”科目，遂與傳票一樣。

銀行簿記的日記賬中記錄現(xiàn)金收入業(yè)務(wù)時，只在借方的“現(xiàn)金收入”欄下記入金額和對方科目，貸方不作處理；而日記賬記錄支出業(yè)務(wù)時，則只在貸方的“現(xiàn)金支出”欄下記入金額和對方科目；日記賬記錄變更科目但沒有現(xiàn)金出入的業(yè)務(wù)時，應(yīng)視為有現(xiàn)金出入來處理，因為該筆業(yè)務(wù)借方的對方科目為現(xiàn)金，所以它應(yīng)記入日記賬的貸方，并在“推收款目”欄下記錄交易金額，該筆業(yè)務(wù)的貸方則記入日記賬的借方。

（2）增補日記賬

增補日記賬是日記賬的一部分，專門記錄無定期存款，每日工作結(jié)束后只將出入的總數(shù)作一筆分錄記入日記賬。因無定期存款交易的數(shù)目極多，如果將它們一一列入日記賬，然后逐項清轉(zhuǎn)，工作量太大，故設(shè)增補日記賬單獨匯總。

（3）日締賬

日締賬也是日記賬的一部分。它記錄的是分公司與總公司之間發(fā)生交易，而總公司尚未收付現(xiàn)金（如匯來匯票）的業(yè)務(wù)。日記賬和增補日記賬各賬戶的結(jié)余都直接過入“款目歸戶賬”，而日締賬則須先將每日結(jié)余記入日記賬對應(yīng)各賬戶的結(jié)余中，再從日記賬過入“款目歸戶賬”。

因為分公司獨立經(jīng)營，自當自由交易，不必每日向總公司報告，而是半年為一期，期末報告，而分公司之間的匯兌則須隨時與本店推收。日本米田喜所著的《實踐銀行簿記法》認為日締賬的束縛過大，而謝霖、孟森則不認同，他們參考了森川鎰太郎的《銀行簿記學(xué)》。

這里的日記賬與大韓天一銀行的正日記類似，都是記錄銀行每天發(fā)生的所有交易，而且主要業(yè)務(wù)都是存款的進出，現(xiàn)在的現(xiàn)金日記賬只記錄涉及現(xiàn)金的業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)并不計入，與前兩者均有差別。但近代日本的銀行賬簿設(shè)置更加合理，通過多欄表格的形式登記使賬面一目了然；分類更加細致，無定期存款項目較多的銀行可另設(shè)增補日記賬單獨匯總，分公司與總公司之間的匯來匯票等業(yè)務(wù)也需要單獨登記。

大韓天一銀行的正日記與中國的“草流”類似。近代日本銀行的日記賬，則相當于中國的“細流”，賬簿內(nèi)容和形式更加細致嚴謹。

（4）款目歸戶賬

款目歸戶賬所記錄的是款目每日變動的情況，每一款目分類匯總記入，可以反映出各個款目的余額在借方還是貸方（主體是營業(yè)主），其景況如何，可以一目了然地得知營業(yè)主資產(chǎn)負債、損失利益的情況，所以它極為重要。

該賬簿以各款目為主，每一款目設(shè)為一專項。將款目名稱列于上方，每列設(shè)有時間、摘要、頁數(shù)、借貸方、結(jié)余等。當時的銀行業(yè)務(wù)決定其以金銀為主。如：定期存款會位于營業(yè)主的借貸方，而其對面一方無論實際上有沒有現(xiàn)金的出入，都視為必有現(xiàn)金出入，這已經(jīng)成為當時記賬的原則。

它相當于現(xiàn)在的總分類明細賬，與大韓天一銀行的會計冊有異曲同工之妙。

（5）使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿

雖然已將各賬戶歸類計入“款目歸戶賬”，但內(nèi)容太多，不便于檢查。所以設(shè)置“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”，計入“款目歸戶賬”各賬戶的結(jié)余，因為與現(xiàn)在的記賬規(guī)律“有借必有貸，借貸必相等”一樣，可以通過借貸方結(jié)余是否相等來校驗主簿的正確性。

