夏昕

【摘要】 綠色會計作為會計學(xué)的新興研究領(lǐng)域，近十年來在中國發(fā)展較快。如何將企業(yè)效益與環(huán)境效益結(jié)合起來，對于企業(yè)來說是一個具有開創(chuàng)意義的課題。文章結(jié)合綠色會計的基本原理與能源行業(yè)的環(huán)境現(xiàn)狀，對中國能源行業(yè)運用綠色會計的重要意義和可行性進行探討。

【關(guān)鍵詞】 綠色會計； 能源行業(yè)； 企業(yè)社會責(zé)任

一、綠色會計發(fā)展歷史及其必要性

18世紀60年代以來，大工業(yè)體系的建立、日益先進的生產(chǎn)技術(shù)為人類提供了豐富的物質(zhì)產(chǎn)品，其中資源采集業(yè)和金屬加工業(yè)在整個經(jīng)濟體系中起到了至關(guān)重要的作用。工業(yè)革命以來，經(jīng)濟社會經(jīng)過數(shù)百年的發(fā)展，已經(jīng)出現(xiàn)了物質(zhì)資源和生態(tài)環(huán)境衰竭的征兆，同時，環(huán)境污染作為不合理開發(fā)利用資源的產(chǎn)物，也成為迫在眉睫的問題，引起了社會各界的廣泛關(guān)注。20世紀70年代，經(jīng)濟學(xué)家、社會學(xué)家、環(huán)境學(xué)家及生態(tài)學(xué)家開始研究、探討，嘗試解決經(jīng)濟和環(huán)境如何協(xié)調(diào)發(fā)展的問題。早期的研究著作包括1971年比蒙斯（F.A.Beams）的《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》和1973年馬林（J.T.Marlin）的《污染的會計問題》。這些開山性的著作提出了企業(yè)在核算成本時，應(yīng)將生產(chǎn)、經(jīng)營活動產(chǎn)生的環(huán)境污染成本包含進去這一觀點，拉開了綠色會計研究的帷幕。20世紀90年代是綠色會計研究具有歷史意義的10年：1990年，Rob Grey的《會計工作的綠化》使綠色會計成為世界各國學(xué)術(shù)界研究的重要領(lǐng)域；1992年，世界環(huán)境與發(fā)展國家首腦會議通過了四個綱領(lǐng)性文件來規(guī)范環(huán)境保護；1999年，聯(lián)合國發(fā)布了《環(huán)境會計和報告的立場公告》，系統(tǒng)、完整地對國際綠色會計與報告進行規(guī)范。在全球環(huán)保事業(yè)及綠色會計發(fā)展的大背景下，各國政府開始投入研究建立環(huán)境會計體系。中國的綠色會計發(fā)展始于2001年3月“綠色會計委員會”的成立。同年6月，中國會計學(xué)會（ASC）成立了環(huán)境會計專業(yè)委員會，致力于中國綠色會計理論與實踐的發(fā)展。

綠色會計能夠協(xié)助企業(yè)正確地對環(huán)境活動相關(guān)投資和成本進行計量與分析。同時，企業(yè)不僅可以提高資源利用率和環(huán)境保護行為執(zhí)行的效率，也可以增強環(huán)境信息對于決策的作用。更重要的是，企業(yè)或其他組織在經(jīng)營活動中，會利用環(huán)境資源。而環(huán)境資源又是一種公共資源，因此，企業(yè)對于環(huán)境資源的利益向觀眾具有報告的責(zé)任。消費者、投資者、員工、社區(qū)、供貨商、客戶、當(dāng)?shù)鼐用?、管理?dāng)局等利益相關(guān)群體，都需要了解環(huán)境資源的使用情況。綠色會計信息作為企業(yè)履行社會責(zé)任的一個重要途徑，可以協(xié)助企業(yè)或其他組織建立良好的公眾信任和認可度，無形中為企業(yè)創(chuàng)造了價值。

二、綠色會計及其理論結(jié)構(gòu)

綠色會計將貨幣作為主要計量單位，根據(jù)相關(guān)法律和法規(guī)，對環(huán)境污染、環(huán)境開發(fā)、環(huán)境防治中所發(fā)生的成本、費用進行計量及記錄，并就環(huán)境維護、開發(fā)中產(chǎn)生的效益進行會計計量和報告，其目的是能夠?qū)ζ髽I(yè)環(huán)境績效及企業(yè)財務(wù)受環(huán)境活動影響的情況進行綜合的評估。因此這門新興學(xué)科又稱為環(huán)境會計，其特點在于尋找會計學(xué)與環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的結(jié)合點，從而通過合理的價值管理，促進經(jīng)濟和環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。

