摘要：本文結合企業(yè)審計中審計證據(jù)的重要性，分析了審計證據(jù)收集中事前收集、事中獲取及證據(jù)鑒定三個步驟的工作要點以及審計證據(jù)收集質(zhì)量控制策略，并探討了合理應用審計證據(jù)，保證審計證據(jù)以支持所形成的審計結論和審計意見的策略。

關鍵詞：企業(yè)審計；審計證據(jù)；收集；應用

審計的過程是不斷收集、鑒定和綜合運用審計證據(jù)的過程。近年來，隨著經(jīng)濟全球化和科學技術發(fā)展的影響日益加深，企業(yè)組織結構及其經(jīng)營活動日漸多元化，會計判斷和估計以及非常規(guī)交易也日趨復雜，加上內(nèi)控失效使舞弊有可乘之機，國家審計所面臨的審計風險越來越大。審計證據(jù)是審計人員獲取的用以對審計事實真相進行證明，并隨之形成審計結論的證明材料，具有充分性、適當性、客觀性、合法性和關聯(lián)性等性質(zhì)。同時，審計證據(jù)也是審計人員形成審計意見和結論的基礎和后盾，其應用是確定審計事實、正確編寫審計報告的最后環(huán)節(jié)，是合理提出審計報告達到企業(yè)審計目的的重要條件。因此，審計證據(jù)的收集和應用是企業(yè)審計工作的中心環(huán)節(jié)，如何提高審計證據(jù)收集的質(zhì)量和應用的效果對確保審計事實認定的準確性和充分性、有效防范審計風險及提高審計質(zhì)量具有重要的意義。

本文筆者結合工作實踐，從以下幾個方面探討了企業(yè)審計中審計證據(jù)的收集和應用策略：

一、細化企業(yè)審計證據(jù)收集步驟，控制審計證據(jù)收集質(zhì)量

信息時代的快速發(fā)展，使得審計項目從簡單到復雜、從局部探索到逐步走向深度普及。審計證據(jù)的收集作為一項以信息材料為基礎的活動，必須通過有條不紊的收集步驟和環(huán)環(huán)相扣的質(zhì)量控制才能使審計目標得以有效地實現(xiàn)、審計風險得以有效降低。

1.審計證據(jù)收集的步驟

審計證據(jù)的收集是通過檢查、監(jiān)盤、觀察、詢問、函證、重新計算、重新操作和分析等方法對重要事項的審計信息材料進行統(tǒng)計、歸納的活動，共分為以下三個步驟：

事前收集。審計證據(jù)事前收集是審計人員在送達審計通知書前對企業(yè)審計項目相關審計證據(jù)進行調(diào)查的過程。在證據(jù)收集中，主要包括被審計單位自己制定的依據(jù)，上級單位起草制定下發(fā)的各類文件資料以及國家頒布實施的法律法規(guī)等；并找準財務控制的盲點和弱點，根據(jù)調(diào)查情況，進行分析性復核和風險評估。以此作為衡量和判斷審計對象的正確性、真實性、合法性、合規(guī)性、有效性的尺度。

事中獲取。審計證據(jù)的事中獲取主要是審計人員在現(xiàn)場審計中對證據(jù)進行收集。此過程中，審計機關審計人員應圍繞企業(yè)審計項目實施方案所確定的審計事項，按照項目的管理、資金的流向等通過賬表審閱與復核、物資清點與盤點、計算及座談了解等多種途徑對企業(yè)業(yè)務資料、文件、檔案材料從形式到內(nèi)容進行認真閱讀，在全面分析、客觀公正的基礎上，尋求相關的審計證據(jù)。并對收集的審計原始證據(jù)仔細分析，深挖細究，取精去糙，提高審計證據(jù)的針對性、客觀性。在具體的審計取證過程中，企業(yè)審計項目審計證據(jù)的事中獲取應把握以下幾點：一是做到審計證據(jù)能客觀真實地反映審計事實；二是審計人員在收集審計證據(jù)時可以借鑒法律證據(jù)嚴密的取證要求，在審計手段范圍內(nèi)，盡量完善審計證據(jù)要素；三是區(qū)別不同的審計事項確定樣本量的大小，使審計證據(jù)的數(shù)量滿足被審計事項的要求。四是審計人員取得審計證據(jù)的程序和手續(xù)必須合法。五是通過計算機審計的輔助功能，改進傳統(tǒng)的審計手段和查賬方法，提高審計取證的效率和精確度。

