歷時(shí)一個(gè)月，《稅收征收管理法》（下稱(chēng)《稅收征管法》）修正案公開(kāi)征求意見(jiàn)階段于7月7日結(jié)束。與以往的財(cái)稅立法不同的是，此次征求意見(jiàn)的組織者為國(guó)務(wù)院法制辦，而非全國(guó)人大。在國(guó)務(wù)院擬定議案階段就公開(kāi)征求意見(jiàn)，這在財(cái)稅立法上還是第一次。

以前國(guó)務(wù)院公開(kāi)向社會(huì)征求意見(jiàn)，一般都屬于行政法規(guī)草案性質(zhì)。而正式的法律修正案一般要到人大層面再公開(kāi)征求意見(jiàn)。目前這種“提前操作”的方式，可以讓各方面意見(jiàn)比較早地參與進(jìn)來(lái)，更有利于民主立法。

《稅收征管法》雖然并非企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法等那樣的稅收實(shí)體法，但它是中國(guó)稅收程序領(lǐng)域的基本法律，在稅收征收管理過(guò)程中有著不可或缺的重要作用。因此，此次《稅收征管法》的修訂也引起諸多關(guān)注。

2008年以來(lái)，北京大學(xué)財(cái)經(jīng)法研究中心主任劉劍文深度參與了本輪稅收征管法的修訂，承擔(dān)多項(xiàng)與修法有關(guān)的課題。劉劍文對(duì)《財(cái)經(jīng)》記者表示，《稅收征管法》修訂應(yīng)該在確保國(guó)家稅收安全和保護(hù)納稅人權(quán)益兩方面尋求平衡，任何一方都不能偏廢。

從《稅收征管法》修正案征求意見(jiàn)稿來(lái)看，稅務(wù)部門(mén)的權(quán)限得到很大的擴(kuò)展，而納稅人的權(quán)益保障方面則相對(duì)欠缺。

擴(kuò)圍個(gè)人納稅人

《稅收征管法》的前身是1986年4月國(guó)務(wù)院發(fā)布的《稅收征管暫行條例》。1992年9月，全國(guó)人大正式頒布《稅收征管法》。其后，該法于1995年2月和2001年4月分別進(jìn)行過(guò)修訂。

2008年起，本輪修訂正式啟動(dòng)，草案起草部門(mén)為國(guó)家稅務(wù)總局。按照最初思路，本輪修改并非法律施行十年后例行公事，而是稅收改革的發(fā)展迫切需要對(duì)征管法作出大幅度的改動(dòng)，進(jìn)行一次全面“手術(shù)”。

然而其后的這些年，《稅收征管法》修訂卻一次次擱淺。之所以歷經(jīng)如此長(zhǎng)的時(shí)間，劉劍文認(rèn)為是由于三個(gè)層面力量的博弈，使得各方難以達(dá)成共識(shí)。

其一是國(guó)家稅收和納稅人之間的博弈?！抖愂照鞴芊ā肥且员Ｗo(hù)國(guó)家稅收的安全為主，還是以保護(hù)納稅人權(quán)益為主？其二是稅務(wù)部門(mén)和其他部門(mén)之間的博弈。比如要求其他部門(mén)為稅務(wù)部門(mén)提供涉稅信息，其他部門(mén)可能會(huì)認(rèn)為單方面提供信息有失公平。其三是稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部不同職能部門(mén)之間的權(quán)力劃分未定，比如征管部門(mén)與稽查部門(mén)、所得稅部門(mén)的利益之爭(zhēng)。

數(shù)易其稿后，國(guó)稅總局歷時(shí)五年，終于將《稅收征管法》修正案提交國(guó)務(wù)院。今年5月31日，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議討論并通過(guò)該修正案。6月7日，國(guó)務(wù)院法制辦公布了《稅收征收管理法修正案（征求意見(jiàn)稿）》，向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)。

在劉劍文看來(lái)，此次修正案總體上體現(xiàn)了一些亮點(diǎn)，主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：一是與現(xiàn)行相關(guān)法律的銜接，包括與《刑法》《行政強(qiáng)制法》《行政許可法》等的銜接；二是加強(qiáng)了信息管稅；三是加強(qiáng)了對(duì)個(gè)人和非營(yíng)利組織的征管。

很多財(cái)稅界、法律界人士也認(rèn)為，此次修法，加強(qiáng)了對(duì)個(gè)人納稅人的征管。

現(xiàn)行《稅收征管法》，主要針對(duì)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人進(jìn)行管理，修正案則增加了對(duì)個(gè)人征管的條款，“其他個(gè)人納稅人應(yīng)當(dāng)在居住地稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理稅務(wù)登記”，“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立納稅人識(shí)別號(hào)制度”。

