宋麗萍

一、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額審計(jì)中必須重視的幾個(gè)問(wèn)題

1.對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑證的審計(jì)。主要是看進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證是否合法，并與“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬及相關(guān)賬戶(hù)核對(duì)，按扣稅憑證的種類(lèi)或適用稅率分別計(jì)算應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。可從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：企業(yè)國(guó)內(nèi)采購(gòu)的貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)是否按照規(guī)定取得增值稅扣稅憑證，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣聯(lián)是否合法有效，計(jì)算是否準(zhǔn)確；對(duì)增值稅一般納稅人外購(gòu)的貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用依7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予扣除，其運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）是否為規(guī)定的結(jié)算單據(jù)，計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的運(yùn)費(fèi)金額是否正確，特別要注意隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額；向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)的免稅農(nóng)產(chǎn)品，準(zhǔn)予按照買(mǎi)價(jià)和10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，其原始憑證是否符合規(guī)定，有無(wú)超范圍計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問(wèn)題；從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的增值稅一般納稅人收購(gòu)廢舊物資，且不能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的，是否根據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上著名的收購(gòu)金額，依10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予抵扣，但要注意這項(xiàng)規(guī)定只適用于專(zhuān)門(mén)從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人，其他納稅人不能按此規(guī)定執(zhí)行；對(duì)進(jìn)貨推出或折讓而收回的增值稅額是否在取得紅字專(zhuān)用發(fā)票的當(dāng)期，從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減；對(duì)納稅人進(jìn)口貨物，其原始憑證是否為海關(guān)提供的完稅憑證，取得的海關(guān)完稅憑證是否合法有效，計(jì)算的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是否為海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅額。

2.對(duì)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的審計(jì)。主要是看納稅人是否存在擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍的問(wèn)題。應(yīng)著重對(duì)以下兩個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)：一方面是納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)，未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。同時(shí)規(guī)定，從1995年1月1日起對(duì)納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、應(yīng)稅勞務(wù)取得的專(zhuān)用發(fā)票“發(fā)票聯(lián)”、“抵扣聯(lián)”，凡不符合《增值稅專(zhuān)用發(fā)票使用規(guī)定》開(kāi)局要求的，不得作為扣稅憑證。對(duì)遺失專(zhuān)用發(fā)票“發(fā)票聯(lián)”或“抵扣聯(lián)”的，不論何種原因，均不得抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額（從對(duì)方取得的存根聯(lián)復(fù)印件亦不得充作扣稅憑證）。另一方面，主要包括：購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)；用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物；非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所好用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

3.對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的審計(jì)。主要對(duì)納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非常損失，以及購(gòu)進(jìn)貨物改變用途等原因，其進(jìn)項(xiàng)稅額，是否做了轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額的處理。應(yīng)著重審計(jì)非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、增值稅免稅項(xiàng)目、非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、在建工程集體福利和個(gè)人消費(fèi)等項(xiàng)目所耗用的構(gòu)建、進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。對(duì)上述項(xiàng)目應(yīng)將該項(xiàng)購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期（即發(fā)生抵扣情況當(dāng)期）發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。無(wú)法準(zhǔn)確確定該項(xiàng)稅額的，按當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。實(shí)際成本（進(jìn)價(jià)+運(yùn)費(fèi)+保險(xiǎn)費(fèi)+其他有關(guān)費(fèi)用）乘以按征稅時(shí)該貨物或應(yīng)稅勞務(wù)使用的稅率計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，除了注意審計(jì)計(jì)算方法是否正確外，還要注意審計(jì)納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的金額計(jì)算口徑是否正確，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的時(shí)間與增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定是否相一致。

4.對(duì)銷(xiāo)售返還進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的審計(jì)。主要看納稅人是否有購(gòu)買(mǎi)貨物而從銷(xiāo)售方取得的各種形式的返還資金，如果有，是否按照所購(gòu)貨物的增值稅稅率計(jì)算沖減進(jìn)項(xiàng)稅額，從其取得返還資金當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額中予以沖減。

5.對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限的審計(jì)。主要是針對(duì)工商企業(yè)不同抵扣時(shí)限的要求進(jìn)行。稅法規(guī)定，工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物（包括外購(gòu)貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用），必須在購(gòu)進(jìn)的貨物已經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)后，才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)貨物尚未到達(dá)企業(yè)或尚未驗(yàn)收入庫(kù)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣；商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物（包括外購(gòu)貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用），必須在購(gòu)進(jìn)的貨物付款后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，尚未付款或尚未開(kāi)出、承兌商業(yè)匯票的其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣；商業(yè)企業(yè)采取分期付款方式購(gòu)進(jìn)貨物，凡是發(fā)生銷(xiāo)貨方先全額開(kāi)具發(fā)票，購(gòu)貨方再按合同約定的時(shí)間分期支付款項(xiàng)的情況，其進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的時(shí)間應(yīng)在所有款項(xiàng)支付完畢后，才能夠申報(bào)抵扣該貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額；對(duì)商業(yè)企業(yè)接受投資、捐贈(zèng)和分配的貨物，以收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票的時(shí)間為申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的時(shí)限，在納稅人申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，應(yīng)提供有關(guān)投資、捐贈(zèng)和分配貨物的合同或證明材料；一般納稅人購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅勞務(wù)，當(dāng)尚未支付款項(xiàng)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。

