胡永山 李中偉

【摘要】 近三年來，煤炭行業(yè)壓力明顯增大。面對中國經(jīng)濟(jì)大轉(zhuǎn)型和煤炭行業(yè)大規(guī)模資源整合，煤炭企業(yè)要在新一輪的市場競爭中保持和增強競爭優(yōu)勢，成本信息的有效性和相關(guān)性至關(guān)重要。我國煤炭企業(yè)以前采用傳統(tǒng)成本法，成本核算以原煤為唯一對象，按品種法計算煤炭產(chǎn)品成本。把以作業(yè)分析為基礎(chǔ)的作業(yè)管理原理應(yīng)用于煤炭企業(yè)，在其生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)進(jìn)行作業(yè)消除、作業(yè)選擇、作業(yè)降低和作業(yè)分析，將會大大降低煤炭企業(yè)的成本和費用水平，提高其經(jīng)濟(jì)效益?；糁菝弘娂瘓F(tuán)長期以來一直使用作業(yè)成本法，收到了良好的效果。

【關(guān)鍵詞】 霍州煤電集團(tuán)； 作業(yè)動因； 作業(yè)成本法

一、引言

與傳統(tǒng)成本核算方法不同，作業(yè)成本法的基本思想是：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生，產(chǎn)品消耗作業(yè)。在計算成本時，成本核算深入到作業(yè)層次，先把企業(yè)消耗的各種資源按資源動因分配到作業(yè)，再把各項作業(yè)匯集的作業(yè)成本按作業(yè)動因分配到成本對象。

在煤炭企業(yè)中，依據(jù)不同成本動因即決定作業(yè)的工作負(fù)擔(dān)和作業(yè)所需資源的因素，分別設(shè)立成本庫，再分別以各產(chǎn)品的作業(yè)量分?jǐn)偲湓诔杀編熘械淖鳂I(yè)成本，然后分別匯總各產(chǎn)品在各成本庫的作業(yè)總成本，在此基礎(chǔ)上計算出各產(chǎn)品的總成本或單位成本，分析作業(yè)，進(jìn)行業(yè)績評價。

二、作業(yè)成本法在霍州煤電集團(tuán)的應(yīng)用

集團(tuán)公司所屬各礦在進(jìn)行成本計算時，主要根據(jù)《山西焦煤會計核算辦法》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行，生產(chǎn)成本主要分為原選煤生產(chǎn)成本和洗煤生產(chǎn)成本。

（一）確認(rèn)資源成本

資源成本即為完成各個作業(yè)而發(fā)生的成本，一般包括工資、材料、電費、折舊、修理費、特殊費（安全費、塌陷補償費、綠化費、排污費）等項目，這些項目是現(xiàn)有原煤成本的主要明細(xì)項目。原煤的成本沒有在賬目中詳細(xì)反映，在具體會計核算中，需要識別，詳細(xì)劃分。

（二）劃分作業(yè)中心

集團(tuán)公司將有關(guān)生產(chǎn)的部門分為采掘隊、通風(fēng)隊、機電維運隊、地面維運隊、機電隊等隊組，再把各個隊組內(nèi)部細(xì)分成各個作業(yè)，歸集作業(yè)中心。按照每個隊組所消耗的資源來確認(rèn)作業(yè)成本，相應(yīng)的監(jiān)測每一個隊組對成本的控制情況，從而實行相應(yīng)的獎罰制度。如對通風(fēng)隊作業(yè)成本進(jìn)行分析，在一個月中通風(fēng)隊對應(yīng)的消耗了多少材料，多少人力，通過數(shù)據(jù)來分析、判斷是否完成了相應(yīng)的任務(wù)，并在此基礎(chǔ)上實現(xiàn)了對成本的控制。當(dāng)然，生產(chǎn)過程中還包括了一系列的輔助生產(chǎn)部門，如計劃科、財務(wù)科、勞資科等，他們間接為企業(yè)的生產(chǎn)做了一些輔助工作，從管理上規(guī)范了企業(yè)制度的實施、工資的考核、人員的調(diào)動等。對相關(guān)部門作業(yè)成本的分析，要考核其應(yīng)履行的職責(zé)。