另一位全程參與征管法修訂的人士，中國(guó)政法大學(xué)財(cái)稅法研究中心主任施正文對(duì)《財(cái)經(jīng)》記者表示，目前中國(guó)稅制結(jié)構(gòu)面臨的巨大挑戰(zhàn)之一，就是從原來(lái)以征收間接稅為主，轉(zhuǎn)變?yōu)樵黾又苯佣惖谋戎?，更多面向個(gè)人征稅。

比如，個(gè)稅要實(shí)行綜合與分類(lèi)相結(jié)合，而且納稅人要自行申報(bào)，個(gè)人住房房產(chǎn)稅的推行不可逆轉(zhuǎn)，將來(lái)還要征收遺產(chǎn)稅等。而現(xiàn)行《稅收征管法》的規(guī)定對(duì)征收直接稅并不適應(yīng)，納稅登記和強(qiáng)制措施等方面都不適用。修正案增加了針對(duì)個(gè)人納稅人的新規(guī)定，正是基于這樣的考慮。

從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，各國(guó)的稅務(wù)登記制度無(wú)不以編制納稅人稅務(wù)登記號(hào)碼為基礎(chǔ)實(shí)施統(tǒng)一管理，發(fā)達(dá)國(guó)家早已將其延伸至個(gè)人。比如意大利規(guī)定，凡年滿16周歲的公民，均須到稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)取納稅編號(hào)。美國(guó)雖然沒(méi)有單獨(dú)的納稅人識(shí)別號(hào)碼，但孩子一出生就要申領(lǐng)一個(gè)社會(huì)保險(xiǎn)號(hào)碼，憑借該號(hào)碼可以在稅務(wù)部門(mén)建立檔案，辦理納稅申報(bào)。

修正案的另一個(gè)亮點(diǎn)是加強(qiáng)信息管稅，但這也伴隨著爭(zhēng)議。

征求意見(jiàn)稿第二十八條要求，“政府部門(mén)和有關(guān)單位應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供所掌握的涉稅信息”，“銀行和其他金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供本單位掌握的儲(chǔ)戶(hù)賬戶(hù)、支付或計(jì)入該賬戶(hù)的利息總額、支付或計(jì)入該賬戶(hù)的投資收益及年末（或期末）賬戶(hù)余額等信息”。很多業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，這很有可能導(dǎo)致個(gè)人隱私泄露。

劉劍文認(rèn)為，制定這一條款的出發(fā)點(diǎn)是好的，稅務(wù)部門(mén)只有掌握完整的納稅人信息才能把稅管好。但在具體制度設(shè)計(jì)上，還要考慮納稅人的合法權(quán)益，信息采集和使用過(guò)程中，納稅人信息一旦泄密造成不良后果的責(zé)任誰(shuí)來(lái)承擔(dān)？另外要求其他部門(mén)提供涉稅信息，也應(yīng)該加以條件限制，比如什么情況下可以提供信息。

施正文表示，銀行向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供涉稅信息，真正的問(wèn)題是信息的范圍有多大。應(yīng)該確定一個(gè)原則，既要保障國(guó)家稅收的征收，又要保障納稅人的隱私權(quán)、商業(yè)秘密以及銀行的經(jīng)營(yíng)自主權(quán)。

稅務(wù)代理壟斷？

修正案征求意見(jiàn)稿中引發(fā)業(yè)內(nèi)意見(jiàn)較多的，來(lái)自?xún)刹糠謼l款，一是新增條款，一是現(xiàn)行征管法的一些保留內(nèi)容。

其中，新增內(nèi)容是指修正案的第九十條。按照征管法現(xiàn)行條款，“納稅人、扣繳義務(wù)人可以委托稅務(wù)代理人代為辦理稅務(wù)事宜”，而征求意見(jiàn)稿在第九十條將其改為，“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)委托稅務(wù)師事務(wù)所辦理稅務(wù)事宜”。

對(duì)這一刪改，意見(jiàn)最大的是律師和會(huì)計(jì)師。按照現(xiàn)行規(guī)定，稅務(wù)師之外的律師和會(huì)計(jì)師都可以從事稅務(wù)代理業(yè)務(wù)，新規(guī)定則有壟斷的嫌疑，規(guī)定除稅務(wù)師事務(wù)所之外，其他群體不得從事此項(xiàng)業(yè)務(wù)。由于稅務(wù)師和稅務(wù)師事務(wù)所組成的協(xié)會(huì)組織中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)，均由國(guó)稅總局主管，而修正案又由國(guó)稅總局起草，因此這條新增條款被指責(zé)為國(guó)稅總局“夾帶私貨”。