“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”與大韓天一銀行“周會計冊”類似，都是將借貸兩方分別匯總。不同的是，前者從主簿過入時只計入結(jié)余，而后者是逐筆過入的；后者的損益是先計算出結(jié)余再單獨計入，而前者還是匯入借貸雙方；后者還包括股東利潤分配表，而前者沒有。“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”偏向于賬冊的性質(zhì)，而大韓天一銀行“周會計”更偏向于會計報表的性質(zhì)，且具有多個方面的作用。

近代日本的銀行賬擁有“貼現(xiàn)票”等業(yè)務(wù)，內(nèi)容更加豐富，在賬簿的格式設(shè)置上更加完善，能更加清晰地說明業(yè)務(wù)情況；而大韓天一銀行的“周會計”同時兼具總分類明細賬、本店損益計算書、股東利潤分配表、合并損益計算書和計提公積金明細表的多重作用，處于當時的領(lǐng)先地位。

【主要參考文獻】

[1] （韓）尹根鎬.韓國會計史研究[M].韓國研究院，1984：136-142.

[2] 謝霖，孟森.銀行簿記學(xué)[M].上海：立信會計出版社，2009：1-122.

（一）《銀行簿記學(xué)》的背景

《銀行簿記學(xué)》是我國謝霖與孟森合作編纂的。該書于清光緒三十三年四月（公元1907年）在日本東京印刷刊行，它是繼《連環(huán)賬譜》之后，由我國學(xué)者撰寫的第二部會計著作?！躲y行簿記學(xué)》的基本理論是以日本學(xué)者森川鎰太郎所著的《銀行簿記學(xué)》為藍本，書中所用賬簿格式，又借鑒早稻田大學(xué)商科所定的新式賬簿。此外，在編譯之際，又參考了（日）米田喜《簿記學(xué)講義》。作者不僅根據(jù)在日所學(xué)的簿記理論和方法擇善而從之，讓中國人能探明其究竟，而且還根據(jù)學(xué)習心得加以發(fā)揮，并結(jié)合中國人的習慣闡明之，以便推行新式銀行之會計學(xué)，促進中國實業(yè)的發(fā)展。因而，該書體現(xiàn)的是日本19世紀后期的銀行簿記理論與方法。

大韓天一銀行和該書中記錄的日本銀行在產(chǎn)生和發(fā)展的時間上看相差無幾，而且同屬東亞，具有可比性。

（二）比較研究

1.主要業(yè)務(wù)

由于金錢是經(jīng)濟界不可缺少的媒介物，所以銀行的客戶范圍廣、數(shù)量多，且金錢的來去不同會產(chǎn)生不同的業(yè)務(wù)。簡言之，當時的銀行業(yè)務(wù)就是資金的存取、借貸、匯兌，銀行收取利息、費用，貼現(xiàn)、期票等基本業(yè)務(wù)。大韓天一銀行和日本銀行的主要業(yè)務(wù)都是圍繞著金錢的存取和借貸來展開。

大韓天一銀行的存款均類似于無定期存款，其“本店標”相當于日本銀行的“自書小票”，銀行見票即付，不管持有人是否是開票人，可隨時存取，不同的是“自書小票”可以連續(xù)使用，與現(xiàn)在的存折差不多，而“本店標”相當于每筆存款當作一張小票，以數(shù)字進行編號，類似于現(xiàn)在的支票，不過沒有期限和收款人。

