摘要：公允價(jià)值是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的重要計(jì)量屬性之一，公允價(jià)值會(huì)計(jì)在企業(yè)各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算中的應(yīng)用日益廣泛。文章通過比較國際上各主要準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的涵義、公允價(jià)值會(huì)計(jì)在各具體準(zhǔn)則中應(yīng)用的不同，分析當(dāng)前公允價(jià)值會(huì)計(jì)存在的不足，并在此基礎(chǔ)上提出對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)未來發(fā)展的展望。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；國際比較；金融工具

一、 導(dǎo)言

2008年12月底，美國證監(jiān)會(huì)發(fā)布《“按市值計(jì)價(jià)”會(huì)計(jì)研究報(bào)告和建議》，研究結(jié)論是，暫停公允價(jià)值會(huì)計(jì)很可能增加市場(chǎng)不確定性并進(jìn)一步打擊投資者信心，公允價(jià)值會(huì)計(jì)不僅不是引發(fā)次貸危機(jī)的原因，反而在幫助金融機(jī)構(gòu)及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、快速采取措施，從而防止危機(jī)進(jìn)一步惡化方面發(fā)揮了重要作用。SEC的權(quán)威結(jié)論挽救了公允價(jià)值會(huì)計(jì)，也是相關(guān)爭(zhēng)論逐漸平息下來。但對(duì)國際會(huì)計(jì)界而言，對(duì)公允價(jià)值的討論和完善仍然任重而道遠(yuǎn)。

2006年2月，我國頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值作為一種計(jì)量屬性的出現(xiàn)，是新準(zhǔn)則中最引人關(guān)注的概念之一。我國的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順利實(shí)施，而且由于“適度、謹(jǐn)慎的引入公允價(jià)值”的做法（劉玉廷，2007），針對(duì)公允價(jià)值應(yīng)用的爭(zhēng)議和抨擊并未如國外那般激烈。但是關(guān)于公允價(jià)值的討論和爭(zhēng)議由來已久，尤其是近年來國內(nèi)外金融市場(chǎng)的動(dòng)蕩與起落，我國會(huì)計(jì)界、金融界對(duì)公允價(jià)值的討論也如火如荼。

二、 公允價(jià)值的定義

1. 中國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--基本準(zhǔn)則（2006）》第九章《會(huì)計(jì)計(jì)量》中指出，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括公允價(jià)值?！霸诠蕛r(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。其中包含的幾個(gè)概念可作如下解釋：

（1）公平交易。公平交易，指的是不存在特別或特殊關(guān)系（該關(guān)系可能使交易價(jià)格不具有市場(chǎng)狀況的特征）的當(dāng)事人（交易雙方）之間進(jìn)行的交易。即該交易假定是在非關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行的，買賣雙方都是獨(dú)立發(fā)生的行為。這樣的交易才算公平。

（2）熟悉情況的、自愿的當(dāng)事人（熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償）。所謂的熟悉情況，指對(duì)該交易（如投資性房地產(chǎn)、金融工具，含衍生金融工具等）的性質(zhì)和特征、其實(shí)際的潛在用途與資產(chǎn)負(fù)債表日的市場(chǎng)狀況相當(dāng)熟悉，能保證買賣雙方能夠運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量雙方意欲成交的某項(xiàng)業(yè)務(wù)而不使任何一方吃虧（葛家澍，2011）。所謂自愿，指非被迫購買。自愿購買者不過分著急也不準(zhǔn)備按任何價(jià)格被迫購買。自愿銷售者，也不過于著急脫手，不準(zhǔn)備在任何價(jià)格下都會(huì)被迫出售的銷售者。

（3）交換的金額。負(fù)債清償?shù)慕痤~是明確的，即為清償負(fù)債所支付的價(jià)格。資產(chǎn)交換的金額則不明確，可以是購買一項(xiàng)資產(chǎn)支付的價(jià)格，即入賬價(jià)格（Entry Price）；也可以是銷售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格，即脫手價(jià)格（Exit Price）。

