【摘要】宏觀地分析了國際審核和鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)自實(shí)施三個(gè)新國際審核錯(cuò)誤原則的主要實(shí)質(zhì)性變化，并提出我國應(yīng)對(duì)審核方案的良好措施，以具體的理論、技術(shù)準(zhǔn)備修改現(xiàn)行審核錯(cuò)誤原則。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 最新發(fā)展 工作啟示

關(guān)于安然事故的發(fā)生，國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的國際審核與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)在應(yīng)對(duì)面臨來自各方面的巨大壓力，審核師重點(diǎn)放在如何提高失誤審核，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)欺詐行為?，F(xiàn)有的審核錯(cuò)誤原則提出一系列的主要修訂，于2003年10月發(fā)布了三個(gè)新國際審核錯(cuò)誤原則：了解被審核單位及其環(huán)境并核對(duì)主要錯(cuò)報(bào)問題，兩個(gè)ISA 330 / 315號(hào)審核的國際標(biāo)準(zhǔn)，核對(duì)的主要錯(cuò)報(bào)問題實(shí)施的程序，以及ISA 500（修訂版）的審核證據(jù)。新的國際標(biāo)準(zhǔn)的審核錯(cuò)誤原則，相比以前，到底是什么主要的實(shí)質(zhì)性的變化？我國獨(dú)立審核工作會(huì)有什么樣的結(jié)果？這些變化帶來的潛在問題都是我們應(yīng)該思考的。

一、國際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的最新發(fā)展

（一）引入重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)概念，重建審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

從原則上分析，審核問題也有它原有的審核問題和固有問題，控制問題、檢查問題、需要的規(guī)劃和實(shí)施模式對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審核問題降至可接受的低水平。理論上這種模式有什么不對(duì)，但實(shí)際操作起來非常困難。

介紹新標(biāo)準(zhǔn)“的問題存在主要錯(cuò)誤陳述”的概念（主要錯(cuò)報(bào)問題的財(cái)務(wù)報(bào)表和審核前存在主要錯(cuò)報(bào)的可能性），審核問題可以通過以下公式表示：審核失誤=主要問題失誤×檢查問題，明確要求審核，以核對(duì)主要錯(cuò)報(bào)問題為出發(fā)點(diǎn)和指導(dǎo)，抓住審核工作，不讓別人抓住把柄，這樣才能幫助引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師緊緊圍繞核對(duì)的主要錯(cuò)報(bào)問題設(shè)計(jì)和實(shí)施審核程序，最終保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在主要錯(cuò)報(bào)。

（二）強(qiáng)調(diào)項(xiàng)目組內(nèi)討論的積極作用，共享審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和資源

在審核工作時(shí)，應(yīng)該組織小組成員進(jìn)行嚴(yán)密細(xì)致的討論，討論相互之間在處理審核工作時(shí)的竅門和利用到的資料。這樣，整體的審核品質(zhì)就提高了。ISA 315中就首次出現(xiàn)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)組織項(xiàng)目組成員向客戶免費(fèi)不存在主要錯(cuò)報(bào)的可能性進(jìn)行討論的財(cái)務(wù)報(bào)表，并使用合理的專業(yè)判斷來確定討論的目標(biāo)，內(nèi)容，人員，時(shí)間和的方式進(jìn)行。項(xiàng)目小組應(yīng)討論客戶所面臨的經(jīng)營(yíng)問題，報(bào)告失實(shí)易發(fā)地區(qū)和發(fā)生錯(cuò)報(bào)的方式，特別是因欺詐前不存在主要錯(cuò)報(bào)的可能性。

（三）區(qū)分評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取不同應(yīng)對(duì)措施

ISA330中規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該確定問題應(yīng)對(duì)方案，這是根據(jù)應(yīng)核對(duì)的財(cái)務(wù)報(bào)表的宏觀分析總結(jié)時(shí)候得出的。第一，項(xiàng)目小組強(qiáng)調(diào)，需要收集和評(píng)價(jià)審核證據(jù)的過程中，以維持專業(yè)持懷疑態(tài)度；第二，越來越多的經(jīng)驗(yàn)或特殊技能的審核人員，或利用專家的工作分配；第三，提供更多的監(jiān)督。ISA330還需要在確定的“全面反應(yīng)”和“進(jìn)一步審核程序”是利用專業(yè)的判斷，“進(jìn)一步審核程序的性質(zhì)，時(shí)間和程度上是比以前的規(guī)定更詳細(xì)。