大韓天一銀行與日本銀行在股東負債這方面均設(shè)有股本、公積金和紅利科目，不同的是它們計提比率的標準。

2.賬簿組織比較

當時銀行處理的主要業(yè)務(wù)是金錢，但其取得和使用的性質(zhì)多而雜，因此處理這些業(yè)務(wù)的賬簿數(shù)量和種類也非常多。凡是記錄資產(chǎn)、負債、損失、利潤等總額的賬簿，都歸類于主簿，而輔助簿則分類記述了相關(guān)賬目的詳細內(nèi)容，比如現(xiàn)金明細賬和分類賬。輔助簿的主要功能就是彌補主簿當中的不足之處，便于了解各項交易的詳細情況。其具備以下四個方面的作用：表示現(xiàn)金的出入；表示本公司的借貸業(yè)務(wù)；表示借貸匯總；表示各業(yè)務(wù)的特殊詳細情況。這里主要介紹使“借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”。

（1）日記賬

日記賬是記錄每天發(fā)生的所有業(yè)務(wù)，按其性質(zhì)分類記入各個科目下面，是所有賬簿的基礎(chǔ)。

無論是“取引”（即交易）有現(xiàn)金出入的，還是有變更“款目”（即科目）的“推收”（即舊時民間田宅典當買賣時，報請官府辦理產(chǎn)權(quán)和賦稅的過戶手續(xù)），只要是有往來，都應(yīng)記入日記賬。當時銀行本身就是以處理現(xiàn)金為主，而日記賬更是以現(xiàn)金為主，所以當時可以省略“金銀”科目，遂與傳票一樣。

銀行簿記的日記賬中記錄現(xiàn)金收入業(yè)務(wù)時，只在借方的“現(xiàn)金收入”欄下記入金額和對方科目，貸方不作處理；而日記賬記錄支出業(yè)務(wù)時，則只在貸方的“現(xiàn)金支出”欄下記入金額和對方科目；日記賬記錄變更科目但沒有現(xiàn)金出入的業(yè)務(wù)時，應(yīng)視為有現(xiàn)金出入來處理，因為該筆業(yè)務(wù)借方的對方科目為現(xiàn)金，所以它應(yīng)記入日記賬的貸方，并在“推收款目”欄下記錄交易金額，該筆業(yè)務(wù)的貸方則記入日記賬的借方。

（2）增補日記賬

增補日記賬是日記賬的一部分，專門記錄無定期存款，每日工作結(jié)束后只將出入的總數(shù)作一筆分錄記入日記賬。因無定期存款交易的數(shù)目極多，如果將它們一一列入日記賬，然后逐項清轉(zhuǎn)，工作量太大，故設(shè)增補日記賬單獨匯總。

（3）日締賬

日締賬也是日記賬的一部分。它記錄的是分公司與總公司之間發(fā)生交易，而總公司尚未收付現(xiàn)金（如匯來匯票）的業(yè)務(wù)。日記賬和增補日記賬各賬戶的結(jié)余都直接過入“款目歸戶賬”，而日締賬則須先將每日結(jié)余記入日記賬對應(yīng)各賬戶的結(jié)余中，再從日記賬過入“款目歸戶賬”。

因為分公司獨立經(jīng)營，自當自由交易，不必每日向總公司報告，而是半年為一期，期末報告，而分公司之間的匯兌則須隨時與本店推收。日本米田喜所著的《實踐銀行簿記法》認為日締賬的束縛過大，而謝霖、孟森則不認同，他們參考了森川鎰太郎的《銀行簿記學(xué)》。

這里的日記賬與大韓天一銀行的正日記類似，都是記錄銀行每天發(fā)生的所有交易，而且主要業(yè)務(wù)都是存款的進出，現(xiàn)在的現(xiàn)金日記賬只記錄涉及現(xiàn)金的業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)并不計入，與前兩者均有差別。但近代日本的銀行賬簿設(shè)置更加合理，通過多欄表格的形式登記使賬面一目了然；分類更加細致，無定期存款項目較多的銀行可另設(shè)增補日記賬單獨匯總，分公司與總公司之間的匯來匯票等業(yè)務(wù)也需要單獨登記。

