謝坤

摘 要：電信增值業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有其特殊性，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)其作出明確規(guī)定，本文試以A上市公司電信增值業(yè)務(wù)收入會(huì)計(jì)處理為例，討論電信增值業(yè)務(wù)收入會(huì)計(jì)處理的相關(guān)問(wèn)題。

關(guān)鍵詞：增值業(yè)務(wù)；上市公司；收入；確認(rèn)

所謂電信增值業(yè)務(wù)，是指利用已有的通信網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)施和其他通信相關(guān)設(shè)備而提供附加通信業(yè)務(wù)，其實(shí)現(xiàn)的價(jià)值使原有網(wǎng)絡(luò)的經(jīng)濟(jì)效益或功能價(jià)值增高。

隨著通信技術(shù)的不斷創(chuàng)新，通信網(wǎng)絡(luò)覆蓋范圍越來(lái)越廣，其所承載的數(shù)據(jù)流量越來(lái)越大，速度也越來(lái)越快，電信基礎(chǔ)業(yè)務(wù)（指?jìng)鹘y(tǒng)電話、電報(bào)）和電信增值業(yè)務(wù)發(fā)展出現(xiàn)了不同的發(fā)展趨勢(shì)。電信基礎(chǔ)業(yè)務(wù)幾乎已滿足了人們的基本需求，電信基礎(chǔ)業(yè)務(wù)發(fā)展日趨平緩，而隨之發(fā)展起來(lái)的具有高附加值的電信增值業(yè)務(wù)卻煥發(fā)出了篷勃生機(jī)和活力。我國(guó)電信增值業(yè)務(wù)發(fā)展時(shí)間不長(zhǎng)，起步較晚，但是發(fā)展速度卻非?？?，從最初的SP/CP（服務(wù)供應(yīng)商/內(nèi)容供應(yīng)商，指通過(guò)運(yùn)營(yíng)商的網(wǎng)絡(luò)向廣大電信、移動(dòng)、聯(lián)通用戶提供各種服務(wù)和內(nèi)容）的無(wú)序經(jīng)營(yíng)，到現(xiàn)在工信部及各運(yùn)營(yíng)商出臺(tái)各種制度條文，使得這一產(chǎn)業(yè)正朝著規(guī)范化、制度化方向發(fā)展。

正是由于電信增值業(yè)務(wù)的高成長(zhǎng)性，電信增值業(yè)務(wù)企業(yè)發(fā)展和擴(kuò)張對(duì)資金需求擴(kuò)大，科大迅飛等企業(yè)紛紛上市，因此對(duì)電信增值業(yè)務(wù)上市公司的會(huì)計(jì)監(jiān)管變得尤為重要，特別是對(duì)電信增值業(yè)務(wù)收入確認(rèn)政策的規(guī)范及其披露的監(jiān)管。我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對(duì)電信增值業(yè)務(wù)企業(yè)的收入確認(rèn)與計(jì)量作出明確規(guī)定，本文以某上市公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）為例來(lái)闡述筆者對(duì)電信增值業(yè)務(wù)企業(yè)收入確認(rèn)和計(jì)量的觀點(diǎn)和看法。

一、 A公司的銷售模式

A公司主要采用與電信、移動(dòng)、聯(lián)通運(yùn)營(yíng)商合作運(yùn)營(yíng)的銷售模式，憑借運(yùn)營(yíng)商已搭建的服務(wù)應(yīng)用支撐平臺(tái)，由A公司自主創(chuàng)新產(chǎn)品服務(wù)方式向終端客戶提供增值服務(wù)。具體表現(xiàn)為通信運(yùn)營(yíng)商提供網(wǎng)絡(luò)通道設(shè)施、計(jì)費(fèi)系統(tǒng)、代收取服務(wù)費(fèi)用等，A公司提供電信增值產(chǎn)品有技術(shù)支持，雙方約定對(duì)收取服務(wù)費(fèi)用采取分成方式確認(rèn)各自收入。A公司的銷售模式有三大好處：一是公司省去了網(wǎng)絡(luò)、計(jì)費(fèi)、收費(fèi)系統(tǒng)的搭建、維護(hù)人力和物質(zhì)的投入，便于其專注增值產(chǎn)品的研制和推廣。二是雙方合作運(yùn)營(yíng)有利于風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)，特別是對(duì)于A公司這種處于成長(zhǎng)階段的企業(yè)而言，更有利于降低風(fēng)險(xiǎn)。三是電信運(yùn)營(yíng)商統(tǒng)一接入，代收費(fèi)，使終端用戶開通、交費(fèi)、撤銷服務(wù)更加快捷方便，有利于A公司業(yè)務(wù)推廣。但是也存在缺陷，主要體現(xiàn)在計(jì)費(fèi)信息模糊，因?yàn)槭怯赏ㄐ胚\(yùn)營(yíng)商統(tǒng)一計(jì)費(fèi)，所以詳細(xì)的用戶信息掌握在其手中，使得A公司靠自有數(shù)據(jù)平臺(tái)無(wú)法及時(shí)準(zhǔn)確獲取用戶信息。

