摘 要：在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)過程中，銷售已使用過固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理是學(xué)習(xí)過程中的一個(gè)重點(diǎn)，同時(shí)也是一個(gè)難點(diǎn)，很多學(xué)生的學(xué)習(xí)的過程中覺得內(nèi)容很混亂，不好理解，因此本文就銷售已使用過固定資產(chǎn)涉稅業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理探析。

關(guān)鍵詞：已使用 固定資產(chǎn) 稅務(wù)會(huì)計(jì)處理

一、概念的界定

（一）固定資產(chǎn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。由此我們可以看出，會(huì)計(jì)與稅法對(duì)固定資產(chǎn)的規(guī)定有些差異，會(huì)計(jì)上的范圍要廣一些包括了房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，基于此綜合考慮，在稅務(wù)會(huì)計(jì)中我們將固定資產(chǎn)分為3類：（1）不動(dòng)產(chǎn)類，主要有房屋建筑物；（2）征消費(fèi)稅類固定資產(chǎn)，主要有小汽車、摩托車、游艇；（3）生產(chǎn)經(jīng)營用動(dòng)產(chǎn)類固定資產(chǎn)，主要有生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備。

（二）使用過的固定資產(chǎn)

銷售已使用過固定資產(chǎn)是指納稅人銷售在會(huì)計(jì)上已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。

二、一般納稅人銷售已使用過固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理

（一）銷售已使用過不動(dòng)產(chǎn)的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。因此，銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)交營業(yè)稅。

案例分析1：甲公司出售一棟辦公樓，賬面原值為2，000，000元，已計(jì)提折舊1，000，000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，實(shí)際出售價(jià)格為1，200，000元，已通過銀行收回價(jià)款。不考慮其他因素，賬務(wù)處理如下：

（1）將固定資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 1，000，000

累計(jì)折舊 1，000，000

貸：固定資產(chǎn) 2，000，000

（2）收到出售固定資產(chǎn)的價(jià)款時(shí)：

借：銀行存款 1，200，000

貸：固定資產(chǎn)清理 1，200，000

（3）計(jì)算銷售該固定資產(chǎn)應(yīng)納的營業(yè)稅：

應(yīng)納營業(yè)稅=1，200，000×5%=60，000

借：固定資產(chǎn)清理 60，000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 60，000

（4）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的損益時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 140，000

貸：營業(yè)外收入 140，000

（二）銷售征消費(fèi)稅類固定資產(chǎn)的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理

根據(jù)財(cái)稅[2009]9號(hào)文件規(guī)定納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

所稱舊貨，是指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價(jià)值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第二十五條 納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。也就是說一般納稅人銷售自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，由于其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，因而可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

案例分析2：某商場為增值稅一般納稅人，2013年8月將本商場自用2年的小汽車一輛賬面原值為160，000，已提折舊30，000元，以124，800元（含稅）的價(jià)格出售，款項(xiàng)尚未收到。不考慮其他因素，該商場賬務(wù)處理如下：

（1）將固定資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 130，000

累計(jì)折舊 30，000

貸：固定資產(chǎn) 160，000

（2）出售小汽車時(shí)：

應(yīng)納增值稅=124，800/（1+4%）×4%÷2=2400

借：應(yīng)收賬款 124，800

貸：固定資產(chǎn)清理 122，400

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2400

（3）結(jié)轉(zhuǎn)出售小汽車實(shí)現(xiàn)的損益時(shí)：

借：營業(yè)外收入 7，600

貸：固定資產(chǎn)清理 7，600

（三）銷售生產(chǎn)經(jīng)營動(dòng)產(chǎn)類固定資產(chǎn)的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理

1、銷售自己使用過的2008年l2月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，均按照4%征收率減半征收增值稅。

2、銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

案例分析3：乙公司2009年4月購入的生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備，增值稅發(fā)票上注明價(jià)款為100，000元，增值稅為17，000元，價(jià)稅款已全部支付。預(yù)計(jì)使用年限為5年，采用直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，2012年4月將其出售，出售前未計(jì)提減值準(zhǔn)備，開出的增值稅專用發(fā)票為價(jià)格為50，000元，增值稅8，500元，款項(xiàng)通過銀行收取。不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：

（1）2009年4月購入該設(shè)備時(shí)：

借：固定資產(chǎn) 100，000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17，000

貸：銀行存款 117，000

（2）2012年4月將其出售時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 43，000

累計(jì)折舊 57，000

貸：固定資產(chǎn) 100，000

（3）收到出售設(shè)備價(jià)款時(shí)：

借：銀行存款 58，500

貸：固定資產(chǎn)清理 50，000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8，500

（4）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)發(fā)生的凈損益時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 7，000

貸：營業(yè)外收入 7，000

若上述機(jī)器設(shè)備為2008年4月購入的，2011年4月將其出售（只能開具增值稅普通發(fā)票），其他條件不變，則乙公司的賬務(wù)處理如下：

（1）2009年4月購入該設(shè)備時(shí)：

借：固定資產(chǎn) 117，000

貸：銀行存款 117，000

（2）2011年4月將其出售時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 50，310

累計(jì)折舊 66，690

貸：固定資產(chǎn) 117，000

（3）收到出售設(shè)備價(jià)款時(shí)：

應(yīng)納增值稅=58，500/（1+4%）×4%÷2=1125

借：銀行存款 58，500

貸：固定資產(chǎn)清理 56，875

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1，125

（3）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)發(fā)生的凈損益時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 6，565

貸：營業(yè)外收入 6，565

三、小規(guī)模納稅人銷售已使用過固定資產(chǎn)的增值稅稅務(wù)處理

財(cái)稅[2009]9號(hào)規(guī)定：小規(guī)模納稅人（除其他個(gè)人外）銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，減按2%征收率征收增值稅。

案例分析4：某商店（小規(guī)模納稅人）2012年12月將2010年12月購置的辦公設(shè)備出售，原值為100，000元，已提折舊40，000元，取得收入50，000元。不考慮其他因素，該商店的賬務(wù)處理如下：

（1）將固定資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入清理時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 60，000

累計(jì)折舊 40，000

貸：固定資產(chǎn) 100，000

（2）收到出售固定資產(chǎn)的價(jià)款并計(jì)算增值稅時(shí)：

應(yīng)納增值稅稅額=50 000+（1+3%）×2%=971（元）

借：銀行存款 50，000

貸：固定資產(chǎn)清理 49，029

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 971

（3）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的損益時(shí)：

借：營業(yè)外支出 10，971

貸：固定資產(chǎn)清理 10，971

四、營業(yè)稅納稅人銷售已使用過固定資產(chǎn)的增值稅稅務(wù)處理

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十九條規(guī)定：年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人按小規(guī)模納稅人納稅；非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。因此，營業(yè)稅的納稅人銷售已使用過的固定資產(chǎn)稅務(wù)會(huì)計(jì)處理同小規(guī)模納稅人。

綜上所述，銷售已經(jīng)使用過的固定資產(chǎn)，首先要區(qū)分納稅人的種類，其次再根據(jù)納稅人所出售的是固定資產(chǎn)的性質(zhì)類別來進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)會(huì)計(jì)處理，而且隨著我國稅收政策的不斷調(diào)整，有可能相關(guān)處理方法也會(huì)發(fā)生變化，因而我們要隨時(shí)關(guān)注國家最新財(cái)稅動(dòng)態(tài)，對(duì)我們的知識(shí)適時(shí)進(jìn)行更新。

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