大韓天一銀行的正日記與中國的“草流”類似。近代日本銀行的日記賬，則相當于中國的“細流”，賬簿內(nèi)容和形式更加細致嚴謹。

（4）款目歸戶賬

款目歸戶賬所記錄的是款目每日變動的情況，每一款目分類匯總記入，可以反映出各個款目的余額在借方還是貸方（主體是營業(yè)主），其景況如何，可以一目了然地得知營業(yè)主資產(chǎn)負債、損失利益的情況，所以它極為重要。

該賬簿以各款目為主，每一款目設(shè)為一專項。將款目名稱列于上方，每列設(shè)有時間、摘要、頁數(shù)、借貸方、結(jié)余等。當時的銀行業(yè)務(wù)決定其以金銀為主。如：定期存款會位于營業(yè)主的借貸方，而其對面一方無論實際上有沒有現(xiàn)金的出入，都視為必有現(xiàn)金出入，這已經(jīng)成為當時記賬的原則。

它相當于現(xiàn)在的總分類明細賬，與大韓天一銀行的會計冊有異曲同工之妙。

（5）使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿

雖然已將各賬戶歸類計入“款目歸戶賬”，但內(nèi)容太多，不便于檢查。所以設(shè)置“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”，計入“款目歸戶賬”各賬戶的結(jié)余，因為與現(xiàn)在的記賬規(guī)律“有借必有貸，借貸必相等”一樣，可以通過借貸方結(jié)余是否相等來校驗主簿的正確性。

“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”與大韓天一銀行“周會計冊”類似，都是將借貸兩方分別匯總。不同的是，前者從主簿過入時只計入結(jié)余，而后者是逐筆過入的；后者的損益是先計算出結(jié)余再單獨計入，而前者還是匯入借貸雙方；后者還包括股東利潤分配表，而前者沒有?！笆菇栀J聚于一幅、易于觀覽之賬簿”偏向于賬冊的性質(zhì)，而大韓天一銀行“周會計”更偏向于會計報表的性質(zhì)，且具有多個方面的作用。

近代日本的銀行賬擁有“貼現(xiàn)票”等業(yè)務(wù)，內(nèi)容更加豐富，在賬簿的格式設(shè)置上更加完善，能更加清晰地說明業(yè)務(wù)情況；而大韓天一銀行的“周會計”同時兼具總分類明細賬、本店損益計算書、股東利潤分配表、合并損益計算書和計提公積金明細表的多重作用，處于當時的領(lǐng)先地位。

【主要參考文獻】

[1] （韓）尹根鎬.韓國會計史研究[M].韓國研究院，1984：136-142.

[2] 謝霖，孟森.銀行簿記學(xué)[M].上海：立信會計出版社，2009：1-122.

（一）《銀行簿記學(xué)》的背景

《銀行簿記學(xué)》是我國謝霖與孟森合作編纂的。該書于清光緒三十三年四月（公元1907年）在日本東京印刷刊行，它是繼《連環(huán)賬譜》之后，由我國學(xué)者撰寫的第二部會計著作?！躲y行簿記學(xué)》的基本理論是以日本學(xué)者森川鎰太郎所著的《銀行簿記學(xué)》為藍本，書中所用賬簿格式，又借鑒早稻田大學(xué)商科所定的新式賬簿。此外，在編譯之際，又參考了（日）米田喜《簿記學(xué)講義》。作者不僅根據(jù)在日所學(xué)的簿記理論和方法擇善而從之，讓中國人能探明其究竟，而且還根據(jù)學(xué)習心得加以發(fā)揮，并結(jié)合中國人的習慣闡明之，以便推行新式銀行之會計學(xué)，促進中國實業(yè)的發(fā)展。因而，該書體現(xiàn)的是日本19世紀后期的銀行簿記理論與方法。

大韓天一銀行和該書中記錄的日本銀行在產(chǎn)生和發(fā)展的時間上看相差無幾，而且同屬東亞，具有可比性。

（二）比較研究

1.主要業(yè)務(wù)