二、A公司產(chǎn)品種類及收入確認(rèn)政策

A公司增值業(yè)務(wù)產(chǎn)品主要包括提供社區(qū)及附加的服務(wù)功能等，計(jì)費(fèi)主要方式一是向終端客戶提供包月社區(qū)服務(wù)；二是終端客戶按次購(gòu)買虛擬幣用于社區(qū)附加的功能。A公司披露的具體會(huì)計(jì)政策為：

A公司委托運(yùn)營(yíng)商代收費(fèi)，并根據(jù)合同約定比例對(duì)收取的費(fèi)用進(jìn)行分成。資產(chǎn)負(fù)債表日，公司依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入，報(bào)告日前取得運(yùn)營(yíng)商提供的結(jié)算數(shù)據(jù)的，以雙方確認(rèn)的結(jié)算數(shù)據(jù)確認(rèn)收入，報(bào)告日前未取得運(yùn)營(yíng)商提供的結(jié)算數(shù)據(jù)的，公司根據(jù)計(jì)費(fèi)平臺(tái)統(tǒng)計(jì)的應(yīng)收信息費(fèi)金額及歷史回款率預(yù)計(jì)可收回金額并確認(rèn)收入。針對(duì)虛擬制銷售業(yè)務(wù)，在收款金額確定后，公司根據(jù)平臺(tái)數(shù)據(jù)中的虛擬幣實(shí)際消耗數(shù)量按加權(quán)平均法計(jì)算確認(rèn)收入，未消耗部分已收款金額計(jì)入預(yù)收賬款。公司在實(shí)際收到運(yùn)營(yíng)商結(jié)算數(shù)據(jù)當(dāng)月對(duì)收入進(jìn)行調(diào)整，歷史回款率每季度根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。

三、A公司收入確認(rèn)存在的困難

A公司收入確認(rèn)具體會(huì)計(jì)政策在實(shí)際執(zhí)行中，主要存在兩方面困難：一方面是期末暫估收入所用的用戶基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的可靠性。由于A公司收入實(shí)現(xiàn)過(guò)程涉及與運(yùn)營(yíng)商的溝通協(xié)調(diào)，收入實(shí)現(xiàn)判斷較為復(fù)雜，一是有些地區(qū)運(yùn)營(yíng)商收費(fèi)模式是“先使用后收費(fèi)”，在部分用戶存在欠費(fèi)甚至停機(jī)等情況下，運(yùn)營(yíng)商無(wú)法為A公司代收包月費(fèi)，這部分用戶屬于已消費(fèi)未實(shí)際收費(fèi)的用戶，在收入總額中占比不大。二是A公司與運(yùn)營(yíng)商之間會(huì)員數(shù)據(jù)信息傳送是單向的，除非其中一方認(rèn)為數(shù)量有較大差異時(shí)，才會(huì)進(jìn)行用戶數(shù)量核對(duì)。雖然A公司采取歷史回款率對(duì)暫估收入偏差進(jìn)行了修正，全年總收入計(jì)量偏差很小，但是仍有少數(shù)分公司、辦事處某月預(yù)估收入與實(shí)際結(jié)算存在一定偏差。另一方面實(shí)際收到運(yùn)營(yíng)商結(jié)算數(shù)據(jù)時(shí)間不確定，此時(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)政策對(duì)收到結(jié)算數(shù)據(jù)的當(dāng)月收入進(jìn)入調(diào)整，造成當(dāng)月收入不能反映當(dāng)月實(shí)際銷售情況。