（一）綠色會計的對象

傳統(tǒng)的會計理論將會計對象界定為與企業(yè)資金運動相關(guān)的、以貨幣計量的經(jīng)濟事項。具體來說，會計對象即六大會計要素，包括資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤等能以貨幣計量的經(jīng)濟事項。除此之外的其他因素，都被排除在會計對象的范圍之外。綠色會計的對象不局限于資金運動，而是將環(huán)境、資源、社會生產(chǎn)、消費和生態(tài)價值納入研究范圍之內(nèi)。由這點出發(fā)，綠色會計的資產(chǎn)要素需要進行重新的定義。首先，資產(chǎn)應(yīng)反映“自然資產(chǎn)”，包括水、空氣、礦產(chǎn)資源、海洋、臭氧層等全世界共有的“資產(chǎn)”；其次，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護社會責(zé)任應(yīng)在負債中確認；所有者權(quán)益應(yīng)包括自然資本；從收入方面來看，還應(yīng)體現(xiàn)企業(yè)由于環(huán)保事業(yè)享受的國家補貼、獎金、稅收減免和社會效益等；費用要充分考慮到社會環(huán)境成本和因耗用資源、排污產(chǎn)生的治理費、生態(tài)環(huán)境的補償費用以及環(huán)境研發(fā)費用等。從會計對象的角度來看，綠色會計與傳統(tǒng)會計相比，其涵蓋面更廣，綜合性更高，更符合可持續(xù)發(fā)展的大方向和基本要求。

（二）綠色會計的目標(biāo)

國際會計學(xué)界對于會計目標(biāo)的認定，正在往決策有用的大方向發(fā)展。決策者不只需要企業(yè)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的收入成本利潤信息以及資產(chǎn)負債狀況，還可能需要企業(yè)對生態(tài)、資源、環(huán)境影響方面的信息。在可持續(xù)發(fā)展的背景下，這一需求日漸增長，環(huán)境會計信息的使用群體也擴展到了更廣的范圍。中國國務(wù)院出臺了《建設(shè)項目環(huán)境保護條例》之后，環(huán)保部門要求建設(shè)項目出具環(huán)境影響報告書并執(zhí)行嚴格的審查。同時，投資者也更加關(guān)注環(huán)境信息對企業(yè)前景和風(fēng)險的影響。此外，社會公眾也會根據(jù)企業(yè)的環(huán)境信息來對企業(yè)的形象做出定位。可見，會計信息需要披露環(huán)境內(nèi)容，從而為決策使用者提供全面完整的信息。

（三）綠色會計的假設(shè)

綠色會計作為會計學(xué)新的發(fā)展成果，是否適用傳統(tǒng)會計的基本假設(shè)，這個問題需要進一步的探討。根據(jù)2006年新發(fā)布的《企業(yè)會計準則——基本準則》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)會計假設(shè)包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。從原理上來看，這四個基本假設(shè)適用于綠色會計。但是，綠色會計的核算對象具有多元性，并不局限于傳統(tǒng)會計單一的貨幣計量，因此除了用貨幣來反映企業(yè)的經(jīng)營狀況和績效外，綠色會計還可以使用其他的表達方式來輔助計量，比如百分數(shù)、指數(shù)、實物、圖表及文字等。此外，綠色會計的會計主體假設(shè)也應(yīng)側(cè)重于反映主體行為特征，而不是片面的所有權(quán)特征。一個經(jīng)濟主體在經(jīng)營活動中造成的環(huán)境污染應(yīng)該被包含在會計核算的對象中，才能更符合會計的目標(biāo)。

三、綠色會計與能源行業(yè)

一直以來，我國的傳統(tǒng)經(jīng)濟增長模式是以犧牲自然資源為代價換取物質(zhì)財富的不斷增長，與此同時，帶來的是環(huán)境污染的進一步加劇。近幾年，隨著對環(huán)境保護意識的逐步提高，政府也在不斷出臺各類政策以加大對環(huán)境保護的力度。綠色會計基于對資源的有效利用和以環(huán)境保護為出發(fā)點，面對能源行業(yè)目前普遍存在的資源利用率低和污染排放率高的情況，將企業(yè)對環(huán)境的影響引入企業(yè)的信息披露中，使信息的使用者能夠?qū)ζ髽I(yè)的綜合經(jīng)營狀況有全面的了解和把握。研究工業(yè)行業(yè)對環(huán)境的影響，是歷來生態(tài)學(xué)家、社會學(xué)家、環(huán)境學(xué)家的熱點話題。

