遲宏英

【摘 要】隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善，社會(huì)分工細(xì)化，貨物和勞務(wù)的界限日益模糊。增值稅、營(yíng)業(yè)稅兩稅并存的“分稅制”顯然已不能適應(yīng)目前的社會(huì)需要。改革營(yíng)業(yè)稅，代之以更加科學(xué)的增值稅，已是必然趨勢(shì)。本文簡(jiǎn)要敘述了“營(yíng)改增”的必要性，就“營(yíng)改增”對(duì)施工企業(yè)的影響作出具體分析，并提出了施工企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的若干措施。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增”的必要性；對(duì)施工企業(yè)納稅的影響；應(yīng)對(duì)措施

一、“營(yíng)改增”的必要性

我國(guó)自1994年開(kāi)始實(shí)行“分稅制”，增值稅和營(yíng)業(yè)稅做為兩個(gè)重要的流轉(zhuǎn)稅稅種，平行運(yùn)行。這種稅制安排，適應(yīng)了當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，在促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和保證財(cái)政稅收收入方面發(fā)揮了重要作用。然而當(dāng)今國(guó)際大多數(shù)國(guó)家都對(duì)商品和服務(wù)統(tǒng)一征收增值稅，由于貨物和勞務(wù)實(shí)際上也需要消耗其他經(jīng)濟(jì)資源和勞務(wù)，所以“分稅制”存在重復(fù)征稅，稅負(fù)不平衡的現(xiàn)象，將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅是進(jìn)一步健全和科學(xué)發(fā)展稅收制度的要求，這一轉(zhuǎn)變有利于降低施工企業(yè)的稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)的能力，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康協(xié)調(diào)發(fā)展。

雖然施工行業(yè)暫時(shí)還未進(jìn)入試點(diǎn)范圍，但該行業(yè)“營(yíng)改增”已是大勢(shì)所趨。“營(yíng)改增”到底對(duì)施工企業(yè)帶來(lái)什么影響，以及如何應(yīng)對(duì)，是目前施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極主動(dòng)尋求的答案。

二、“營(yíng)改增”對(duì)施工企業(yè)產(chǎn)生的積極作用

（一）能在一定程度上減輕施工企業(yè)稅負(fù)過(guò)重的局面，減少重復(fù)交稅。

我國(guó)的稅法制度實(shí)行的是增值說(shuō)與營(yíng)業(yè)稅征收并行的制度，施工企業(yè)在當(dāng)前是屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍之內(nèi)，營(yíng)業(yè)稅稅率較高對(duì)企業(yè)產(chǎn)生了很多消極影響，營(yíng)業(yè)稅改為增值稅之后雖然表面上稅率提高了，但是同時(shí)多了許多進(jìn)項(xiàng)渠道的抵扣。據(jù)專家測(cè)評(píng)，增值稅的最高稅額也就可能維持在4%。而且隨著施工企業(yè)發(fā)展規(guī)模的不斷擴(kuò)大，中間環(huán)節(jié)，即工程施工項(xiàng)目招投標(biāo)、大型工程分包轉(zhuǎn)包、子公司的項(xiàng)目分包轉(zhuǎn)包等，也會(huì)越來(lái)越繁瑣復(fù)雜。當(dāng)前處于營(yíng)業(yè)稅納稅范圍的施工企業(yè)，在這些環(huán)節(jié)中，承受著不同程度的重復(fù)納稅，所以營(yíng)改增能夠在很大程度上緩解重復(fù)納稅這一問(wèn)題，施工企業(yè)就能夠在很大程度上擺脫高額的負(fù)稅壓力，讓企業(yè)獲得更大的發(fā)展空間。

（二）促進(jìn)施工企業(yè)擴(kuò)大運(yùn)營(yíng)規(guī)模。

2009年增值稅改制后，新購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，而施工企業(yè)必定有自己的大型機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)。如果營(yíng)業(yè)稅全面改為增值稅，大型施工企業(yè)也能享受此項(xiàng)政策，這無(wú)疑為此行業(yè)的更新設(shè)備、擴(kuò)大運(yùn)營(yíng)規(guī)模提供了有利條件。全面“擴(kuò)圍”后，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為也將納入增值稅的范疇，這也必將促進(jìn)施工企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)的投入。

（三）有利于企業(yè)公平參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng).