劉劍文表示，目前稅務(wù)師、律師、會(huì)計(jì)師和審計(jì)師等都可以從事稅務(wù)代理。注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)并非不可以做大做強(qiáng)，但有一個(gè)前提是公平競(jìng)爭(zhēng)。稅務(wù)師的業(yè)務(wù)內(nèi)容有限，諸如有些聽(tīng)證、復(fù)議和訴訟業(yè)務(wù)，稅務(wù)師就無(wú)法辦理。另外，稅務(wù)代理的目的是為納稅人提供法律服務(wù)，但稅務(wù)師和稅務(wù)部門(mén)有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，服務(wù)有可能受到影響。

施正文認(rèn)為，可以根據(jù)各自所長(zhǎng)，分門(mén)別類(lèi)地加以規(guī)定，而非只指定稅務(wù)師事務(wù)所獨(dú)家占有。比如可以規(guī)定，稅務(wù)師辦理稅款的計(jì)算、審核、鑒證等報(bào)稅服務(wù)，律師辦理稅收行政復(fù)議、行政訴訟、稅務(wù)稽查等涉稅法律業(yè)務(wù)，而其他如稅法咨詢(xún)和稅收籌劃業(yè)務(wù)的辦理，則由納稅人自由選擇。

接受《財(cái)經(jīng)》記者采訪時(shí)，中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)副會(huì)長(zhǎng)王文彥表示，修正案如此規(guī)定的目的在于，治理中國(guó)稅務(wù)代理業(yè)魚(yú)龍混雜的亂象。

此前，王文彥曾擔(dān)任國(guó)稅總局征收管理司司長(zhǎng)。他表示，僅就北京來(lái)說(shuō)，在稅務(wù)師協(xié)會(huì)管理之下的稅務(wù)代理事務(wù)所只有400家，但據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，從事這一行業(yè)的多達(dá)五六千家，其中很多嚴(yán)重不符合稅務(wù)代理的要求，對(duì)國(guó)家稅收和納稅人都造成不利影響。

王文彥認(rèn)為，對(duì)稅務(wù)代理行業(yè)必須規(guī)范管理，管理的方式是“有資質(zhì)，進(jìn)籠子”。所謂有資質(zhì)，就是從事稅務(wù)代理必須獲得注冊(cè)稅務(wù)師資格；所謂進(jìn)籠子，就是需要在稅務(wù)師事務(wù)所工作。不過(guò)王文彥也認(rèn)為，對(duì)于后一個(gè)要求可以有所松動(dòng)，從業(yè)者不一定非要在事務(wù)所任職。也就是說(shuō)，并不反對(duì)律師和會(huì)計(jì)師從事稅務(wù)代理，但獲得稅務(wù)師資格是首要條件。而且，律師和會(huì)計(jì)師考取稅務(wù)師資格時(shí)，可以免試部分相關(guān)課程。

復(fù)議前置門(mén)檻

此次《稅收征管法》修正案中被保留下來(lái)的一個(gè)復(fù)議條款，也頗受爭(zhēng)議。征求意見(jiàn)稿第八十九條規(guī)定，“納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)，必須先依照稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及稅款滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，然后可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議；對(duì)行政復(fù)議決定不服的，可以依法向人民法院起訴?！?/p>

此條款規(guī)定的納稅前置和復(fù)議前置，被法律界人士指責(zé)為“有錢(qián)才能復(fù)議，沒(méi)錢(qián)不能復(fù)議”。對(duì)此劉劍文表示，目前的實(shí)際情況與上次修法的2001年已有很大不同，隨著納稅人納稅意識(shí)和社會(huì)法制水平的提高，繳稅才能復(fù)議的條款已經(jīng)沒(méi)有必要保留。他建議，如果目前取消復(fù)議前置有一定困難，至少可以將納稅前置先取消。復(fù)議前置的規(guī)定在有些國(guó)家還在實(shí)行，但很多國(guó)家的復(fù)議機(jī)關(guān)保持中立，而中國(guó)的復(fù)議機(jī)關(guān)是在部門(mén)內(nèi)部，公平性受到質(zhì)疑。