（一）能源行業(yè)亟待解決的問題簡析

在工業(yè)行業(yè)，以至于整個產(chǎn)業(yè)鏈中，具有至關(guān)重要作用的一個行業(yè)，則是能源行業(yè)。能源危機加劇了各國對資源的爭奪。對于未來中國經(jīng)濟的發(fā)展，能源企業(yè)將起到至關(guān)重要的作用。能源行業(yè)為經(jīng)濟社會帶來工業(yè)發(fā)展和科技進步的同時，卻也引發(fā)了一系列的資源、環(huán)境問題。行業(yè)內(nèi)大部分企業(yè)獨立經(jīng)營，資源利用效率較低，化工產(chǎn)品回收、利用設(shè)施不健全，清潔生產(chǎn)技術(shù)落后，工業(yè)裝備總體水平不高等問題，導(dǎo)致了資源綜合利用程度不高，環(huán)境污染嚴重的現(xiàn)狀。這些問題不只存在于能源行業(yè)，在整個社會產(chǎn)業(yè)鏈中，經(jīng)濟循環(huán)的方式都需要進一步的改善?！吨袊h(huán)境保護白皮書》明確了中國政府的立場：以科學(xué)發(fā)展觀統(tǒng)領(lǐng)經(jīng)濟社會全局發(fā)展，強調(diào)建立資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會，將能源節(jié)約和環(huán)境保護作為重要的戰(zhàn)略目標(biāo)。2008年8月29日，中國最高立法機關(guān)出臺《循環(huán)經(jīng)濟促進法》，將資源循環(huán)再利用和節(jié)能減排作為重點，依靠法律手段強制實現(xiàn)資源循環(huán)再利用及控制污染的排放。這對于鋼鐵、水泥、有色金屬、能源等高污染企業(yè)來說，是一個巨大的挑戰(zhàn)。對于能源行業(yè)來說，如何改善資源的綜合利用程度，降低排放物對環(huán)境的影響，改進清潔生產(chǎn)技術(shù)，科學(xué)規(guī)劃循環(huán)經(jīng)濟工業(yè)園區(qū)，提高企業(yè)的社會生態(tài)效益已成為當(dāng)下迫切需要解決的問題。

（二）綠色會計在能源行業(yè)的運用

除了通過改進技術(shù)來提高能源行業(yè)的環(huán)境效益外，還可以通過環(huán)境信息披露的方式推動企業(yè)環(huán)保事業(yè)的發(fā)展。綠色會計能促進企業(yè)重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)，合理開發(fā)和利用資源，通過綠色核算的方式，充分披露環(huán)境信息。披露綠色會計信息，一種模式是采納現(xiàn)有的財務(wù)報告模式，增加會計科目和報告內(nèi)容來反映綠色會計內(nèi)容，而另外一種模式是單獨編制綠色會計報表反映企業(yè)經(jīng)營績效和環(huán)境效益。