創(chuàng)造公平的市場(chǎng)環(huán)境，是進(jìn)一步完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的迫切需要?！盃I(yíng)改增”前，貨物征收增值稅，勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅，由于營(yíng)業(yè)稅納稅人不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，存在一定程度的重復(fù)納稅問(wèn)題，而這種重復(fù)納稅具有傳導(dǎo)效應(yīng)，造成整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈條的重復(fù)納稅?！盃I(yíng)改增”最大的意義就在于統(tǒng)一貨物和勞務(wù)稅制，實(shí)現(xiàn)各產(chǎn)業(yè)課稅方式統(tǒng)一，進(jìn)而公平稅負(fù)，使施工企業(yè)更加公平的參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。

三、“營(yíng)改增”后施工企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)

（一）業(yè)務(wù)處理難度加大

“營(yíng)改增”前，施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅一般在業(yè)主計(jì)價(jià)批復(fù)后，由業(yè)主代扣代繳或者企業(yè)自主在施工地就地繳納。因不涉及進(jìn)項(xiàng)扣除，企業(yè)在核算營(yíng)業(yè)稅時(shí)只涉及“營(yíng)業(yè)稅金及附加”一個(gè)會(huì)計(jì)科目，核算比較簡(jiǎn)單?！盃I(yíng)改增”后，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)材料、發(fā)出材料、業(yè)主驗(yàn)工計(jì)價(jià)、給勞務(wù)隊(duì)驗(yàn)工計(jì)價(jià)等環(huán)節(jié)都涉及增值稅核算。會(huì)計(jì)科目核算涉及有“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等。除會(huì)計(jì)核算難度加大之外，還有增值稅專用發(fā)票的規(guī)范使用、管理、報(bào)稅等。稍有不慎就有可能出錯(cuò)。對(duì)于已經(jīng)習(xí)慣于繳納營(yíng)業(yè)稅的財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，業(yè)務(wù)處理的難度加大。

（二）可能造成企業(yè)稅負(fù)加重

首先，理論上“營(yíng)改增”后，企業(yè)的稅負(fù)會(huì)下降，但這種理論的測(cè)算依據(jù)，是以施工企業(yè)外部市場(chǎng)票據(jù)管理規(guī)范，施工企業(yè)能及時(shí)獲得合格的采購(gòu)發(fā)票這一理想的稅收環(huán)境為前提的。但由于我國(guó)建材市場(chǎng)參差不齊，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)于進(jìn)項(xiàng)稅額的管理力度不足。加之材料“甲供”現(xiàn)象比較普遍，籌資貸款利息支出無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，地材及輔助材料供應(yīng)商提供正規(guī)增值稅發(fā)票困難等?？赡茉斐墒┕て髽I(yè)“營(yíng)改增”后稅負(fù)不降反增。

其次，工程項(xiàng)目人工成本一般占到工程總成本的20%以上，據(jù)我國(guó)2011年上市企業(yè)年報(bào)顯示，個(gè)別上市施工企業(yè)的人工成本甚至占到了30%以上。若按照十八大規(guī)劃，“到2020年實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值和城鄉(xiāng)居民人均收入比2010年翻一番的目標(biāo)?！保磥?lái)一段時(shí)間內(nèi)，人工成本比例將繼續(xù)增大，而人工成本無(wú)法實(shí)現(xiàn)抵扣，直接降低了增值稅減稅效果，增加了企業(yè)稅負(fù)。

（三）稅負(fù)可能“被轉(zhuǎn)嫁”