2. 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。在2011年之前，有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量的指南分散在各個(gè)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中，我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》對(duì)公允價(jià)值的定義與《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)：金融工具披露與列報(bào)》（IAS 32）中的定義基本相似。2011年5月12日，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）與美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）共同發(fā)布的《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)：公允價(jià)值計(jì)量》（IFRS 13），對(duì)公允價(jià)值的概念、層級(jí)、計(jì)量要求和披露要求作出規(guī)范，于2013年1月1日起生效。

《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)：公允價(jià)值計(jì)量》將公允價(jià)值定義為，“在計(jì)量日，市場(chǎng)參與者之間按有序交易出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債所能得到的可能價(jià)格”。相對(duì)于之前的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則提出的公允價(jià)值概念有如下特點(diǎn)：

（1）指明公允價(jià)值是脫手價(jià)格，而非進(jìn)入價(jià)格。脫手價(jià)格是出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債所能得到的可能價(jià)格。對(duì)負(fù)債而言，該準(zhǔn)則對(duì)其公允價(jià)值的定義以負(fù)債已被轉(zhuǎn)移的觀念為基礎(chǔ)（交易對(duì)方的負(fù)債繼續(xù)存在），而之前的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則指的是負(fù)債可能被清償時(shí)的金額。

（2）提出公允價(jià)值應(yīng)該是“至高至佳用途”（Highest and Best Use），即市場(chǎng)參與者使用非金融資產(chǎn)時(shí)，使得包含該資產(chǎn)的資產(chǎn)價(jià)值最大化或資產(chǎn)負(fù)債組合（例如，一個(gè)企業(yè)）價(jià)值最大化，所體現(xiàn)的該資產(chǎn)的用途（黨紅，2011）?！爸粮咧良延猛尽笔菑氖袌?chǎng)參與者的視角來看。報(bào)告主體的資產(chǎn)用途可能與市場(chǎng)參與者不同，那么，該資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)按市場(chǎng)參與者所確定的“至高至佳用途”來計(jì)量。

（3）提供了非活躍市場(chǎng)下公允價(jià)值計(jì)量的指南。該準(zhǔn)則規(guī)定了為了判斷資產(chǎn)和負(fù)債的活動(dòng)數(shù)量和水平是否顯著降低，主體進(jìn)行重要性和相關(guān)性分析時(shí)需要考慮的因素。這些因素包括報(bào)價(jià)因時(shí)間或市場(chǎng)的不同而明顯變化等（肖燕芳，2011）。市場(chǎng)非活躍時(shí)，計(jì)量公允價(jià)值的焦點(diǎn)應(yīng)在于可觀察的交易價(jià)格是否在有序交易中產(chǎn)生，而并不僅僅關(guān)注市場(chǎng)的活躍性水平，因?yàn)榉腔钴S市場(chǎng)上也存在著有序交易。當(dāng)主體認(rèn)定此時(shí)的交易價(jià)格不能代表公允價(jià)值時(shí)，需要調(diào)整交易價(jià)格，或者采用另一種估值技術(shù)或使用多種估值技術(shù)。

3. 美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。2011年美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了《2011年第4號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更新--公允價(jià)值計(jì)量（主題820）：為取得美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量與披露要求的統(tǒng)一而作的修訂》（ASUNo.2011-04）。修訂后的主題820與《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)》基本一致。事實(shí)上，《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)》保留了美國的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第157號(hào)》的整體框架和基本理論。