證據(jù)鑒定。審計證據(jù)的鑒定主要是審計機關通過專門機構指派的專業(yè)人員對客觀事物的真假、技術參數(shù)、事故程度、質(zhì)量等級等方面進行鑒定的過程。審計項目所收集的審計證據(jù)只有經(jīng)過鑒定，確定符合要求，其潛在的證明力才能轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實證明力，作為審計結論的重要依據(jù)。而審計證據(jù)的鑒定中由于鑒定對象特質(zhì)和狀況的復雜性，以及計量的多樣化和不一致性，給鑒定帶來了相應的難度。這就需要審計人員具有扎實的業(yè)務功底和豐富的審計經(jīng)驗來鑒定審計證據(jù)的真?zhèn)巍Ｔ阼b定內(nèi)容上主要包括鑒定審計證據(jù)的真實性、重要性、可信性、充分性、證明力及經(jīng)濟性。

2.審計證據(jù)收集的質(zhì)量控制

審計證據(jù)收集的質(zhì)量控制是關乎審計風險大小的主要因素，在整個審計流程中具有舉足輕重的作用。在審計取證上，審計機關應研究和采用科學的方法，注意審計證據(jù)的相關的取證范圍、取證的全面性，加強審計證據(jù)收集的質(zhì)量控制，以提高審計質(zhì)量。

首先，明確取證目標，提高審計證據(jù)的證明力。要實現(xiàn)審計目標，就必須依據(jù)審計方案確定的具體審計內(nèi)容或事項收集審計證據(jù)，以保證審計證據(jù)的證明力。而審計機關所收集的審計證據(jù)與實現(xiàn)審計目標的關聯(lián)性是保證審計證據(jù)證明力的前提。因此，審計機關在取證過程中，應依據(jù)審計的目標、重點和范圍來確定其收集和查閱的相關資料，并分析思考，怎么取證？取哪些證？取多少證？何時取證等問題，判明其真?zhèn)魏妥C明力大小，進而有針對性、有選擇性地收集證據(jù)，確保審計證據(jù)應與待證事項或應證項目存在一種內(nèi)在邏輯關系，與對這些應證事項或應證項目形成審計意見這一目標存在密切的關系，并與它所要核實的事情之間有可追溯性和邏輯上的重要聯(lián)系和證明作用，從而做到目標明確，有的放矢，以提高審計證據(jù)的有效性和證明力。

其次，對證據(jù)的重要性水平進行科學評估，從宏觀層面控制審計證據(jù)收集的質(zhì)量。審計證據(jù)的重要性是指某項證據(jù)對于評價與證明某一被審項目所具有的作用程度，重要性越高，審計風險越低。目前，審計機關開展的審計業(yè)務類型很多，包括預算執(zhí)行審計、經(jīng)濟責任審計，還有其他類型的審計，但不論何種審計業(yè)務類型，只要審計目標中包含了要對報表及其會計信息真實性發(fā)表評價意見，都要應用科學的方法對審計證據(jù)的重要性水平進行評估，讓審計人員在具體的工作中，在確定審計證據(jù)的性質(zhì)、時間和范圍以及評價審計結果時，應當合理運用重要性原則，從金額和性質(zhì)兩個方面綜合評估證據(jù)總體及總體各組成部分的重要作用，以實現(xiàn)審計證據(jù)重要性要求之精髓，從而降低審計風險。