“營(yíng)改增”前，因?yàn)橥赓?gòu)材料進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，施工企業(yè)為了降低工程成本，往往選擇個(gè)體工商戶、小規(guī)模納稅人作為材料采購(gòu)、機(jī)械設(shè)備租賃對(duì)象。加之工程需要的砂石料等地材，很多都是個(gè)人經(jīng)營(yíng)，不能提供增值稅發(fā)票。“營(yíng)改增”后，若企業(yè)向這些供應(yīng)商索取增值稅發(fā)票，必然造成他們稅負(fù)加重。有些供應(yīng)商為了減輕稅負(fù)，在和企業(yè)洽談采購(gòu)合同時(shí)首先提出材料含稅價(jià)和不含稅價(jià)兩種價(jià)格，企業(yè)若需要增值稅發(fā)票時(shí)，需另付稅款給供應(yīng)商。這樣供應(yīng)商的稅負(fù)被轉(zhuǎn)移到施工企業(yè)，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣成了施工企業(yè)自說(shuō)自話。

（四）加大了施工企業(yè)的資金壓力

目前，建設(shè)方業(yè)主拖欠施工企業(yè)工程款問(wèn)題非常嚴(yán)重。隨著“營(yíng)改增”后稅款繳納模式的改變，施工企業(yè)的資金壓力進(jìn)一步增大?！盃I(yíng)改增”后，施工企業(yè)的工程量經(jīng)業(yè)主批復(fù)計(jì)價(jià)后即形成納稅義務(wù)，確認(rèn)“應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額”，即使業(yè)主拖欠工程款，也不能減少或推遲確認(rèn)。同時(shí)，由于施工企業(yè)支付給材料供應(yīng)商的材料款不及時(shí)，拖欠材料款現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，材料供應(yīng)商沒(méi)拿到錢(qián)當(dāng)然不樂(lè)意開(kāi)足額發(fā)票給施工企業(yè)，這就為抵扣進(jìn)項(xiàng)稅帶來(lái)麻煩。如此，造成施工企業(yè)工程款沒(méi)有足額拿到，稅款卻要足額繳納，進(jìn)項(xiàng)稅額遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于銷項(xiàng)稅額的情形。企業(yè)資金壓力進(jìn)一步加大，甚至可能出現(xiàn)資金流斷裂的危險(xiǎn)。

四、施工企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的措施

（一）提高企業(yè)會(huì)計(jì)核算水平

“營(yíng)改增”后，施工企業(yè)應(yīng)加大會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)力度，著力增強(qiáng)會(huì)計(jì)核算的細(xì)化與規(guī)范化，使會(huì)計(jì)人員能夠準(zhǔn)確地核算進(jìn)項(xiàng)、銷項(xiàng)等稅額。例如，企業(yè)在施工中取得的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能再直接列入成本費(fèi)用，而要列入“ 應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，如不分開(kāi)核算，這部分進(jìn)項(xiàng)稅額在繳納增值稅時(shí)無(wú)法得到抵扣；同時(shí)，經(jīng)業(yè)主批復(fù)計(jì)價(jià)的工程收入，必須扣除11% 的增值稅銷項(xiàng)稅額后再將差額列入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目等。另外會(huì)計(jì)人員在增值稅相關(guān)專用發(fā)票開(kāi)具認(rèn)證、取得、抵扣等一系列環(huán)節(jié)上也要熟悉。

（二）積極改革現(xiàn)有管理模式

目前，大部分施工企業(yè)工程子公司資質(zhì)較低，競(jìng)爭(zhēng)力不強(qiáng)。投標(biāo)承攬主要由集團(tuán)公司負(fù)責(zé)，中標(biāo)后再由各工程子公司參建施工?！盃I(yíng)改增”對(duì)于這種管理模式提出了挑戰(zhàn)?！盃I(yíng)改增”前，每月末由集團(tuán)公司向參建子公司項(xiàng)目部進(jìn)行驗(yàn)工計(jì)價(jià)，并統(tǒng)一代扣代繳營(yíng)業(yè)稅等稅費(fèi)。但“營(yíng)改增”后，集團(tuán)公司與各子公司，都必須按規(guī)定獨(dú)立履行納稅義務(wù)，取得的收入應(yīng)在企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地繳納增值稅。集團(tuán)公司從業(yè)主取得的全部收入扣除包括參建子公司已繳納的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后在集團(tuán)公司機(jī)構(gòu)所在地繳納增值稅。為了面對(duì)即將到來(lái)的稅改，施工企業(yè)應(yīng)對(duì)這種舊的管理模式進(jìn)行改革，參建子公司由獨(dú)立核算變?yōu)閰⒔ㄗ庸静华?dú)立核算，只負(fù)責(zé)參建施工，最后共享利潤(rùn)。