在此之前，美國的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第157號(hào)》（2006年發(fā)布）對(duì)公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行了定義，建立了公允價(jià)值的框架，并加強(qiáng)了對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的披露?！敦?cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第157號(hào)》對(duì)“公允價(jià)值”的定義為：公允價(jià)值在計(jì)量日的有序交易中，市場(chǎng)參與者出售某項(xiàng)資產(chǎn)所能收到的價(jià)格或?yàn)檗D(zhuǎn)移負(fù)債所意愿支付的價(jià)格。該定義包含的關(guān)鍵概念為：①公允價(jià)值基于交換價(jià)格，此交換價(jià)格為退出價(jià)格（即出售資產(chǎn)所能獲得的價(jià)格或?yàn)檗D(zhuǎn)移負(fù)債所意愿支付的價(jià)格）。②交換價(jià)格是在一個(gè)有序交易（該交易允許應(yīng)有的審慎）中的價(jià)格，而不是在廉價(jià)拋售或強(qiáng)制交易中的價(jià)格。③公允價(jià)值計(jì)量假定資產(chǎn)是在其主要市場(chǎng)（或在沒有主要市場(chǎng)的情況下，在其最有利的市場(chǎng)）上被出售。④公允價(jià)值的確定基于市場(chǎng)參與者用以定價(jià)資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)所使用的假設(shè)。如果市場(chǎng)參與者在定價(jià)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)考慮了風(fēng)險(xiǎn)，則公允價(jià)值計(jì)量就應(yīng)包括對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)的調(diào)整（即使該調(diào)整難以確定）。⑤當(dāng)市場(chǎng)相關(guān)信息不可觀察時(shí)，企業(yè)特定信息應(yīng)作為公允價(jià)值計(jì)量的考慮因素。⑥《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第157號(hào)》根據(jù)公允價(jià)值模型中輸入值在市場(chǎng)中可以被觀察到的程度，將輸入值界定了不同的級(jí)次，分為三個(gè)級(jí)次。⑦當(dāng)企業(yè)計(jì)量負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)考慮企業(yè)信貸風(fēng)險(xiǎn)（信用狀況）對(duì)其負(fù)債公允價(jià)值的影響。例如，在其他所有條件都相同時(shí)，企業(yè)自身信譽(yù)度下降通常會(huì)導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債公允價(jià)值的減少。

三、 公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用

1. 中國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。目前我國已發(fā)布的38個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的有30個(gè)。在這30個(gè)涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的準(zhǔn)則中有17個(gè)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性（王樂錦，2006）。

對(duì)于金融工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)或承擔(dān)的金融負(fù)債在初始為確認(rèn)時(shí)分為以下幾類：①以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債；②持有至到期投資；③貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；④可供出售的金融資產(chǎn)；⑤其他金融負(fù)債。以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，和可供出售金融資產(chǎn)這兩類金融工具，需要在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)其公允價(jià)值變動(dòng)，可稱為“規(guī)律”地進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量。

對(duì)于非金融工具，既有要求或允許“偶然”地進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的，例如《存貨》、《固定資產(chǎn)》、《長期股權(quán)投資》等十一項(xiàng)具體準(zhǔn)則所涉及的資產(chǎn)，也有要求或允許“規(guī)律”地進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的，《投資性房地產(chǎn)》、《生物資產(chǎn)》等具體準(zhǔn)則所涉及的資產(chǎn)。所謂“偶然”地進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，一般是因企業(yè)介入與其正常經(jīng)營無關(guān)的交易而獲得或轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，如換入資產(chǎn)、償債資產(chǎn)、租賃資產(chǎn)、企業(yè)合并與政府補(bǔ)助所獲資產(chǎn)等，或者與企業(yè)經(jīng)營有關(guān)，但要依據(jù)特定情況，而并非每一財(cái)務(wù)報(bào)告日都要進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)，如可能發(fā)生減值的資產(chǎn)在出現(xiàn)減值跡象時(shí)才可能進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量（于永生，2010）。

2. 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。2009年底，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)完成并發(fā)布了關(guān)于金融資產(chǎn)分類與計(jì)量的最終準(zhǔn)則--《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)：金融工具確認(rèn)與計(jì)量》，該準(zhǔn)則在2015年之后實(shí)施。該準(zhǔn)則將金融工具分為兩類：一是以攤余成本計(jì)量的金融工具，基本條件具有基本貸款特征，并且基于合同收益對(duì)其進(jìn)行管理；二是其他金融工具以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益，包括不符合攤余成本計(jì)量條件的債務(wù)工具、權(quán)益工具、衍生工具等，但對(duì)于非交易性權(quán)益工具，可以在初始確認(rèn)時(shí)選擇將其公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益，一經(jīng)選定即使處置后也不得轉(zhuǎn)回至損益。關(guān)于金融負(fù)債分類與計(jì)量，規(guī)定選擇以公允價(jià)值計(jì)量的金融負(fù)債因自身信用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)入其他綜合收益外。