最后，獲取不同類型的審計證據(jù)，從微觀層面控制審計證據(jù)質(zhì)量。審計證據(jù)因形式、來源、性質(zhì)等不同而分為不同的類型。而不同來源或不同性質(zhì)的審計證據(jù)能相互印證時，與該項認定相關的審計證據(jù)則具有更強的說服力。因此，審計機關在企業(yè)審計過程中應當依據(jù)審計目標多角度、多側面、多方向地認識、分析和判斷審計證據(jù)，處理好確定與非確定的、相似的與相異的、單元的與多元的、抽象的與形象的等等各種審計證據(jù)間的關系，構成收集審計證據(jù)的全面性、層次性，從而獲取不同類型的審計證據(jù)，保證審計證據(jù)的充分性和適當性。同時，如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)可能不可靠，審計機關應當追加必要的審計程序，保證審計證據(jù)的可靠性。

二、構建企業(yè)審計證據(jù)鏈，提高審計證據(jù)應用效果

證據(jù)鏈是由證據(jù)環(huán)構成的證明案件全部事實的證據(jù)體系，是由大小不等的證據(jù)環(huán)組成的有機統(tǒng)一整體，是審計體系中實體法與程序法相互融合的體現(xiàn)。審計證據(jù)的應用是企業(yè)審計項目確認審計事實的最后環(huán)節(jié)，同時也是出具審計報告，實現(xiàn)審計目標的重要條件。為更好地應用審計證據(jù)，審計機關在進行審計證據(jù)收集后，應通過整理和分析，把審計證據(jù)與審計目標相聯(lián)系；通過測試會計資料，研究和比較數(shù)據(jù)之間的關系，以及反映的趨勢，綜合運用審計信息，得出分析推理的審計證據(jù)，并對收集的審計證據(jù)進行評價和選擇，構建企業(yè)審計證據(jù)鏈，保證審計證據(jù)對審計事實認定的準確性和充分性，有效防范審計風險。因此，實踐審計工作中審計機應根據(jù)審計條件的需要，對所收集的審計證據(jù)進行綜合歸納、深入分析、系統(tǒng)判斷，構成一個較為完整的審計證據(jù)體系，保證審計報告編寫的合理性。

1.對審計證據(jù)進行整合判斷，保證審計證據(jù)選擇的合理性

審計證據(jù)證明效力的大小是決定審計證據(jù)取舍的關鍵和標準，證明效力越大的審計證據(jù)，對審計結論的保護程度越高，作為審計證據(jù)所具有說服力也就越充分。因此，審計機關于審計證據(jù)收集之后，應提高審計人員的執(zhí)業(yè)能力，增強審計人員的質(zhì)量意識和責任意識，對審計證據(jù)進行整合判斷，保證審計證據(jù)選擇的合理性。如：判斷審計人員在執(zhí)行審計程序中所獲得的審計證據(jù)在取得程序和方法是否合法有效，是否能真實反映被審計事項的客觀事實，數(shù)量上是否足夠，是否與審計目標高度相關，審計證據(jù)是否具有足夠代表性和時效性，是否具有足夠的證明力來支持所形成的正確、合理審計結論。從而使審計證據(jù)更加精煉有效，更具證明力和說服力，以支持所形成的審計結論和審計意見，從而更好的實現(xiàn)審計目標。一般情況下，在實際操作過程中可遵循如下規(guī)律：電子數(shù)據(jù)或書面證據(jù)比口頭證據(jù)的證明效力大；從被審計單位以外其他單位以外調(diào)形式取得的審計證據(jù)比直接對被審計單位審計得出的證據(jù)證明效力大；審計人員自行查驗復核取得的審計證據(jù)比被審計單位提供的賬面數(shù)據(jù)證明效力大。只要審計人員在相關的審計證據(jù)中選取審計證明效力相對較大的審計證據(jù)，審計結論的公信力就會提高，從而降低審計風險。

