誠卉

2013年5月27日，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局正式下發(fā)了《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅［2013］37號(hào)），對(duì)“營改增”在全國范圍內(nèi)開展試點(diǎn)的相關(guān)稅收政策予以了明確。對(duì)于哪些憑證允許用于增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣？該文件明確只有五種憑證可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

增值稅專用發(fā)票

“營改增”后，增值稅專用發(fā)票是目前最主要的一種扣稅憑證。從貨物銷售方、加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)提供方取得的增值稅專用發(fā)票（包括貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、稅控系統(tǒng)開具的機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）上注明的增值稅額。增值稅專用發(fā)票是為加強(qiáng)增值稅抵扣管理，根據(jù)增值稅的特點(diǎn)設(shè)計(jì)的，專供一般納稅人使用的一種發(fā)票。增值稅專用發(fā)票是一般納稅人從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的扣稅憑證，且是目前最主要的一種扣稅憑證。增值稅專用發(fā)票目前抵扣的期限是自開票之日起180天內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證抵扣。

海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書

根據(jù)當(dāng)前稅法規(guī)定，進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅是由海關(guān)代征的，試點(diǎn)納稅人在進(jìn)口貨物辦理報(bào)關(guān)進(jìn)口手續(xù)時(shí)，需向海關(guān)申報(bào)繳納進(jìn)口增值稅并從海關(guān)取得完稅證明，其取得的海關(guān)進(jìn)口專用繳款書可申報(bào)抵扣。海關(guān)進(jìn)口專用繳款書目前抵扣的期限是自報(bào)關(guān)進(jìn)口之日起180天內(nèi)進(jìn)行抵扣。

自7月1日起，增值稅一般納稅人進(jìn)口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關(guān)繳款書，需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)稽核比對(duì)相符后，其增值稅額方能作為進(jìn)項(xiàng)稅額在銷項(xiàng)稅額中抵扣。納稅人進(jìn)口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關(guān)繳款書，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2009〕617號(hào)）規(guī)定，自開具之日起180天內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》（電子數(shù)據(jù)），申請(qǐng)稽核比對(duì)，逾期未申請(qǐng)的其進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過稽核系統(tǒng)將納稅人申請(qǐng)稽核的海關(guān)繳款書數(shù)據(jù)，按日與進(jìn)口增值稅入庫數(shù)據(jù)進(jìn)行稽核比對(duì)，每個(gè)月為一個(gè)稽核期。海關(guān)繳款書開具當(dāng)月申請(qǐng)稽核的，稽核期為申請(qǐng)稽核的當(dāng)月、次月及第三個(gè)月。海關(guān)繳款書開具次月申請(qǐng)稽核的，稽核期為申請(qǐng)稽核的當(dāng)月及次月。海關(guān)繳款書開具次月以后申請(qǐng)稽核的，稽核期為申請(qǐng)稽核的當(dāng)月。

農(nóng)產(chǎn)品收購憑證

購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。一般納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額存在如下4種情況：

1.從一般納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

2.進(jìn)口農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

3.購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的銷售農(nóng)產(chǎn)品的增值稅普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

4.從農(nóng)戶收購農(nóng)產(chǎn)品，按照收購單位自行開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。目前，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品是免征增值稅的，其不能開具增值稅專用發(fā)票，只能開具農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票。對(duì)于小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品也是不得開具增值稅專用發(fā)票的，只能開具增值稅普通發(fā)票。對(duì)于零散經(jīng)營的農(nóng)戶，應(yīng)由收購單位向農(nóng)民開具收購發(fā)票。上述三種憑證也能作為進(jìn)項(xiàng)稅額從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中扣除。

運(yùn)輸費(fèi)用扣稅憑證

接受交通運(yùn)輸勞務(wù)，按照非試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人開具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，或者試點(diǎn)地區(qū)小規(guī)模納稅人代開的增值稅專用發(fā)票上注明的運(yùn)輸費(fèi)用（含建設(shè)基金，下同）金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。主要有以下情況：

1.從非試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人接受交通運(yùn)輸勞務(wù)，非試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人開具運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（包括由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的貨物運(yùn)輸專用發(fā)票），受票方可按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率，計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

2.從試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人接受交通運(yùn)輸勞務(wù)，小規(guī)模納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票，受票方可按照增值稅專用發(fā)票上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率，計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

3.從試點(diǎn)地區(qū)的一般納稅人接受交通運(yùn)輸勞務(wù)，按照其開具的增值稅專用發(fā)票上注明的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣（適用11%的稅率）。