目前，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)正在著力完成《金融工具（減值和套期會(huì)計(jì)）》準(zhǔn)則。在金融審慎監(jiān)管機(jī)構(gòu)的壓力下，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)采用了預(yù)期損失模型，替代以攤余成本計(jì)量的金融工具減值。根據(jù)預(yù)期損失模型，企業(yè)應(yīng)基于預(yù)期的未來時(shí)間和經(jīng)濟(jì)狀況估計(jì)金融資產(chǎn)的預(yù)期損失，并以此為基礎(chǔ)計(jì)提準(zhǔn)備，以應(yīng)對(duì)金融資產(chǎn)在其壽命期上可能發(fā)生的損失。

關(guān)于使用公允價(jià)值計(jì)量非金融工具，國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則主要有以下特點(diǎn)：首先，國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了對(duì)非金融資產(chǎn)的公允價(jià)值選擇權(quán)（如不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備及投資性房地產(chǎn)），但對(duì)于美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則允許的抵押服務(wù)權(quán)，沒有提供這種選擇權(quán)。其次，在某些情況下，國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則要求在某些情況下，對(duì)商譽(yù)以外的非金融資產(chǎn)，轉(zhuǎn)回減值損失（當(dāng)且僅當(dāng)資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)時(shí)）。

3. 美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則建議所有的金融工具按公允價(jià)值計(jì)量。以公允價(jià)值計(jì)量的金融工具依據(jù)管理意圖和現(xiàn)金流特征，分為公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)記入凈收益的金融工具和公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)記入其他綜合收益的金融工具。主體具有攤余成本限制性選擇權(quán)，可用攤余成本計(jì)量長期負(fù)債等金融工具，禁止金融工具的重分類。

通常情況下，非金融資產(chǎn)和負(fù)債不以公允價(jià)值計(jì)量。目前，非金融資產(chǎn)和負(fù)債通常以初始確認(rèn)成本或根據(jù)未來收到的收益進(jìn)行計(jì)量（其中許多被認(rèn)為是大體與公允價(jià)值一致）。此外，美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則規(guī)定，許多非金融資產(chǎn)的減值不得轉(zhuǎn)回。美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則中關(guān)于非金融資產(chǎn)和負(fù)債的非經(jīng)常性公允價(jià)值計(jì)量的要求主要體現(xiàn)在企業(yè)合并、商譽(yù)等項(xiàng)目。

美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則把資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)視為公允價(jià)值會(huì)計(jì)的一部分，認(rèn)為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)同公允價(jià)值計(jì)量并沒有實(shí)質(zhì)性的區(qū)別，計(jì)量時(shí)都應(yīng)當(dāng)基于市場(chǎng)參與者假定運(yùn)用最高最佳使用前提進(jìn)行估計(jì)。而國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)基于特定主體假定，運(yùn)用最高最佳使用前提進(jìn)行估計(jì)，現(xiàn)值計(jì)量的目標(biāo)是從主體自身的角度估計(jì)資產(chǎn)所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。（毛新述，2011）在此，美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的根本分歧在于估計(jì)時(shí)所站的角度，以及由此產(chǎn)生的估價(jià)假設(shè)不同。

四、 未來展望

1. 國際趨同。各準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)、美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、中國財(cái)政部、歐盟等等，都認(rèn)識(shí)到資金的國際流動(dòng)必然要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同，因而都將致力于提高會(huì)計(jì)信息的國際可比性。對(duì)于公允價(jià)值的概念，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)與美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已取得了共識(shí)，中國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)參照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的規(guī)定，將公允價(jià)值的概念作更明確具體的詮釋。