（三）提升企業(yè)管理和內(nèi)控水平

按照“營(yíng)改增”對(duì)建筑施工確定的稅率，在施工企業(yè)管理依然粗放的情形下，負(fù)擔(dān)加重是無(wú)疑的。施工企業(yè)只有改革和完善內(nèi)部體制機(jī)制，進(jìn)而提高企業(yè)內(nèi)控水平，才能應(yīng)對(duì)這一嚴(yán)峻形勢(shì)。特別是對(duì)于目前普遍存在的“大包”、“提點(diǎn)”、“掛靠”等現(xiàn)象，企業(yè)要堅(jiān)決杜絕，如果任其發(fā)展，以后危害會(huì)更大。要加強(qiáng)勞務(wù)合同的評(píng)審和簽訂管理。在合同簽訂過(guò)程當(dāng)中，要使用規(guī)范的合同文本，明確簽訂的主體，企業(yè)的名稱要規(guī)范統(tǒng)一，杜絕以指揮部、項(xiàng)目部、分公司等不具有法人實(shí)體的單位簽訂合同。要規(guī)范印章管理，避免亂簽合同。

（四）選擇合格供應(yīng)商，加大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣金額

一個(gè)工程項(xiàng)目，材料成本所占的比例一般為60%左右?！盃I(yíng)改增”前，施工企業(yè)為了降低工程成本，往往選擇稅率較低的企業(yè)作為材料、機(jī)械設(shè)備租賃的對(duì)象?！盃I(yíng)改增”后，企業(yè)要轉(zhuǎn)變觀念，注重選取具有增值稅一般納稅人資格的企業(yè)，通過(guò)價(jià)格對(duì)比、質(zhì)量對(duì)比，優(yōu)中選優(yōu)，并取得合格的增值稅發(fā)票，增加進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。在分包合同、外租設(shè)備、機(jī)械采購(gòu)等合同中應(yīng)當(dāng)明確約定由對(duì)方承擔(dān)等額、合法、有效的增值稅發(fā)票。同時(shí)還要約定在對(duì)方提供相應(yīng)的增值稅發(fā)票后再行付款。

（五）加強(qiáng)納稅籌劃，減輕企業(yè)稅負(fù)

相比營(yíng)業(yè)稅，增值稅有更多可以進(jìn)行稅務(wù)籌劃的空間。施工企業(yè)應(yīng)在獲取真實(shí)、可靠、完整的材料的基礎(chǔ)上，選準(zhǔn)籌劃切入點(diǎn)，制定正確的籌劃步驟，做出最符合企業(yè)要求的籌劃方案。例如集團(tuán)公司對(duì)現(xiàn)有具有法人資格的工程子公司重新進(jìn)行戰(zhàn)略布局，撤銷、變更或新設(shè)立不具有法人資格的分公司，進(jìn)而減輕集團(tuán)公司和工程子公司納稅的工作量，降低集團(tuán)整體稅負(fù)。采購(gòu)零星材料時(shí)，可以選擇購(gòu)買一般納稅人的材料，索取專用發(fā)票并予以抵扣；也可選擇購(gòu)買小規(guī)模納稅人的材料，雖然不方便抵扣，但價(jià)格很便宜。還有大型固定資產(chǎn)租賃 與采購(gòu)之間選擇的籌劃、運(yùn)輸費(fèi)用的籌劃等。

營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)施工企業(yè)來(lái)講，既有機(jī)遇又有挑戰(zhàn)，這是一個(gè)復(fù)雜的過(guò)渡，涉及這兩稅的銜接，稅收的征管以及分配，籌劃等許多方面，但是從長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度來(lái)看，“營(yíng)為增”避免了重復(fù)征稅，減輕了稅收壓力，這對(duì)施工行業(yè)的發(fā)展具有長(zhǎng)遠(yuǎn)意義，更有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)格局的變化朝著更加有利的方向發(fā)展，進(jìn)一步促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

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