四、電信增值業(yè)對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的沖擊

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 14號(hào)關(guān)于銷售商品收入確認(rèn)的基本條件是：與該項(xiàng)目有關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；對(duì)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有針對(duì)電信增值業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的特殊性，做出相關(guān)規(guī)定，因此，筆者認(rèn)為電信增值業(yè)務(wù)收入確認(rèn)和計(jì)量存在以下值得爭(zhēng)議的地方：

（一）收入確認(rèn)金額。爭(zhēng)議一：基于電信增值業(yè)務(wù)的開發(fā)、升級(jí)、管理、維護(hù)均由SP負(fù)責(zé)，運(yùn)營(yíng)商將其代收費(fèi)用按協(xié)議約定比例分成給SP，所以SP將收到的分成確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入金額。爭(zhēng)議二：SP將利用運(yùn)營(yíng)商的通信網(wǎng)絡(luò)和計(jì)費(fèi)系統(tǒng)看成是為自身商品送到最終用戶的營(yíng)銷渠道，將運(yùn)營(yíng)商收取的分成比例作為銷售商品所需支付的成本來(lái)計(jì)量，此時(shí)應(yīng)將終端用戶收費(fèi)全額計(jì)為營(yíng)業(yè)收入。

（二）收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。爭(zhēng)議一：基于成本費(fèi)用與收入配比的原則，既然成本費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期，那么相應(yīng)收入應(yīng)暫估計(jì)入當(dāng)期。爭(zhēng)議二：由于運(yùn)營(yíng)商掌握平臺(tái)終端用戶的詳細(xì)數(shù)據(jù)，如果運(yùn)營(yíng)商不能配合SP提供當(dāng)期收入確認(rèn)所需的用戶基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，則可能會(huì)造成當(dāng)月暫估收入與真實(shí)收入存在一定差距，違背了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“收入的金額能夠可靠地計(jì)量”的規(guī)定，因此應(yīng)在運(yùn)營(yíng)商提供有關(guān)結(jié)算數(shù)據(jù)，并開具發(fā)票時(shí)確認(rèn)當(dāng)期收入。

五、觀點(diǎn)和建議

我國(guó)已建立與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，但就電信增值業(yè)務(wù)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)而言，現(xiàn)有的準(zhǔn)則存在許多爭(zhēng)議和空白。電信增值業(yè)務(wù)模式明顯區(qū)別于銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等傳統(tǒng)模式，電信增值業(yè)務(wù)的盈利模式新穎、業(yè)務(wù)復(fù)雜和交易不確定性大，對(duì)已有的收入實(shí)現(xiàn)原則和計(jì)量手段提出了挑戰(zhàn)。筆者針對(duì)相關(guān)爭(zhēng)議提出如下觀點(diǎn)和建議：

通過(guò)對(duì)A公司收入確認(rèn)分析，發(fā)現(xiàn)A公司雖然少數(shù)下屬部門某月收入預(yù)估數(shù)據(jù)與實(shí)際結(jié)算存在一定偏差，但是A公司整體全年預(yù)估收入與實(shí)際結(jié)算收入不存在較大偏差。綜合考慮各種因素，筆者認(rèn)為，A公司收入確認(rèn)政策較為恰當(dāng)，理由為：一是滿足當(dāng)期收入和當(dāng)期費(fèi)用配比的原則，二是如果將終端用戶收費(fèi)全額確認(rèn)為收入，將運(yùn)營(yíng)商分成比例看成是成本費(fèi)用的話，那么收入和成本都會(huì)大幅增長(zhǎng)。

建議有關(guān)部門和專家對(duì)電信增值業(yè)務(wù)進(jìn)行深入分析研究，結(jié)合實(shí)際，出臺(tái)具有可操作性的會(huì)計(jì)政策，以進(jìn)一步規(guī)范電信增值業(yè)務(wù)上市公司會(huì)計(jì)處理行為，使行業(yè)數(shù)據(jù)更具有可比性。（作者單位：中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)貴州監(jiān)管局）