傳統(tǒng)的財務(wù)報表單純依靠貨幣來計量會計事項，在一定程度上限制了綠色會計信息的充分披露，因此，對綠色會計報表進行調(diào)整和完善非常必要。在傳統(tǒng)會計報表的基礎(chǔ)上，增加綠色會計的核算信息，是一個可以嘗試的辦法。比如，在評估企業(yè)財務(wù)狀況時，可在資產(chǎn)負債表中引入“自然資產(chǎn)”、“自然資產(chǎn)損耗”等科目，而“應(yīng)付環(huán)保費”等科目也應(yīng)體現(xiàn)在負債方。除此之外，損益表中，由于環(huán)境保護、治理產(chǎn)生的收入、費用類也應(yīng)包含在內(nèi)，例如“環(huán)境收入”、“環(huán)境治理費”、“環(huán)境損害費”等。綠色會計的核算應(yīng)該包含自然資源成本、環(huán)境成本、環(huán)境收入、環(huán)境利潤等幾個方面。自然資源成本是指自然資源，包括能源的勘探、利用、再生都凝結(jié)了人類勞動，從本身價值和使用價值的角度出發(fā)，應(yīng)對其進行計價核算。環(huán)境成本包括：資源消耗成本，指生產(chǎn)經(jīng)營活動對自然資源的耗用而產(chǎn)生的成本；環(huán)境支出成本，指環(huán)境預(yù)防費用、治理費用及補償費用；環(huán)境破壞成本，指三廢排放、重大事故、資源消耗失控等造成的損失；環(huán)境機會成本，指核算資源閑置成本和資源濫用成本。環(huán)境利潤指對環(huán)境收益進行環(huán)境成本和環(huán)境稅金扣除后的凈額，是企業(yè)環(huán)境績效的反映。傳統(tǒng)的會計主要對過去已發(fā)生事項進行核算，是歷史信息，缺乏對企業(yè)用于環(huán)境保護、治理的投資、費用以及環(huán)境污染所導(dǎo)致的賠償和損失的說明，對于由環(huán)境問題產(chǎn)生的不確定性沒有進行相關(guān)披露，因而可能對未來企業(yè)財務(wù)產(chǎn)生影響。要想真實、可靠、全面地反映企業(yè)經(jīng)營績效和經(jīng)營成果，在未來的會計核算中引進綠色會計的原則是必要的。而如何將綠色會計與企業(yè)的財務(wù)體系現(xiàn)狀很好地結(jié)合，也需要多方面因素的支持。

首先，加強對綠色會計的宣傳和教育。環(huán)境保護作為我國的一項基本國策，正在逐漸擴大影響力和認可度。但相比發(fā)達國家，中國公民的環(huán)保意識偏弱。要想使綠色會計得到大力推廣、順利發(fā)展，必須提高全民的環(huán)保意識，通過新聞、媒體、輿論、科教等多種途徑，促進社會公眾樹立正確的環(huán)保觀念。

其次，健全綠色會計法規(guī)。新的會計制度的執(zhí)行，需要依靠法律法規(guī)來進行保障。從中國目前的發(fā)展趨勢來看，環(huán)保法律的推行有利于綠色會計的發(fā)展。中國會計學(xué)會成立環(huán)境會計委員會，對于綠色會計制度也將起到不可忽視的推動作用。

再次，完善綠色會計理論體系。綠色會計興起于西方發(fā)達國家，一些理念和原則也是當(dāng)時西方國家經(jīng)濟社會發(fā)展的產(chǎn)物。因此，要將綠色會計制度化，就必須結(jié)合中國國情和會計體系的特征進行綜合分析，不能盲目照搬他國經(jīng)驗。完善有中國特色的綠色會計體系，使先進的會計理論能夠更好地為企業(yè)服務(wù)。

最后，提高財會從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)和技能。綠色會計融合了多學(xué)科的交叉知識，要求運用者不僅具備會計的基本技能，還應(yīng)充分了解相關(guān)學(xué)科的基本原理，才能確保環(huán)境會計信息能夠真實客觀地反映企業(yè)的運營 情況。

從以上幾方面來看，中國的綠色會計還需要進一步的發(fā)展才能形成成熟的體系。在制度方面上，中國綠色會計研究在深度和廣度上已經(jīng)取得了一定的成就，但實證方面的成果相對偏少。另外，成熟的綠色會計理論體系的形成需要經(jīng)歷一定的時間，因此目前的任務(wù)是加強研究綠色會計實用性理論，開展綠色會計實踐。綠色會計體系的成功建立不只依賴于科學(xué)完整的理論，更應(yīng)該在實踐的過程中逐步探索總結(jié)。對于能源行業(yè)來說，綠色會計的運用將進一步推動行業(yè)的發(fā)展，提高社會效益和環(huán)境效益，使關(guān)系到國民經(jīng)濟命脈的能源行業(yè)朝著健康、可持續(xù)的方向發(fā)展。在國際綠色會計快速發(fā)展的大背景下，中國政府、會計協(xié)會以及社會團體已經(jīng)開始高度重視這個問題。推行綠色會計將成為全球企業(yè)發(fā)展的潮流，對世界的環(huán)保事業(yè)也將產(chǎn)生不可估量的推動作用。通過制定切實可行的綠色會計準則和制度，中國能源行業(yè)和環(huán)保事業(yè)必將迎來輝煌的明天。

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