二、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額審計(jì)中常用的審計(jì)方法

1.審計(jì)外購(gòu)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額。首先要審計(jì)外購(gòu)項(xiàng)目有無(wú)“庫(kù)存商品（原材料）”的入庫(kù)單和付款憑證，并將入庫(kù)單、付款憑證金額與會(huì)計(jì)憑證、明細(xì)賬登記金額進(jìn)行核對(duì)，看其是否相符。其次，要注意審計(jì)購(gòu)進(jìn)貨物增值稅專(zhuān)用發(fā)票的購(gòu)進(jìn)數(shù)量、單價(jià)、金額與實(shí)際入庫(kù)的數(shù)量、單價(jià)、金額是否相符。如入庫(kù)數(shù)小于入賬數(shù)，應(yīng)查明原因，看是否為合理?yè)p耗，若是超額損失，則要看其損失部分的進(jìn)項(xiàng)稅額是否作了“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”處理。再次，審計(jì)購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額中，是否有購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，并結(jié)合“低值易耗品”賬戶(hù)一并審計(jì)，看是否有達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)而作為低值易耗品處理計(jì)提了進(jìn)項(xiàng)稅額。

2.審計(jì)外購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額。主要方法實(shí)現(xiàn)查該農(nóng)產(chǎn)品是否為政策規(guī)定的免稅農(nóng)產(chǎn)品的范圍。在審計(jì)原始憑證的同時(shí)，要看供貨方是否為政策規(guī)定的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者。如果將政策規(guī)定以外的農(nóng)產(chǎn)品或調(diào)撥的農(nóng)產(chǎn)品，私自填開(kāi)收購(gòu)憑證，并按10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)作為進(jìn)項(xiàng)稅額的審減金額處理。

3.審計(jì)購(gòu)進(jìn)貨物運(yùn)輸費(fèi)用計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)從運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）入手，根據(jù)運(yùn)輸發(fā)票，審核隨同運(yùn)費(fèi)支付的諸如裝卸費(fèi)、貨物途中保險(xiǎn)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等其他雜費(fèi)項(xiàng)目，是否包括在運(yùn)輸費(fèi)用中計(jì)算了進(jìn)項(xiàng)稅額。如果有這種情況，應(yīng)將其剔除，作為計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額審減項(xiàng)目處理。另外，扣除率的標(biāo)準(zhǔn)是否為7%，計(jì)算準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額是否正確，否則應(yīng)加以調(diào)整。

4.審計(jì)“待處理財(cái)產(chǎn)損益”、“營(yíng)業(yè)外支出”、“在建工程”、“應(yīng)付福利費(fèi)”等賬戶(hù)。對(duì)因企業(yè)管理混亂等原因造成的庫(kù)存物品遺失、短少、霉?fàn)€變質(zhì)等非常損失，看是否按相應(yīng)部分金額計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。應(yīng)結(jié)合記賬憑證，審查對(duì)應(yīng)的“庫(kù)存商品（原材料）”、“生產(chǎn)成本“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”賬戶(hù)。如果沒(méi)有貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”，應(yīng)按“待處理財(cái)產(chǎn)損益”、“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶(hù)的金額換算成不含稅價(jià)，并測(cè)算該企業(yè)外購(gòu)項(xiàng)目占生產(chǎn)成本的比例，然后計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。對(duì)購(gòu)進(jìn)貨物因改變用途而用于基本建設(shè)或集體福利和個(gè)人消費(fèi)等，看是否按相應(yīng)部分金額計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。應(yīng)結(jié)合記賬憑證，審查對(duì)應(yīng)的“在建工程”、“應(yīng)付福利費(fèi)”等賬戶(hù)。如果沒(méi)有貸記“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”這種情況的存在，應(yīng)將其剔除，作為計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額審減項(xiàng)目處理。

5.審計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限的確定。商業(yè)企業(yè)，主要審計(jì)未付款稅額，審查是否按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的要求，正確核算“應(yīng)付賬款”賬戶(hù)的有關(guān)內(nèi)容。企業(yè)不得將“應(yīng)付賬款”和“應(yīng)收賬款”賬戶(hù)合并使用，也不得混淆“應(yīng)付賬款”和“其他應(yīng)付款”賬戶(hù)的核算內(nèi)容?！酰ň庉?惠霞）