臨沂師范學(xué)院 公 玲

融資租賃固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理淺探

臨沂師范學(xué)院 公 玲

一、融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定

在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)的，購買價(jià)款應(yīng)當(dāng)計(jì)入最低租賃付款額。

承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。

［例1］假設(shè)2007年12月1日，北方公司與中華公司簽訂了一份租賃合同。租賃標(biāo)的物：塑鋼機(jī)。起租日：2008年1月1日。租賃期：2008年1月1日～2010年12月31日，共36個(gè)月。租金支付：自租賃開始日每隔6個(gè)月于月末支付租金150000元。該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由北方公司負(fù)擔(dān)，估計(jì)每年約10000元。（履約成本）機(jī)器在2008年1月1日的公允價(jià)值為700000元。租賃合同規(guī)定的利率為7%（6個(gè)月利率）。

該機(jī)器的估計(jì)使用壽命為5年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計(jì)提折舊。租賃期屆滿時(shí)，北方公司享有優(yōu)惠購買該機(jī)器的選擇權(quán)，購買價(jià)為100元，估計(jì)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為8000元。2009年和2010年兩年，北方公司每年按該機(jī)器所生產(chǎn)的產(chǎn)品的年銷售收入的5%向中華公司支付經(jīng)營分享收入（或有租金）。此外，假設(shè)該項(xiàng)租賃資產(chǎn)不需安裝。北方公司2007年11月20日因租賃交易向某律師事務(wù)所支付律師費(fèi)20000元。

會(huì)計(jì)處理——承租人（北方公司）融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定：

（1）計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值：

最低租賃付款額＝各期租金之和＋行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額＝150000×6＋100＝900000＋100＝900100（元）

（2）計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值：

每期租金150000元的年金現(xiàn)值＝150000×PA（6，7%）

優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使價(jià)100元的復(fù)利現(xiàn)值＝100×PV（6，7%）

現(xiàn)值合計(jì)＝150000×4.767＋100×0.666＝715116.6（元）＞700000元

根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定的孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為資產(chǎn)公允價(jià)值700000元。

（3）計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用

未確認(rèn)融資費(fèi)用＝最低租賃付款額－租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值＝900100－700000＝200100（元）

（4）計(jì)算租貸資產(chǎn)最終賬價(jià)值。

租賃資產(chǎn)最終的入賬價(jià)值＝資產(chǎn)公允價(jià)值＋初始直接費(fèi)用700000+20000＝720000（元）

2008年1月1日會(huì)計(jì)分錄：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)700000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 200100

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款900100

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)20000

貸：銀行存款 20000

二、未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?/h2>

未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)?。承租人?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。

承例1：租賃開始日最低租賃付款的現(xiàn)值＝租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值

因?yàn)榉?期支付租金，所以可以得出：

150000×PA（6，r）＋100×PV（6，r）＝700000（元）

表1

其中：r=7.7%

在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用見表1：

2008年6月30日，支付第一期租金并攤銷融資費(fèi)用

?《魏書》卷六七《崔光傳》，中華書局1974 年版，第1487 頁;同書卷六〇《韓顯宗傳》，第1342頁。

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 53900

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 53900

2008年12月31日，支付第二期租金并攤銷融資費(fèi)用

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 46500.3

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 46500.3

2009年6月30日，支付第三期租金并攤銷融資費(fèi)用

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 38530.82

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 38530.82

2009年12月31日，支付第四期租金并攤銷融資費(fèi)用

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 29947.70

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 29947.70

2010年6月30日，支付第五期租金并攤銷融資費(fèi)用

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20703.67

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 20703.67

2010年12月31日，支付第六期租金并攤銷融資費(fèi)用

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 10517.51

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 10517.51

三、我國租賃準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較

（1）融資租賃固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的比較?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》中規(guī)定：承租人在租賃開始日將租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值中較低者作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)；最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債，并將二者差額作為“未確認(rèn)的融資費(fèi)用”?！秶H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號——租賃》中規(guī)定：在租賃開始日將租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值中較低者等額確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債。

（2）融資費(fèi)用處理的比較?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》中規(guī)定：融資費(fèi)用采用待攤的方法?！秶H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號——租賃》中規(guī)定：融資費(fèi)用金額需與負(fù)債形成一個(gè)固定比例，不能隨意分?jǐn)偂?/p>

［1］財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。

［2］王亞卓、莫桂莉：《新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化點(diǎn)及案例說明》企業(yè)管理出版社2007年版。

（編輯 袁露芬）