（三）細(xì)分作業(yè)項目

煤炭企業(yè)根據(jù)細(xì)分的概念來劃分作業(yè)中心的作業(yè)項目，而每個作業(yè)中心都包含若干個作業(yè)項目，這些項目是企業(yè)生產(chǎn)過程中非常重要的一部分。為了確保相關(guān)資源能準(zhǔn)確的追溯到成本標(biāo)的，并控制作業(yè)中心的成本，在每個作業(yè)中心根據(jù)業(yè)務(wù)流程再細(xì)分作業(yè)項目。因此，我們把企業(yè)生產(chǎn)的各個部門又細(xì)分為多個小作業(yè)。如把掘井隊看作一個作業(yè)，將這一作業(yè)又細(xì)分為多個小作業(yè)，如其中的材料、支護(hù)、運輸、爆破、人力等，把每個小作業(yè)的成本計算出來，然后再相應(yīng)的匯總出整個部門的成本。這樣的細(xì)分方法，有利于分析每個部門成本的構(gòu)成情況及控制情況。針對每個方面的不同消耗情況，制定出相應(yīng)的政策，從而達(dá)到控制成本的目的。

（四）歸集成本庫

將歸集起來的資源或投入成本分配到每一個作業(yè)中心的成本庫中。成本庫是指以某一成本動因解釋其成本變動的成本。成本庫是按作業(yè)中心設(shè)置的，每一個成本庫代表它所屬的作業(yè)中心所引發(fā)的成本。由于開拓、掘進(jìn)、回采三個主導(dǎo)工序分別由不同的區(qū)隊組成，因此，同質(zhì)作業(yè)的區(qū)隊可以歸入同一成本庫即同質(zhì)成本庫。同質(zhì)成本庫是指可以用一項共同的成本動因解釋其成本變動的成本。這樣可以減少成本核算工作。

（五）分配成本

根據(jù)上述歸集的成本庫，按成本動因劃分作業(yè)中心和分配各項生產(chǎn)資源，計算出各作業(yè)中心的成本。然后將各作業(yè)中心的成本按成本動因平行結(jié)轉(zhuǎn)至成本對象——原煤，計算出原煤總成本和單位成本。

（六）多措并舉

通過結(jié)合集團(tuán)公司開展的“手指口述”，每個職工都能了解自己的工作流程、范圍，同時也細(xì)分了作業(yè)項目，促進(jìn)了作業(yè)成本法在全集團(tuán)公司的開展。

集團(tuán)公司通過推行內(nèi)部市場化，引入了市場機制，有效調(diào)節(jié)和控制各個部門之間的成本。在市場內(nèi)部化中，各作業(yè)中心之間，互為市場主體，互為結(jié)算單位。在月初，每個作業(yè)中心有一個成本指標(biāo)，在其進(jìn)行月初生產(chǎn)時，就有計劃地把成本指標(biāo)分解到生產(chǎn)班組中去，而生產(chǎn)班組則按照嚴(yán)格的計劃指標(biāo)來控制一個月應(yīng)當(dāng)完成的任務(wù)。這樣，從月初生產(chǎn)就開始控制成本，在生產(chǎn)的同時算經(jīng)濟(jì)賬，計算本單位的投入產(chǎn)出比是多少。這樣一個個作業(yè)中心就形成了以經(jīng)濟(jì)效益為中心的一個個小單元，各個小單元的成本控制住了，礦上自然就控制住了成本，成本管理做到了事前控制、事中控制和事后控制的有機結(jié)合。各個作業(yè)中心也通過這個平臺有了更好的結(jié)合，相互之間形成了高效的價值鏈條，之前單純事后控制的問題也得到了較好的解決，內(nèi)部市場化更加高效地推動了作業(yè)成本法的運行和實施。此外，也為集團(tuán)公司管理層提供了真實的成本信息，大大提高了成本管理決策的準(zhǔn)確性，較好地避免了管理決策中的主觀隨意性。

三、作業(yè)成本法的優(yōu)點

（一）及時掌握成本動態(tài)