由于金錢是經(jīng)濟界不可缺少的媒介物，所以銀行的客戶范圍廣、數(shù)量多，且金錢的來去不同會產(chǎn)生不同的業(yè)務(wù)。簡言之，當時的銀行業(yè)務(wù)就是資金的存取、借貸、匯兌，銀行收取利息、費用，貼現(xiàn)、期票等基本業(yè)務(wù)。大韓天一銀行和日本銀行的主要業(yè)務(wù)都是圍繞著金錢的存取和借貸來展開。

大韓天一銀行的存款均類似于無定期存款，其“本店標”相當于日本銀行的“自書小票”，銀行見票即付，不管持有人是否是開票人，可隨時存取，不同的是“自書小票”可以連續(xù)使用，與現(xiàn)在的存折差不多，而“本店標”相當于每筆存款當作一張小票，以數(shù)字進行編號，類似于現(xiàn)在的支票，不過沒有期限和收款人。

大韓天一銀行與日本銀行在股東負債這方面均設(shè)有股本、公積金和紅利科目，不同的是它們計提比率的標準。

2.賬簿組織比較

當時銀行處理的主要業(yè)務(wù)是金錢，但其取得和使用的性質(zhì)多而雜，因此處理這些業(yè)務(wù)的賬簿數(shù)量和種類也非常多。凡是記錄資產(chǎn)、負債、損失、利潤等總額的賬簿，都歸類于主簿，而輔助簿則分類記述了相關(guān)賬目的詳細內(nèi)容，比如現(xiàn)金明細賬和分類賬。輔助簿的主要功能就是彌補主簿當中的不足之處，便于了解各項交易的詳細情況。其具備以下四個方面的作用：表示現(xiàn)金的出入；表示本公司的借貸業(yè)務(wù)；表示借貸匯總；表示各業(yè)務(wù)的特殊詳細情況。這里主要介紹使“借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”。

（1）日記賬

日記賬是記錄每天發(fā)生的所有業(yè)務(wù)，按其性質(zhì)分類記入各個科目下面，是所有賬簿的基礎(chǔ)。

無論是“取引”（即交易）有現(xiàn)金出入的，還是有變更“款目”（即科目）的“推收”（即舊時民間田宅典當買賣時，報請官府辦理產(chǎn)權(quán)和賦稅的過戶手續(xù)），只要是有往來，都應(yīng)記入日記賬。當時銀行本身就是以處理現(xiàn)金為主，而日記賬更是以現(xiàn)金為主，所以當時可以省略“金銀”科目，遂與傳票一樣。

銀行簿記的日記賬中記錄現(xiàn)金收入業(yè)務(wù)時，只在借方的“現(xiàn)金收入”欄下記入金額和對方科目，貸方不作處理；而日記賬記錄支出業(yè)務(wù)時，則只在貸方的“現(xiàn)金支出”欄下記入金額和對方科目；日記賬記錄變更科目但沒有現(xiàn)金出入的業(yè)務(wù)時，應(yīng)視為有現(xiàn)金出入來處理，因為該筆業(yè)務(wù)借方的對方科目為現(xiàn)金，所以它應(yīng)記入日記賬的貸方，并在“推收款目”欄下記錄交易金額，該筆業(yè)務(wù)的貸方則記入日記賬的借方。

（2）增補日記賬

增補日記賬是日記賬的一部分，專門記錄無定期存款，每日工作結(jié)束后只將出入的總數(shù)作一筆分錄記入日記賬。因無定期存款交易的數(shù)目極多，如果將它們一一列入日記賬，然后逐項清轉(zhuǎn)，工作量太大，故設(shè)增補日記賬單獨匯總。

（3）日締賬

日締賬也是日記賬的一部分。它記錄的是分公司與總公司之間發(fā)生交易，而總公司尚未收付現(xiàn)金（如匯來匯票）的業(yè)務(wù)。日記賬和增補日記賬各賬戶的結(jié)余都直接過入“款目歸戶賬”，而日締賬則須先將每日結(jié)余記入日記賬對應(yīng)各賬戶的結(jié)余中，再從日記賬過入“款目歸戶賬”。

