陳明旻

摘要：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是當(dāng)今審計(jì)界所普遍認(rèn)同的先進(jìn)審計(jì)模式，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在我國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)界推廣使用的時(shí)間較短，如何正確認(rèn)識(shí)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，對(duì)于指導(dǎo)實(shí)踐活動(dòng)具有重要意義，本文擬對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)做一些探討。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

中圖分類(lèi)號(hào)：F239文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）03-0-01

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的界定

研究眾多關(guān)于權(quán)威機(jī)構(gòu)和學(xué)者關(guān)于現(xiàn)代審計(jì)的定義我們發(fā)現(xiàn)，一般認(rèn)為審計(jì)就是一種發(fā)現(xiàn)審計(jì)對(duì)象偏差的過(guò)程(相對(duì)于審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)而言)，在這個(gè)過(guò)程中，由于受審計(jì)環(huán)境、審計(jì)技術(shù)等各種主客觀因素的影響，必然有一些偏差是難以發(fā)現(xiàn)的，這就是所謂的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，隨著審計(jì)對(duì)象及其所處的環(huán)境的復(fù)雜程度的不斷提高，客觀存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越大，迫使審計(jì)理論和實(shí)務(wù)界不得不研究新的審計(jì)思路和模式來(lái)應(yīng)對(duì)這種挑戰(zhàn)，這就導(dǎo)致了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這種審計(jì)模式的出現(xiàn)。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種新型的、以風(fēng)險(xiǎn)防范為基礎(chǔ)的審計(jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)經(jīng)歷了傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)兩個(gè)階段。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)主要是以被審計(jì)單位的交易活動(dòng)為基礎(chǔ)，從具體業(yè)務(wù)的角度判斷是否存在重要錯(cuò)報(bào)，是一種“自下而上”的審計(jì)思路，而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)環(huán)境及經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)，首先“自上而下”形成針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)期，而后再根據(jù)預(yù)期“自下而上”實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序?qū)︼L(fēng)險(xiǎn)預(yù)期進(jìn)行驗(yàn)證的過(guò)程。相對(duì)于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從企業(yè)生存環(huán)境入手，更強(qiáng)調(diào)從宏觀的角度去了解和分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的把握更加全面、準(zhǔn)確、深刻。

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，與被審計(jì)單位相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)涵非常廣泛，既包括與企業(yè)內(nèi)部環(huán)境有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)(如行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、法律風(fēng)險(xiǎn)以及監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)等)，也包括與企業(yè)外部環(huán)境有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)(如經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、組織管理風(fēng)險(xiǎn)等)，但是就審計(jì)活動(dòng)本身而言，不可能——當(dāng)然也沒(méi)有必要對(duì)與被審計(jì)單位有關(guān)的所有風(fēng)險(xiǎn)逐一進(jìn)行識(shí)別和評(píng)估，只需要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)給予足夠的關(guān)注即可達(dá)到目的。當(dāng)然，就被審計(jì)單位自身而言，不會(huì)任由各種風(fēng)險(xiǎn)隨意去蠶食、侵蝕其肌體，它會(huì)在盡可能的條件下通過(guò)建立健全內(nèi)部控制體系來(lái)增強(qiáng)免疫力，防范各種風(fēng)險(xiǎn)，這樣，有一部分重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)通過(guò)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的免疫機(jī)制被化解了，剩余的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(簡(jiǎn)稱(chēng)剩余風(fēng)險(xiǎn))才是審計(jì)活動(dòng)中需要關(guān)注的重點(diǎn)，也就是說(shuō)，剩余風(fēng)險(xiǎn)通常是審計(jì)人員要關(guān)注的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的核心內(nèi)容，需要通過(guò)進(jìn)一步審計(jì)程序來(lái)獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)來(lái)驗(yàn)證這種風(fēng)險(xiǎn)的存在及其影響。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素分析

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型通常表述為：

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)