集團(tuán)公司以前將煤炭產(chǎn)品原煤成本一次性計入成本，缺少中間步驟和明細(xì)，缺乏溯本求源的細(xì)分；脫離生產(chǎn)過程，各作業(yè)的成本資源消耗沒有得到具體計算。企業(yè)管理層對原煤成本構(gòu)成掌握不夠及時，不利于及時調(diào)整。通過使用作業(yè)成本法，管理層對原煤成本有了全面了解，具體到每個細(xì)分作業(yè)，便于安排下一步的工作計劃，及時控制原煤成本。

（二）降低資源耗費，提高利用效率

煤炭企業(yè)受資源限制，不能無限制地取得經(jīng)濟(jì)資源。加強作業(yè)成本管理，不僅僅表現(xiàn)在降低成本消耗方面，而且表現(xiàn)在提高資源利用率方面，要努力提高回采系數(shù)和優(yōu)化工藝流程，用有限的資源生產(chǎn)更多的產(chǎn)品，創(chuàng)造更多的價值；另一方面，通過減少掘進(jìn)作業(yè)的消耗，可以相對降低噸煤成本，從而達(dá)到節(jié)約成本增加產(chǎn)量的目的。

（三）有利于業(yè)績評價

作業(yè)成本法的成本理念清晰地表明了進(jìn)行組織控制的基礎(chǔ)——作業(yè)，同時表明過程分析的終端——業(yè)績計量。定額成本制度在市場競爭中的意義縮小，采用作業(yè)成本法則為全員參與成本控制提供有力的工具。一是作業(yè)成本法通過確認(rèn)作業(yè)和核算作業(yè)成本，為集團(tuán)公司降低成本和提高產(chǎn)品競爭力提供了手段。二是作業(yè)成本法是一種面向過程的會計系統(tǒng)，它有利于全過程的控制。首先，作業(yè)本身就是一些或大或小的過程。其次，作業(yè)成本法的實施必須對生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行全面的分析和研究，旨在確定作業(yè)核算對象。因此，通過對作業(yè)成本的核算和對過程的分析與研究，有助于了解過程的合理性和優(yōu)化過程的潛力。三是作業(yè)成本法使用有助于業(yè)績計量和考核的數(shù)據(jù)與信息，作業(yè)成本法可提供財務(wù)信息和非財務(wù)信息，實現(xiàn)財務(wù)計量指標(biāo)和非財務(wù)計量指標(biāo)的統(tǒng)一。同時，通過使用合適的成本動因，提高成本指標(biāo)考核的可靠性。

（四）促進(jìn)現(xiàn)代化企業(yè)管理，革新觀念，提升整體素質(zhì)

將成本管理深入到日常工作中，引進(jìn)先進(jìn)管理經(jīng)驗，一方面企業(yè)不斷尋求新技術(shù)、發(fā)展新工藝，提高技術(shù)水平，有計劃有步驟地提高機械化水平，將經(jīng)濟(jì)性和技術(shù)性緊密地結(jié)合起來。另一方面提高了全體職工尤其是工程技術(shù)人員的成本效益意識和素質(zhì)，使各級干部和各類專業(yè)技術(shù)人員增強成本意識，將企業(yè)的生產(chǎn)成本降到最低，保證經(jīng)營效果，確保企業(yè)利益目標(biāo)的實現(xiàn)。

四、使用作業(yè)成本法的效果

集團(tuán)公司2011年原煤成本產(chǎn)量2 131.61萬噸，精煤成本產(chǎn)量745.87萬噸，通過使用作業(yè)成本法，集團(tuán)公司2011年原煤成本同比降低3.42元/t，相對節(jié)約總成本7 290.11萬元；洗精煤成本比上年同期降低3.06元/t，節(jié)約成本支出2 282.36萬元。

五、結(jié)束語

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)成本的高低直接影響著企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的好壞，因此，煤炭企業(yè)的成本管理創(chuàng)新勢在必行。加強成本管理，降低綜合成本，是企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵，煤炭企業(yè)只有加強企業(yè)成本管理，才能在市場競爭中獲得發(fā)展，立于不敗之地。

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