“納稅人復(fù)議不應(yīng)該附加任何條件，先交稅再?gòu)?fù)議是不公平的?！笔┱囊脖硎?。中國(guó)當(dāng)年之所以在征管法中作出這樣的規(guī)定，主要考慮到如果大量行政復(fù)議發(fā)生，會(huì)造成過(guò)多稅款不能及時(shí)入庫(kù)。而從現(xiàn)實(shí)來(lái)看，目前每年全國(guó)發(fā)生的稅收行政復(fù)議只有一兩千起。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，行政復(fù)議數(shù)量少并非好事，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)改進(jìn)納稅服務(wù)、促進(jìn)稅收法治建設(shè)方面也是如此。

在國(guó)稅總局征詢(xún)意見(jiàn)時(shí)，施正文曾對(duì)國(guó)稅總局人士表示，大部分國(guó)家都實(shí)行先復(fù)議再訴訟，因此這道門(mén)檻可以保留，但先繳稅再?gòu)?fù)議的門(mén)檻則可以取消。納稅人如果對(duì)復(fù)議結(jié)果不滿意，再提起訴訟時(shí)則須繳稅。施正文透露，稅務(wù)總局內(nèi)部曾經(jīng)一度對(duì)取消第一道門(mén)檻達(dá)成統(tǒng)一意見(jiàn)，只不過(guò)并未寫(xiě)入意見(jiàn)稿，因此修正案松動(dòng)的可能性較大。

另外，修正案中還有一些細(xì)節(jié)上的規(guī)定，比如將“滯納金”改為“稅款滯納金”，劉劍文認(rèn)為有回避《行政強(qiáng)制法》的規(guī)定之嫌?！?0%以上5倍以下的罰款”，處罰強(qiáng)度也過(guò)大。

施正文則認(rèn)為，稅款滯納金不屬于《行政強(qiáng)制法》規(guī)定的滯納金，該法規(guī)定的滯納金屬于行政強(qiáng)制措施，而稅收滯納金是納稅人占用國(guó)家稅款所需要付出的代價(jià)，也就是利息，它并非懲罰性的，而是帶有補(bǔ)償性。因此不妨仿照美國(guó)，直接把稅款滯納金叫做滯納“利息”。

另外，滯納金也有偏高之嫌。按照稅收征管法規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款0.05%的稅款滯納金。每日加征0.05%，折算成年利率高達(dá)18.25%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于銀行存貸款利率。如將其回歸利息的屬性，施正文建議降為0.03%，相當(dāng)于年利率的10.95%。

在反避稅方面，劉劍文認(rèn)為應(yīng)該在與《企業(yè)所得稅法》反避稅規(guī)定相銜接的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)一般反避稅的相關(guān)主體、行為認(rèn)定等給以必要的指導(dǎo)性規(guī)定。

針對(duì)此次修法，劉劍文已經(jīng)寫(xiě)好了一份1萬(wàn)多字的修改建議稿，準(zhǔn)備近日提交國(guó)務(wù)院法制辦。在他看來(lái)，國(guó)務(wù)院法制辦需要匯總各方面意見(jiàn)后形成草案遞交全國(guó)人大，遞交時(shí)間不太好確定。即使今年全國(guó)人大常委會(huì)進(jìn)行審議，一審也無(wú)法通過(guò)該法，一定還要公開(kāi)征求意見(jiàn)。按照有關(guān)規(guī)定，凡是涉及民生的法律都要征求社會(huì)意見(jiàn)，《稅收征管法》當(dāng)然涉及民生。

近日舉行的一次《稅收征管法》修訂專(zhuān)家研討會(huì)上，部分學(xué)者就該法的修訂提出不少意見(jiàn)，有的言辭激烈。出席研討會(huì)的全國(guó)人大、國(guó)務(wù)院法制辦和國(guó)稅總局的多位人士，現(xiàn)場(chǎng)并未作出回應(yīng)。

面對(duì)各方對(duì)國(guó)稅總局借《稅收征管法》修訂擴(kuò)大部門(mén)利益的指責(zé)，國(guó)稅總局相關(guān)負(fù)責(zé)人對(duì)《財(cái)經(jīng)》記者表示，社會(huì)上對(duì)征管法的修訂條款存在一些誤解。不過(guò)關(guān)于具體情況，該負(fù)責(zé)人并未進(jìn)一步闡明。

“《稅收征管法》是國(guó)家的法律，不是哪一個(gè)部門(mén)的法律，法律起草者和社會(huì)都應(yīng)該有這個(gè)共識(shí)，這才有利于法律的實(shí)施?！眲ξ谋硎?。