從上述模型可以看出來(lái)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)共同作用的結(jié)果。就財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是一種客觀存在的風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員無(wú)法改變這種風(fēng)險(xiǎn)的大小，但是要對(duì)其做出客觀評(píng)價(jià)，并且這一步至關(guān)重要，因?yàn)橥ǔＴ趯徲?jì)工作開(kāi)始之前，根據(jù)審計(jì)目的和要求的不同，可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是確定的，這樣，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果，會(huì)直接影響檢查風(fēng)險(xiǎn)的大小，進(jìn)而對(duì)決定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的選擇，最終決定審計(jì)成本的高低——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)作為一種有償性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，審計(jì)成本對(duì)其意義非常重大。由此可見(jiàn)，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是審計(jì)中非常重要的環(huán)節(jié)，這也是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有別于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要方面。

檢查風(fēng)險(xiǎn)指對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表中既已存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，由于實(shí)施的審計(jì)程序不當(dāng)?shù)仍蚨茨軐⑵溆行Оl(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，這通常與審計(jì)人員實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的能力和水平有關(guān)，也與審計(jì)人員降低審計(jì)成本、追求審計(jì)效率的動(dòng)機(jī)有關(guān)。

筆者認(rèn)為，在構(gòu)成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的這兩種因素中，從模型本身來(lái)看兩者處于平等的地位，但是在實(shí)踐中，二者有很大的不同：(1)由于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)分別屬于客觀風(fēng)險(xiǎn)和主觀風(fēng)險(xiǎn)，因此對(duì)其采取的應(yīng)對(duì)措施完全不同，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)需要“識(shí)透”，而對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)需要做到“嚴(yán)控”；(2)由于可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)確定后，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)存在此消彼長(zhǎng)的關(guān)系，而針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是先行程序，因此，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式中至關(guān)重要，其執(zhí)行的效果會(huì)對(duì)后續(xù)程序產(chǎn)生直接影響；(3)檢查風(fēng)險(xiǎn)主要取決于實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的質(zhì)量，是整個(gè)審計(jì)過(guò)程的重心，耗用的審計(jì)資源最多，也是審計(jì)質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制

由于在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)不同，因此，要控制好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需要根據(jù)二者不同的特點(diǎn)，分別加以控制。

1.針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)的控制

(1)正確區(qū)分報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)影響范圍的不同，審計(jì)人員在進(jìn)行重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)通常將其分為報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于不同層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，采取的措施是不同的，因此，正確劃分兩種風(fēng)險(xiǎn)是非常重要的前提條件。

(2)準(zhǔn)確界定剩余風(fēng)險(xiǎn)的范圍。由于與被審計(jì)單位相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)范圍非常廣泛，審計(jì)人員無(wú)法對(duì)其一一作出評(píng)估，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要是對(duì)經(jīng)過(guò)過(guò)濾以后的剩余風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，因此如何正確界定剩余風(fēng)險(xiǎn)是進(jìn)行重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)控制的重要環(huán)節(jié)。

2.針對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的控制措施

檢查風(fēng)險(xiǎn)是在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行取證的過(guò)程中產(chǎn)生的，對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的控制也就是對(duì)合理取證過(guò)程的控制，在這個(gè)過(guò)程中，要有效防范風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)做到以下幾點(diǎn)：

(1)合理確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍是否正確是對(duì)審計(jì)程序運(yùn)用是否恰當(dāng)?shù)娜嬖忈專(zhuān)菍?duì)審計(jì)人員技能的基本要求，也是審計(jì)質(zhì)量控制的重要環(huán)節(jié)，需要審計(jì)人員合理選擇每一個(gè)審計(jì)程序。

(2)全面貫徹對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)質(zhì)量控制措施。審計(jì)質(zhì)量控制是確保降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要措施，審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中認(rèn)真貫徹質(zhì)量控制措施，才能確保將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理范圍之內(nèi)。

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作者簡(jiǎn)介：陳明（1974-），男，講師，蘭州商學(xué)院隴橋?qū)W院會(huì)計(jì)系教師。