因為分公司獨立經(jīng)營，自當自由交易，不必每日向總公司報告，而是半年為一期，期末報告，而分公司之間的匯兌則須隨時與本店推收。日本米田喜所著的《實踐銀行簿記法》認為日締賬的束縛過大，而謝霖、孟森則不認同，他們參考了森川鎰太郎的《銀行簿記學(xué)》。

這里的日記賬與大韓天一銀行的正日記類似，都是記錄銀行每天發(fā)生的所有交易，而且主要業(yè)務(wù)都是存款的進出，現(xiàn)在的現(xiàn)金日記賬只記錄涉及現(xiàn)金的業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)并不計入，與前兩者均有差別。但近代日本的銀行賬簿設(shè)置更加合理，通過多欄表格的形式登記使賬面一目了然；分類更加細致，無定期存款項目較多的銀行可另設(shè)增補日記賬單獨匯總，分公司與總公司之間的匯來匯票等業(yè)務(wù)也需要單獨登記。

大韓天一銀行的正日記與中國的“草流”類似。近代日本銀行的日記賬，則相當于中國的“細流”，賬簿內(nèi)容和形式更加細致嚴謹。

（4）款目歸戶賬

款目歸戶賬所記錄的是款目每日變動的情況，每一款目分類匯總記入，可以反映出各個款目的余額在借方還是貸方（主體是營業(yè)主），其景況如何，可以一目了然地得知營業(yè)主資產(chǎn)負債、損失利益的情況，所以它極為重要。

該賬簿以各款目為主，每一款目設(shè)為一專項。將款目名稱列于上方，每列設(shè)有時間、摘要、頁數(shù)、借貸方、結(jié)余等。當時的銀行業(yè)務(wù)決定其以金銀為主。如：定期存款會位于營業(yè)主的借貸方，而其對面一方無論實際上有沒有現(xiàn)金的出入，都視為必有現(xiàn)金出入，這已經(jīng)成為當時記賬的原則。

它相當于現(xiàn)在的總分類明細賬，與大韓天一銀行的會計冊有異曲同工之妙。

（5）使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿

雖然已將各賬戶歸類計入“款目歸戶賬”，但內(nèi)容太多，不便于檢查。所以設(shè)置“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”，計入“款目歸戶賬”各賬戶的結(jié)余，因為與現(xiàn)在的記賬規(guī)律“有借必有貸，借貸必相等”一樣，可以通過借貸方結(jié)余是否相等來校驗主簿的正確性。

“使借貸聚于一幅、易于觀覽之賬簿”與大韓天一銀行“周會計冊”類似，都是將借貸兩方分別匯總。不同的是，前者從主簿過入時只計入結(jié)余，而后者是逐筆過入的；后者的損益是先計算出結(jié)余再單獨計入，而前者還是匯入借貸雙方；后者還包括股東利潤分配表，而前者沒有?！笆菇栀J聚于一幅、易于觀覽之賬簿”偏向于賬冊的性質(zhì)，而大韓天一銀行“周會計”更偏向于會計報表的性質(zhì)，且具有多個方面的作用。

近代日本的銀行賬擁有“貼現(xiàn)票”等業(yè)務(wù)，內(nèi)容更加豐富，在賬簿的格式設(shè)置上更加完善，能更加清晰地說明業(yè)務(wù)情況；而大韓天一銀行的“周會計”同時兼具總分類明細賬、本店損益計算書、股東利潤分配表、合并損益計算書和計提公積金明細表的多重作用，處于當時的領(lǐng)先地位。

【主要參考文獻】

[1] （韓）尹根鎬.韓國會計史研究[M].韓國研究院，1984：136-142.

[2] 謝霖，孟森.銀行簿記學(xué)[M].上海：立信會計出版社，2009：1-122.