（四）強(qiáng)調(diào)與治理當(dāng)局溝通和與管理當(dāng)局溝通并重，優(yōu)化審計(jì)環(huán)境

ISA 315設(shè)專章規(guī)定，監(jiān)管當(dāng)局和監(jiān)管當(dāng)局和內(nèi)部溝通的問題，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所及時(shí)帶來設(shè)計(jì)或執(zhí)行方面的內(nèi)部控制主要缺陷，告知客戶相應(yīng)級(jí)別的治理機(jī)構(gòu)或當(dāng)局的通知。如果客戶端主要錯(cuò)報(bào)問題的識(shí)別失控或控制不佳，或客戶的失誤審核過程中，有明顯的不足之處，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制缺陷與執(zhí)政當(dāng)局溝通。此外，也傳達(dá)給執(zhí)政當(dāng)局和監(jiān)管當(dāng)局的誠信和欺詐相關(guān)的問題。

二、對(duì)我國未來審計(jì)工作的啟示

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)必須實(shí)行，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)必須認(rèn)清

國際標(biāo)準(zhǔn)要求，新的審核問題的角度來看，基于問題的審核不想要它，而是必須認(rèn)真發(fā)出。財(cái)務(wù)報(bào)表審核是現(xiàn)代問題導(dǎo)向?qū)徍耍饕e(cuò)報(bào)問題導(dǎo)向?qū)徍?，關(guān)鍵是沒有曲解其基本含義?；趩栴}的審核兩個(gè)主要的工作是同樣重要的是：失誤審核和降低問題的主要錯(cuò)誤陳述存在主要錯(cuò)誤陳述。問題識(shí)別，失誤審核的前提條件是檢查問題，減少問題是真實(shí)的。兩者缺一不可，不能只專注于其中之一。目前有兩種典型的做法錯(cuò)誤做法，背離了真正意義上的問題導(dǎo)向?qū)徍说幕疽蟊仨氂枰约m正，規(guī)范和準(zhǔn)則：一個(gè)剛剛進(jìn)入完全憑經(jīng)驗(yàn)核對(duì)被審核單位的問題根本就沒有感覺更好時(shí)，實(shí)施或很少實(shí)施進(jìn)一步審核程序；二，失誤審核是不符合或不想做，項(xiàng)目小組沒有發(fā)現(xiàn)一個(gè)應(yīng)該審計(jì)的文件中一個(gè)很明顯的重要問題，直接對(duì)基本的常規(guī)項(xiàng)審核問題進(jìn)行操作，沒有認(rèn)真主動(dòng)地搜集審核背景資料，摸著石頭過河，而這些問題就是能檢查到的主要問題。

（二）審計(jì)工作重心必須前移，審計(jì)計(jì)劃工作必須加強(qiáng)

收集審核證據(jù)包括兩種類型的審核工作計(jì)劃和實(shí)施審核。規(guī)劃的做法大多是輕，重落實(shí)。新國際審核錯(cuò)誤原則的要求，我們要審核重心前移，重點(diǎn)審核規(guī)劃，應(yīng)該花費(fèi)大部分精力和資金去了解客戶的資料背景和潛在數(shù)據(jù) ，這樣才能發(fā)現(xiàn)重要失誤，并對(duì)此失誤進(jìn)行核對(duì)。只有不在主要錯(cuò)報(bào)問題的基礎(chǔ)上出現(xiàn)大問題，這樣就能制定有效的審核計(jì)劃。因?yàn)槟壳爸袊?dú)立審核業(yè)務(wù)的整體水平不高和關(guān)鍵是計(jì)劃能力不強(qiáng) 等問題歸根到底是識(shí)別和核對(duì)主要錯(cuò)報(bào)問題的能力不強(qiáng)。該公司的項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)進(jìn)入單位拿出相同的舊習(xí)慣的審核程序列表，這樣做，不問主要錯(cuò)報(bào)問題。管道計(jì)劃打開像中藥處方，處方藥必須先問癥狀的疾病是能夠幫助檢測(cè)不存在主要錯(cuò)報(bào)，審核計(jì)劃，我們必須首先識(shí)別主要錯(cuò)報(bào)問題的核對(duì)。

（三）職業(yè)懷疑態(tài)度必須堅(jiān)持，強(qiáng)制審計(jì)程序必須到位

審核行業(yè)的特點(diǎn)決定了必須堅(jiān)持到每個(gè)審核專業(yè)的懷疑。專業(yè)的懷疑態(tài)度是必要的，實(shí)行審核人員的基本技能。審核人員制定出強(qiáng)烈的猜疑和能力，需要道德素質(zhì)，專業(yè)的責(zé)任，應(yīng)該是認(rèn)真地總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、思考，職業(yè)、多層次的互動(dòng)敏銳的眼光和長(zhǎng)期同步揣摩。如果能夠保持職業(yè)懷疑態(tài)度，就不存在隔離一個(gè)純粹的精神態(tài)度，而是需要體現(xiàn)在失誤審核、規(guī)劃和實(shí)施程序，用于收集和核對(duì)證據(jù)，形成結(jié)論和意見審核的全過程，是具體的專業(yè)行為。

（編輯：孟子涵）