需要注意的是，從試點(diǎn)地區(qū)取得的試點(diǎn)實(shí)施之后開具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)除外），不得作為增值稅扣稅憑證。

中華人民共和國通用稅收繳款書

根據(jù)《“營改增”試點(diǎn)實(shí)施辦法》第六條規(guī)定，境外單位或者個(gè)人向境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)由代理人或境內(nèi)接受勞務(wù)的試點(diǎn)納稅人作為扣繳義務(wù)人?？劾U義務(wù)人按照本實(shí)施辦法扣繳應(yīng)稅服務(wù)稅款后，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納相應(yīng)稅款，并由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具中華人民共和國通用稅收繳款書?？劾U義務(wù)人憑中華人民共和國通用稅收繳款書上注明的增值稅額從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣。

應(yīng)稅服務(wù)的接受方取得通用繳款書包括如下兩種方式：

一是境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)，以境內(nèi)代理人為增值稅扣繳義務(wù)人情況的，由境內(nèi)代理人按照規(guī)定扣繳稅款并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納相應(yīng)稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)向境內(nèi)代理人出具通用繳款書。境內(nèi)代理人將取得的通用繳款書轉(zhuǎn)交給接受方。接受方從境內(nèi)代理人取得通用繳款書后，按照該通用繳款書上注明的增值稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

二是境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)，且在境內(nèi)沒有代理人，以接受方為增值稅扣繳義務(wù)人情況的，由接受方按照規(guī)定扣繳稅款并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納相應(yīng)稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)向接受方出具通用繳款書。接受方從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得通用繳款書后，按照該通用繳款書上注明的增值稅額，從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

需注意：境外單位或者個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)，無論以境內(nèi)代理人還是接受方為增值稅扣繳義務(wù)人的，抵扣稅款方均為接受方。

幾點(diǎn)注意事項(xiàng)

1.自2012年11月1日起，增值稅扣稅憑證由原增值稅暫行條例規(guī)定的增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票以及運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)調(diào)整為增值稅專用發(fā)票、貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票和中華人民共和國通用稅收繳款書。新增加了中華人民共和國通用稅收繳款書，主要用于接受境外單位或者個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)，代扣代繳增值稅而發(fā)生的抵扣情況。2013年8月1日起調(diào)整為增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)和稅收繳款憑證。

2.“營改增”試點(diǎn)后，原增值稅一般納稅人從試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人取得的，且在2012年11月1日以前開具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，應(yīng)當(dāng)自開具之日起180天內(nèi)按照《增值稅暫行條例》及有關(guān)規(guī)定計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額并申報(bào)抵扣。試點(diǎn)納稅人從試點(diǎn)地區(qū)取得的在2012年11月1日（含）以后開具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)除外），不得作為增值稅扣稅憑證。

3.增值稅一般納稅人從試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人取得的，且在2012年11月1日以后開具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，不得作為增值稅扣稅憑證。但其中有兩個(gè)例外：一是鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，由于鐵路運(yùn)輸勞務(wù)目前尚未納入應(yīng)稅服務(wù)征收增值稅，因此鐵路運(yùn)輸勞務(wù)還是按照現(xiàn)有的營業(yè)稅管理辦理征收營業(yè)稅，同時(shí)使用鐵路運(yùn)輸單據(jù)。鐵路運(yùn)輸單據(jù)按照運(yùn)輸費(fèi)用金額和扣除率之間的乘積計(jì)算扣除。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，由于目前從試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人接受交通運(yùn)輸勞務(wù)，小規(guī)模納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，受票方可以按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)金額和7%的扣除率，計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

4.自2013年7月1日起，納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進(jìn)項(xiàng)稅額填入《增值稅納稅申報(bào)表》（一般納稅人適用）附表二“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”中的“海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書”欄。稅務(wù)機(jī)關(guān)于每月納稅申報(bào)期內(nèi)，向納稅人提供上月稽核比對(duì)結(jié)果，納稅人應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)查詢稽核比對(duì)結(jié)果信息。對(duì)稽核比對(duì)結(jié)果為相符的海關(guān)繳款書，納稅人應(yīng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)提供稽核比對(duì)結(jié)果的當(dāng)月納稅申報(bào)期內(nèi)申報(bào)抵扣，逾期的其進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣。

“營改增”納稅人在進(jìn)行財(cái)務(wù)核算時(shí)，應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，用于核算已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人取得海關(guān)繳款書后，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，貸記相關(guān)科目；稽核比對(duì)相符以及核查后允許抵扣的，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”專欄，貸記“應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目。經(jīng)核查不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，紅字借記“應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”，紅字貸記相關(guān)科目。

5.納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)具備書面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。