2.對審計證據(jù)進行綜合歸納，構成完整的審計證據(jù)體系

審計證據(jù)根據(jù)形態(tài)可以劃分為口頭證據(jù)、書面證據(jù)、實物證據(jù)、視聽證據(jù)、環(huán)境證據(jù)和其他證據(jù)，不同的審計證據(jù)具有不同的證明力。由于企業(yè)審計項目的復雜性和艱巨性，通常不可能由某一單項證據(jù)來對審計目標進行直接證明，還需要用若干間接證據(jù)和分析推理證據(jù)等輔助進行，共同構成審計證據(jù)體系。因此，企業(yè)審計項目中，審計機關應對所收集的審計證據(jù)進行綜合歸納，構成完整的審計證據(jù)體系。首先，制定“審計證據(jù)篩選”制度。審計人員運用專業(yè)知識、通過規(guī)范的職業(yè)判斷，對所收集的審計證據(jù)進行深挖細查，取得恰當數(shù)量的審計證據(jù)。并對恰當數(shù)量中審計證據(jù)的“疑點”作因果關系、事實過程等諸多方面的綜合分析和判斷，對審計證據(jù)中起關鍵作用的證據(jù)材料進行認真、細致的審查篩選，從中確定對鑒定最具證明力的證據(jù)資料。然后，根據(jù)證據(jù)材料其證明力的不同，形成具有發(fā)揮著不同證明作用的證據(jù)環(huán)。環(huán)環(huán)相扣的證據(jù)環(huán)，賦予了證據(jù)鏈足以證明審計事項全部事實的證明能力和證明力。證據(jù)鏈的材料源自于能夠獨立證明某一事實的證據(jù)環(huán)，因此證據(jù)鏈的證明能力和證明力或者說證據(jù)鏈的生命，取決于證據(jù)環(huán)內(nèi)在的客觀性、合法性、關聯(lián)性及證據(jù)環(huán)相互之間的關聯(lián)性與待證事實之間的關聯(lián)性。最后，在對同類經(jīng)濟活動事項證據(jù)環(huán)進行綜合的基礎上，在關聯(lián)的證據(jù)環(huán)之間建立有機聯(lián)系，形成對某一審計事項的審計證據(jù)鏈，最終形成能夠證明經(jīng)濟活動事實的證據(jù)體系，為審計結論的正確、合理奠定基礎。

3.對審計證據(jù)進行邏輯分析，出具合理的審計意見

無論是在審計證據(jù)的特征分析、審計證據(jù)的內(nèi)容歸納中還是審計證據(jù)的整理與評價中，都離不開科學的邏輯思維。企業(yè)審計中，通過對審計證據(jù)的邏輯分析性論證，研究和比較證據(jù)之間的關系，可將審計證據(jù)與審計目標相聯(lián)系，得出分析推理的審計證據(jù)，從而出具合理的審計意見。因此，審計人員在實施審計的過程中，應從感性的事物、概念或現(xiàn)象開始，從不同角度思考問題，借助于想象、聯(lián)想等，引申到其他有關的審計事項，充分從已知條件出發(fā)，向可能出現(xiàn)審計問題的多方面延伸，促進審計證據(jù)應用的全面思考、多環(huán)節(jié)思考、多層次思考，使相關證據(jù)之間的邏輯關系更加合理，同時也促進審計意見形成的更加合理，從而提高審計質(zhì)量。

三、總結

審計證據(jù)是運用各種審計方法所獲得的能夠起到證明作用，并可以據(jù)以對審計對象的真實情況作出正確評價的依據(jù)，其收集質(zhì)量是審計機關形成審計意見和結論的基礎和后盾，其應用效果是出具審計報告、實現(xiàn)審計目標的重要條件。因此，在企業(yè)審計項目工作實踐中，應充分重視此工作環(huán)節(jié)的重要性，保證審計證據(jù)收集的充分、恰當、有效，審計證據(jù)應用的合理、準確，從而提高審計質(zhì)量。

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