目前國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)現(xiàn)行有關(guān)金融工具的準(zhǔn)則項(xiàng)目，涉及公允價(jià)值的應(yīng)用。項(xiàng)目工作組的牽頭成員主要來自歐美國家，這不利于在準(zhǔn)則制定過程中考慮中國國情，吸收來自中國的意見。我國應(yīng)盡量向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)推薦既精通國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，又熟知中國等新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體實(shí)際情況的會(huì)計(jì)專家，要求國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)支持在各準(zhǔn)則項(xiàng)目工作組中增加中國代表，參與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定。

2. 公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用。公允價(jià)值會(huì)計(jì)在金融資產(chǎn)與負(fù)債的應(yīng)用，比在其他資產(chǎn)和負(fù)債的應(yīng)用更加廣泛。近幾年的金融危機(jī)，提出了對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的挑戰(zhàn)。當(dāng)前對(duì)金融工具的分類與計(jì)量問題過于復(fù)雜，未來的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則力求減少不同計(jì)量模型之間的差異。在相關(guān)準(zhǔn)則修訂時(shí)將重點(diǎn)關(guān)注以下內(nèi)容：金融工具的合同現(xiàn)金流特征；對(duì)金融資產(chǎn)分類的必要性，以及分類的依據(jù)；在根據(jù)合同現(xiàn)金流將金融工具分為兩類的基礎(chǔ)上，可能存在一些債務(wù)工具，可以按公允價(jià)值計(jì)量，其公允價(jià)值變動(dòng)進(jìn)入其他綜合收益，這類金融工具的劃分依據(jù)和范圍如何界定；其他信息披露，例如，參照金融資產(chǎn)的披露，對(duì)金融負(fù)債計(jì)量模型進(jìn)行相關(guān)披露。

在非金融資產(chǎn)與負(fù)債方面，應(yīng)用公允價(jià)值會(huì)計(jì)的主要是投資性房地產(chǎn)和商譽(yù)。對(duì)于投資性房地產(chǎn)，有研究表明與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身相比，制度環(huán)境的差異，尤其是市場(chǎng)發(fā)展程度、監(jiān)管層的態(tài)度以及投資者的理性程度等方面，更容易導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)告行為的差異（張奇峰，2011）。鑒于目前各國市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的不均衡，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)提供一些可選擇的會(huì)計(jì)方法，盡管會(huì)導(dǎo)致企業(yè)間的會(huì)計(jì)差異，但是更能讓企業(yè)反映其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

3. 相關(guān)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)。公允價(jià)值計(jì)量屬性和公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用分別由不同的準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范。因此，公允價(jià)值會(huì)計(jì)的順利實(shí)施需要相關(guān)準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)，例如，和保險(xiǎn)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)正在考慮對(duì)保險(xiǎn)合同負(fù)債的會(huì)計(jì)與對(duì)金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)之間的協(xié)調(diào)。而我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)、26號(hào)分別是《原保險(xiǎn)合同》、《再保險(xiǎn)合同》，準(zhǔn)則制定者需要考慮公允價(jià)值準(zhǔn)則、保險(xiǎn)合同準(zhǔn)則、與金融工具相關(guān)準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)。

公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則和資產(chǎn)減值準(zhǔn)則也有進(jìn)行協(xié)調(diào)的必要。公允價(jià)值計(jì)量和資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量本質(zhì)上都屬于后續(xù)計(jì)量，而非初始計(jì)量。后續(xù)計(jì)量主要針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中的數(shù)據(jù)，與財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)和相關(guān)概念相一致的計(jì)量屬性是公允價(jià)值。而實(shí)施資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，主要是考慮到財(cái)務(wù)報(bào)告的非估值功能和市場(chǎng)的非有效性，現(xiàn)行準(zhǔn)則中需要對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的運(yùn)用施加不對(duì)稱的約束。但這并不意味著需要建立單獨(dú)的資產(chǎn)減值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在界定資產(chǎn)減值確認(rèn)條件的基礎(chǔ)上，基于公允價(jià)值來建立單一的減值計(jì)量模型，以形成內(nèi)在一致的邏輯，并簡化準(zhǔn)則的制定和執(zhí)行。

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作者簡介：黃靜如，集美大學(xué)工商管理學(xué)院講師，廈門大學(xué)管理學(xué)院博士生。

收稿日期：2012-02-15。